Бухгалтерский учет – это язык бизнеса. Финансовая отчетность по МСФО превратила этот язык в международный. Глобализация рынков капитала, взаимозависимость экономик разных стран из-за взаимных инвестиций – все это подтолкнуло к тому, что стандарты МСФО стали такой же обыденностью современного глобального мира, как и компьютеры, смартфоны, Интернет и мобильная связь. Сегодняшняя консультация – это навигатор к тому, что такое финансовая отчетность МСФО и роль МСФО в бухгалтерском учете.
Содержание статьи:
Зачем нужна международная финансовая отчетность
Финансовая отчетность по МСФО стала одним из необходимых условий выхода на международные рынки финансового капитала, так как позволяет:
- привлекать инвестиции через свою прозрачность и понятность международным игрокам;
- уменьшение стоимости привлеченного капитала (не нужно совершать лишние процедуры анализа, сравнения и перевода отчетностей под понятные для инвестора стандарты);
- увеличить международные инвестиции;
- облегчает стандартизацию информационных систем под ведение учета;
- аудит по МСФО становится более эффективным по причине взаимосвязанности стандартов МСФО и Международных стандартов аудита (МСА), единого понимания целей финансовой отчетности.
Международная финансовая отчетность – это отчетность для инвесторов!
В МСФО заинтересованы крупные страны и транснациональные компании. Самыми большими донорами Фонда МСФО в лице государств являются (в порядке убывания): Китай, Евросоюз, Великобритания, Франция, Россия. Самыми большими донорами в лице частного бизнеса выступают: компании США (Citigroup, Morgan Stanley, Bank of America, Microsoft, CFA Institute, Oracle), Германии (BMW, Adidas, Bayer и др.), “большая четверка” аудиторских фирм (KPMG, PwC, Deloitte, Ernst & Young).
Международные стандарты финансовой отчетности
Рассмотрим теперь что являют собой сами стандарты МСФО. Стандарты МСФО издаются Международным советом по бухгалтерским стандартам (IASB), штаб-квартира которого расположена в Лондоне.
Международные стандарты учета и финансовой отчетности включают в себя:
- Концептуальную основу финансовой отчетности (документ, который описывает общие требования к качественным характеристикам финансовой информации и основные учетные концепции, позволяющие составить отчётность МСФО);
- 17 Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО, англ. – IFRS);
- 28 Международных стандартов бухгалтерского учета (МСБУ, англ. – IAS, – это название старых, но ныне действующих стандартов, изданных до 2001 г., когда произошла реорганизация совета IASB);
- МСФО для малых и средних предприятий (IFRS for SMEs);
- интерпретации (разъяснения) (новые IFRIC и старые SIC).
Реорганизация предприятия в Украине
Таким образом, под системой МСФО понимаем сами стандарты МСФО/МСБУ и существующие комментарии и разъяснений к ним. Среди самых важных можно выделить:
- МСФО 1 “Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности”;
- МСФО 9 “Финансовые инструменты”;
- МСФО 10 “Консолидированная финансовая отчетность”;
- МСБУ 1 “Представление финансовой отчетности”;
- МСБУ 2 “Запасы”;
- МСБУ 7 “Отчет о движении денежных средств”;
- МСБУ 16 “Основные средства”.
В Евросоюзе МСФО стали обязательными начиная с 2005 года для всех государств-членов при прохождении процедуры листинга на фондовых биржах Евросоюза.
Определение НП (С) БУ, приведенное в статье 1 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 № 996-XIV, недавно претерпело определенные изменения. К 2018 году в Законе о бухучете было четко указано, что национальный стандарт не должен противоречить международным стандартам. Противоречат ли национальные стандарты международным и как обосновать использование МСФО?
