Якщо виникла пересортиця

Для початку окреслимо саме поняття «пересортиця». Отож, пересортиця ― це надлишок одного виду ТМЦ, спричинений нестачею іншого. Чому саме ТМЦ? Тому що нестачі і лишки основних засобів навряд чи можна собі уявити як наслідок такої плутанини.

Однак інвентаризаційні різниці виникають з різних причин, а проводити взаємозалік нестач та надлишків ТМЦ внаслідок пересортиці можна лише за умови дотримання таких критеріїв:

• пересортиця виникла для ТМЦ в тотожній кількості та однакового найменування;
• лишки і нестачі утворилися за один період і в однієї матеріально відповідальної особи (далі ― МВО) (п. 5 розд. IV Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879; далі ― Положення № 879).

Серед названих критеріїв причаїлась одна умова, щодо трактування якої виникають питання. А саме, що таке найменування.

Проблема в тому, що визначення найменування немає в Положенні № 879, а дефініція, наведена у Положенні про форму та зміст розрахункових документів, зазначає, що найменування відображає споживчі ознаки товару та однозначно його ідентифікує. Втім, для нас це визначення навряд чи може слугувати орієнтиром. Адже якби найменування однозначно ідентифікувало один товар, то це найменування не могло б так само ідентифікувати інший. Коли дотримуватися такої думки, то пересортиця неможлива, бо однакових найменувань за визначенням не існувало б.

Найімовірніше, у Положенні № 879 йдеться про подібність найменування окремих ТМЦ, що належать до одного виду запасів (наприклад, виноград «Августа» та «Августин»). Та навіть різні ТМЦ можуть мати подібні найменування, і їх можна сплутати, якщо тара чи упаковки подібні. І все ж ступінь подібності не визначена нормативними актами, тому цей критерій залишають на розсуд інвентаризаційної комісії.

Як підсумок до розглянутого зауважимо, що згадані умови наштовхують на думку: взаємозалік нестач і лишків можна проводити лише як наслідок випадкової плутанини. Тому, навіть коли всі критерії дотримано, але є підозра, що МВО зловживала своїм становищем, проводити взаємозалік ТМЦ не рекомендуємо. Однією із ознак такої ситуації є перевищення вартості нестач над лишками та повторення подібних випадків протягом попередніх періодів.

Вріз

У цій ситуації взаємозалік нестач та лишків ТМЦ радимо здійснити лише після ретельної перевірки.

Бухгалтерський облік пересортиці

У бухгалтерському обліку відображення взаємозаліку нестач і лишків ТМЦ внаслідок пересортиці залежатиме від того, чи дотримано вартісний критерій перезарахованих ТМЦ. Адже кількість, як ми з’ясували, мусить збігатися.

Отож існують три можливі результати зарахування вартості нестач сумами лишків ТМЦ:

• відсутні вартісні різниці;
• вартість лишків більша від суми нестач;
• сума нестач переважає вартість лишків.

відсутні вартісні різниці

Перша ситуація ― класична: у результаті взаємозаліку ТМЦ не виникає вартісних різниць. Тут бухгалтеру буде найпростіше, адже таку операцію показують лише в аналітиці. Тобто зміни відображатимуть на картках аналітичного обліку в межах одного синтетичного рахунку ТМЦ (наприклад, 201). На цьому облік пересортиці в класичній ситуації закінчиться, а на фінансову та податкову звітність ця операція не впливає.

Однак повністю «перекрити» суму нестач надлишками ТМЦ не завжди вдається. Тому розглянемо ще дві можливі ситуації.

вартість лишків більша від суми нестач

Коли вартість лишків більша від суми нестач, підприємство, так би мовити, залишається «в плюсі» від такого взаємозаліку ТМЦ. Відповідно, сума перевищення вартості лишків над нестачами ТМЦ потраплятиме до доходу підприємства. Її відображають в складі інших операційних доходів ― у кредиті субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» (п. 4, 5 розд. IV Положення № 879).

сума нестач переважає вартість лишків

Суму перевищення вартості нестач над сумою лишків ТМЦ відносять до складу інших операційних витрат ― дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» (п. 4, 5 розд. IV Положення № 879). Водночас цю саму суму відображають за дебетом субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Зауважимо, довести вину МВО у виникненні такої різниці буде доволі непросто, адже взаємозалік лишків і нестач ТМЦ проводять, як ми згадували, лише внаслідок випадкової плутанини.

Якщо МВО все ж покриє вартісну різницю, то це відображають таким проведенням: дебет субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» з кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів».

Оподаткування пересортиці

На оподаткування податком на прибуток та ПДВ впливатимуть лише ситуації, коли виникатимуть вартісні відмінності в результаті взаємозаліку нестач лишками ТМЦ. До того ж зазначимо, що для цілей розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток зарахування таких вартісних відмінностей внаслідок пересортиці не спричиняє формування жодної з різниць, які наведені в розділі ІІІ Податкового кодексу України (ПК).

вартість лишків більша від суми нестач

Якщо вартість лишків перевищила суму нестач, то підприємство визнає «бухгалтерський» дохід, який впливає й на об’єкт оподаткування податком на прибуток через фінансовий результат до оподаткування (пп. 134.1.1 ПК).

Щодо обліку ПДВ, то отримання іншого доходу не можна вважати результатом операції з постачання товарів чи іншою операцією, яку оподатковують ПДВ. Відповідно, про зобов’язання зі сплати цього податку не може бути й мови.

сума нестач переважає вартість лишків

І останній випадок ― наявність від’ємного показника між вартістю лишків і нестач ТМЦ ― найбільш багатогранний для цілей оподаткування.

Насамперед така від’ємна величина впливає на витрати, відображені в бухгалтерському обліку, а тому без будь-яких обмежень бере участь й у формуванні об’єкта оподаткування податком на прибуток через «бухгалтерський» фінансовий результат (пп. 134.1.1 ПК).

Щодо обліку ПДВ, то для початку зауважимо, що вартісна різниця між нестачами та лишками ТМЦ внаслідок пересортиці — не типовий варіант нестачі ТМЦ. В останньому випадку ми одразу порадили б нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за такими «безвісти зниклими» ТМЦ (пп. «г» п. 198.5 ПК). Бо ці активи не використали в межах господарської діяльності підприємства.

Однак чи можна ототожнювати нестачу ТМЦ з вартісною різницею, утвореною внаслідок пересортиці? На нашу думку ― ні. Адже така операція навіть не має кількісного виміру, а виникнення пересортиці ― випадковість, яку допускає Положення № 879. А тому твердження, що вартісна різниця свідчить про негосподарське використання активів, на нашу думку, є хибним.

І все ж припускаємо, що податківці мають свою думку, яка відрізняється від нашої. Тому обережним платникам ПДВ порадимо таки нарахувати податкові зобов’язання на вартісну різницю.

Вріз

Поява інвентаризаційних різниць ― ще не привід проводити взаємозалік нестач і лишків ТМЦ