МСФО Украина
Финансовая отчетность МСФО в Украине вначале была требованием для предприятий, которые составляли отчетность для своих иностранных инвесторов, но ситуация стала меняться с 2012 г., когда в Законе Украины “Про бухгалтерский учет и финансовую отчетность” от 16.07.1999 г. № 996 (дальше – Закон про бухучет) появилось требования, чтобы обязательно финансовая отчетность МСФО готовилась для Публичных акционерных обществ (бывшие ОАО), банков и страховых компаний. Сейчас в связи с процессами евроинтеграции и ассоциируемого членства Украины в Евросоюзе эти требования выросли, что привело к обновлению п. 2 ст. 12-1 Закона про бухучет в соответствии с требованиями Директивы ЕС № 2013/34/ЕС и расширения круга МСФО-обязанных. Также список МСФО-обязанных есть в п. 2 постановления КМУ от 28.02.2000 г. № 419.
№ п/п | МСФО-обязанные предприятия | Начало применения |
1 | Публичные акционерные общества (ПАО) | С 2012 г. |
2 | Банки | С 2012 г. |
3 | Страховые компании | С 2012 г. |
4 | Крупные предприятия* | С 2018 г. |
5 | Предприятия, которые являются эмитентами ценных бумаг, ценные бумаги которых допущены к биржевым торгам** | С 2018 г. |
6 | Предприятия, которые осуществляют деятельность по перечню Кабмина | С 2012 г. |
7 | Негосударственные пенсионные фонды | С 2012 г. |
8 | Кредитные союзы | С 2015 г. |
9 | Другие финансовые учреждения, кроме микро- и малых предприятий | С 2015 г. |
10 | Предприятия, которые осуществляют деятельность по управлению активами | С 2015 г. |
11 | Предприятия, которые занимаются добычей полезных ископаемых общегосударственного значения*** | С 2018 г. |
* крупные предприятия – для них согласно п. 2 ст. 2 Закона про бухучет должно выполняться минимум 2 с 3-х критериев: балансовая стоимость активов > 20 млн евро; чистый доход от реализации продукции > 40 млн евро; средняя численность > 250 работающих;
**такими участниками могут быть не только ПАО, но и ООО и другие предприятия;
*** перечень ископаемых общегосударственного и местного значения можно найти в постановлении КМУ от 12.12.1994 г. № 827. В нем кроме традиционных в нашем понимании ископаемых (марганцевая руда) есть еще разного рода подземные воды, (минеральные, питьевые, промышленные, технические и т.п.), поэтому с этим приказом нужно внимательно ознакомиться.
В 2018 г. МСФО-обязанных в Украине стало больше: к ним добавились крупные предприятия, эмитенты ценных бумаг и добытчики полезных ископаемых.
В обновленном Законе про бухучет часть из вышеперечисленных МСФО-обязанных попали под емкий термин “компании, представляющие общественный интерес”, куда относятся и вышеупомянутые эмитенты ценных бумаг, банки, страховые компании, негосударственное пенсионные фонды, другие финучреждения. В Директиве ЕС № 2013/34 такие предприятия называются “субъектами общественного интереса”.
МСФО в Украине: где найти стандарты МСФО
Найти переведенные на украинский язык международные стандарты финансовой отчетности (официальный перевод) можно на сайтах Верховной рады Украины (версия 2012 г.) и более свежую версию на сайте Минфина Украины (версия МСФО 2017 г.). Но там еще нет МСФО 16 “Аренда” и МСФО 17 “Договоры страхования”, которые можно найти только в англоязычной версии (IFRS 16 “Leases”, IFRS 17 “Insurance Contracts”) и они поэтому не могут пока что применяться предприятиями Украины (англоязычная версия МСФО 16 вступает в действие с 01.01.2019 г., а МСФО 17 – с 01.01.2021 г.). Последний переведенный стандарт Минфином – это МСФО 15 “Доход по договорам с клиентами” (IFRS 15 “Revenue from Contracts with Customers”), который уже вступил в действие (с 01.01.2018 г).
Переход на МСФО в Украине
По поводу даты перехода новых МСФО-обязанных ситуацию разъясняет письмо Минфина от 29.12.2017 г. № 35210-06-5/37175, где говорится о том, что датой перехода на МСФО для предприятий, которые впервые применяют МСФО, является 01.01.2018 г., но также эти предприятия могут избрать датой перехода на МСФО 01.01.2017 г. Почему дан такой выбор? Дело в том, что по требованиям МСФО 1 просто так взять и составить финансовую отчетность сразу 01.01.2019 г. по МСФО нельзя без предоставления сравнительной информации к первой отчетности МСФО.
Согласно п. 21 МСФО 1 предусмотрено, что для соответствия требованиям МСБУ 1 первая МСФО отчетность должна иметь не менее:
- отчет о финансовом положении – 3 даты баланса;
- отчет о совокупном доходе – 2 периода;
- отчет о прибылях и убытках (если предприятие подает их отдельно) – 2 периода;
- отчет о движении денежных средств – 2 периода;
- отчет о собственном капитале – 2 периода;
- примечания, которые включают сравнительную информацию.
Таким образом, для того чтобы на 01.01.2019 г. можно было составить отчетность по МСФО должно быть минимум 3 даты баланса: 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019. Но обновленный Закон про бухучет приобрел действие 01.01.2018 г., и законодатель не мог обязать предприятия задним числом переходить на МСФО (ведь закон обратной силы не имеет), но Минфин как бы дает такую альтернативную возможность желающим. До 01.01.2020 г., таким образом, смогут успеть все.
Дата перехода на МСФО и первая финансовая отчетность МСФО – между ними разница 2 года (2 отчетных периода)!
Как выглядит приблизительно переход на МСФО? Он включает в себя несколько этапов:
- избирание даты перехода на МСФО (первый отчет по МСФО возможен только через 2 года после этой даты);
- утверждение приказа об учетной политике по МСФО;
- проведение инвентаризации на дату перехода на МСФО;
- составление вступительного баланса на дату перехода на МСФО (проводятся корректировки статей через нераспределенную прибыль, что не вызывает налоговых последствий);
- составление финансовой отчетности по МСФО.
Отчетность по МСФО: обязательный состав
Отчетность МСФО включает в себя согласно п. 10 МСБУ 1 “Представление финансовой отчетности” следующие финансовые отчеты МСФО:
- отчет о финансовом состоянии на конец периода;
- отчет о совокупном доходе за период (информация про компоненты прибыли и убытка подается или как составляющая часть этого отчета или как отдельный отчет о прибылях и убытках, которые располагается перед отчетом о совокупном доходе);
- отчет об изменениях в собственном капитале за период;
- отчет о движении денежных средств за период;
- примечания, которые содержат сжатое изложение учетных политик и другие пояснения.
Примечания – самая весомая и неотъемлемая часть МСФО отчета!
Отметим, что именно последняя составляющая – примечания к финансовой отчетности МСФО – являются наиболее весомыми по объему и значению и неотъемлемой частью полного комплекта финансовой отчётности МСФО. Все отчеты должны иметь перекрестные ссылки по строкам на соответствующие примечания. Именно примечания дают то качество финансовой информации, о котором говорится в Концептуальной основе МСФО.
Отчет о движении денежных средств МСФО: неписанная специфика
На первый взгляд все тоже самое, к чему мы привыкли: МСБУ 7 “Отчет о движении денежных средств” делит деятельность предприятия на операционную, инвестиционную и финансовую. Также МСБУ 7 для составления отчета о движении денежных средств по операционной деятельности предлагает 2 метода: прямой и косвенный. Но практика большинства именитых зарубежных компаний говорит о применении именно косвенного метода.
Подавляющее большинство зарубежных компаний проводят составление отчета о движении денежных средств косвенным методом для операционной деятельности.
Исходя из этого, чтобы финансовые аналитики-инвесторы воспринимали отчетность украинских компаний серьезней, необходимо все-таки проводить составление отчета о движении денежных средств косвенным методом. Он считается более аналитичным и пригодным для прогнозирования.
Покроково і з прикладами про те: • Закон України «Про валюту і валютні операції»: головні положення (що залишилось, що скасовано, а що нового); • коли зміни починають діяти; • нормативно-правові акти, які втрачають силу; • валютні операції: інвестування без обмежень, кредити без реєстрації — заміна слів чи процедури; • ЗЕД: чи стане простіше працювати; • розрахунки в інвалюті в Україні та переказ коштів за кордон, купівля/продаж валюти: чи спростять відносини між українськими та іноземними підприємствами; • валютний контроль: які операції звільнені від контролю, а які підпадають під нього; • який порядок, хто і як здійснюватиме контроль; • відповідальність і санкції: які штрафи скасують, посилять чи доповнять
МСФО трансформация
Трансформация финансовой отчетности по МСФО – это процедура преобразования финансовой отчетности, составленной по национальным стандартам (ПСБУ) в отчетность по МСФО.
У новоиспеченных МСФО-обязанных и МСФО-добровольцах есть 2 варианта после даты перехода на МСФО вести учет МСФО и составлять отчетность МСФО:
- вести бухучет по правилам ПСБУ и на основе этих же правил составлять финансовую отчетность, а в конце каждого отчетного года проводить процедуру трансформации ее в отчетность по МСФО;
- сразу определить, что ведение бухучета и составление финотчетности происходит по правилам МСФО.
Первый вариант возможен до 01.01.2020 г., после чего уже трансформация финансовой отчетности будет запрещена (ч. 6 ст. 12-1 Закона про бухучет).
Трансформация отчетности МСФО обычно имеет следующий вид:
- анализ учетной политики с целью определить несоответствие требованиям МСФО;
- определение состава и структуры финотчетности МСФО;
- реклассификация статей активов и обязательств, доходов и затрат, и формирование финотчетности. Трансформация баланса по МСФО не единственная, перенос оборотов по разным видам доходов и затрат возможен и при составлении отчета о прибылях и убытках.
Отличие ПСБУ от МСФО
В Законе о бухучете в 2018 г. прежнее положение о том, что ПСБУ “не противоречат МСФО” изменилось на то, что ПСБУ “разработаны на основе МСФО”. Все эти требования связаны с потребностью сопоставления финансовой информации на территории Евросоюза и ассоциированных членов. Все это означает, что между МСФО и ПСБУ есть различия. Рассмотрим их в нижеприведенной таблице.
Критерий сравнения | ПСБУ | МСФО |
Регламентированная форма отчетов | Существует (с нумераций строчек и с перечнем дополнительно вписываемых строк) | Такой нету. Форма свободная. Есть только перечень минимальных строк, подлежащих раскрытию (представление финансовой отчетности МСБУ 1) |
Свобода в названии строк отчетности. | Ее нет. Все регламентировано НП(С)БО 1. | МСБУ 1 допускает использование близких терминов. Основной критерий – это их понятность профессионалам. |
Раздвоение отчета о совокупном доходе | Отчет единый – форма № 2. | Возможность подачи как 2-х разных отчетов: отчет о прибылях и убытках и отчет о совокупном доходе. |
Выбор порядка расположения строк в балансе. | Отсутствует | Возможна горизонтальная, вертикальная подача отчета о финансовом состоянии, расположения строк в порядке возрастания или убывания ликвидности. Для финансовых компаний разделы оборотных и необоротных активов можно не выделять. |
Классификация затрат в отчете о прибылях и убытках | Регламентирована: в первом разделе функциональный подход, в третьем разделе – по экономической сути затрат. | Возможность выбора: функциональный или по экономической сути. |
Возможность объединения строк | Отсутствует | Возможно. Главный критерий – существенность. Можно объединять, например, затраты на сбыт и административный затраты, строки дебиторской задолженности, не выделять остаточную стоимость основных средств и т.п. |
Возможность сворачивать строки отчетности | Отсутствует | Присутствует, если это не считается существенным. Реализация основных средств и других необоротных активов отображает только прибыль или убыток по операции (а не отдельно доходы или затраты), сворачиваются доходы и затрат по курсовым разницам. |
Классификация основных средств, запасов и т.п. | Носит регламентированный характер (т.е. только так и не иначе) | Носит иллюстративный характер. Предприятие самостоятельно определяет классификационные группы на основе принципа существенности. Например, возможна подача нематериальных активов в балансе несколькими строками: приобретенные торговые марки, разработанное программное обеспечение, патенты и т.п. Это же самое можно сказать про МСФО основные средства”. |
Перечисление допустимых методов: амортизация, начисление резервов сомнительных долгов, методов списания запасов и т.п. | Присутствует как перечисление, так и описание этих методов и порядка их применения. | Если и есть описание методов (например, запасы МСФО и их списание, амортизация МСФО), то нету детального их описания и применения. Методы начисления резервов сомнительных долгов вообще отсутствуют (хотя такое понятие в понятии финансовые инструменты МСФО существует). |
Классификация некоторых доходов и затрат | Начисление резерва сомнительных долгов – другие операционные затраты | Начисление резерва сомнительных долгов учет финансовых инструментов МСФО требует относить на затраты на сбыт. |
Приоритет в суждениях | Приоритет на правила. | Приоритет отдается профессиональному суждению и соблюдению такого качества финансовой информации как существенность. |
Главным визуальным отличием финансовой отчетности по МСФО и ПСБУ является отсутствие утвержденных форм (таблиц), а также относительная свобода формулировок названий строк и наличие перекрестных ссылок на примечания, которые занимают самую весомую часть МСФО отчета.
Учетная политика по МСФО
Трансформация МСФО не является панацеей и самым оправданным методом при подготовке финансовой отчетности по МСФО. В учетной политике, конечно, может быть раздел “Трансформация отчетности в МСФО”, но следует стремиться к тому, чтобы учет и отчетность полностью велись по МСФО.
МСБУ 8 “Учетные политики, изменение в учетных оценках и ошибки” говорит о том, что в МСФО учетная политика – это конкретные принципы, основы, договоренности, правила и практика, которые применяются субъектом хозяйствования, когда проводится составление и представление финансовой отчётности. С такого понимания учетной политики следует важный вывод, что она касается именно составления отчетности, а не самого ведения бухгалтерского учета. Такие элементы учета, как общий план счетов МСФО, какой конкретно класс счетов затрат используется для ведения учета, право подписей – все это не целесообразно приводить в учетной политике по МСФО. К тому же отметим, что МСФО план счетов не регулируют вообще – это внутреннее дело каждого предприятия.
В учетной политике по МСФО следует избегать описания технических нюансов (счетов, таблиц и т.п.), вопросов которые безальтернативно урегулированы в МСФО, а также тех вопросов, которые больше связаны с вопросами оценки, а не учетной политики.
Учетная политика МСФО должна включать описание тех элементов, где МСФО дают право выбора (больше, чем один вариант): амортизация по МСФО, модель оценки основных средств по МСФО, модель оценки инвестиционной недвижимости по МСФО, метод учета списания запасов по МСФО. Стандарты финансовой отчетности требуют размещение описания, что содержит учетная политика МСФО в примечаниях к отчетности. В случае, если международные стандарты не регулируют учет данных объектов, например, произведения искусства или музейные ценности, то возможно употребление профессиональных суждений. Они могут основываться на требованиях других стандартов (национальных, ГААП США и др.) или практике учета похожих активов.
Также следует избегать описания тех элементов, которые МСФО относит к сфере учетных оценок, а не учетной политики. Например, МСФО финансовые инструменты не определяют методов учета резервов сомнительных долгов и предприятие может применить заимствованные с ПСБУ 10 “Дебиторская задолженность”. Но раскрывать это в приказе об учетной политике МСФО не рекомендуется, хотя в примечаниях в разделе, который касается учетных оценок – обязательно.
Аудит МСФО
Аудит отчетности по МСФО обязаны проходить компании, представляющие общественный интерес, ПАО. Они должны до 30 апреля обнародовать свой отчет МСФО на своем сайте (ч. 3 ст. 14 Закона про бухучет). МСФО аудит проходят и крупные предприятия с обнародованием МСФО отчета до 1 июня. МСФО стандарты позволяют снизить затраты на аудит, так как аудит по МСФО проводится на основе МСА, которые имеют такое же понимание целей финансовой отчетности, что и МСФО.
Будьте в курсе
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
Содержание статьи:
