Загальні правила виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів (послуг), передбачено статтею 192 Податкового кодексу України (ПК) та Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Мінфіну від 22.09.2014 № 957 (у редакції наказу Мінфіну від 14.11.2014 № 1129; далі — Порядок № 957).
Такі помилки виправляють за допомогою розрахунку коригування до податкової накладної, в якій виявлено помилки.
Спочатку з’ясуємо, які саме помилки у податковій накладній та в яких випадках дозволяється виправляти.
Помилки, які виправляють розрахунком коригування
Порядок № 957 дозволяє виправляти шляхом складання розрахунку коригування майже всі помилки, допущені у реквізитах податкової накладної, крім дати та її порядкового номера.
Детальніше механізм коригування прописали фахівці ДФС у листі від 17.02.2015 № 5292/7/99-99-19-03-02-17.
Зокрема, у разі якщо виявлено помилку у реквізиті податкової накладної, у розрахунку коригування всі правильно заповнені реквізити повторюють. А реквізит, у якому допущено помилку, заповнюють без помилок. У цьому випадку графи з 1 по 13 розрахунку коригування не заповнюють. Ці графи залишаються порожніми.
Виправляючи помилки у податкових накладних шляхом складання розрахунків коригування, варто пам’ятати, що розрахунки коригування так само, як і податкові накладні, підлягають обов’язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН).
Зауважимо, що розрахунки коригування складають постачальники, а реєструють в окремих випадках покупці. Враховуючи вимоги, встановлені у статті 192 ПК та пункті 22 Порядку № 957, розрахунок коригування, за допомогою якого виправляють так звані технічні помилки податкової накладної, має реєструвати в ЄРПН постачальник. Адже у цьому разі коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації.
Наслідки помилково складеної податкової накладної
Аналіз зазначених норм дає можливість зробити висновок, що розрахунок коригування може складатись або у разі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), або у разі допущення помилок, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів (послуг). Як кажуть — третього не дано. Тобто скасувати податкову накладну немає можливості. І от чому.
Як відомо, податкову накладну складають у день виникнення податкових зобов’язань продавця (п. 201.4 ПК).
Нагадаємо загальне правило «першої події», встановлене у пункті 187.1 ПК.
Датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів чи послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
- дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів чи послуг, що підлягають постачанню;
- дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, для складання податкової накладної головною умовою є здійснення господарської операції, що підтверджує факт постачання товарів (послуг) або отримання попередньої оплати. На першу з цих дат постачальник складає податкову накладну, яку реєструє в ЄРПН.
ВРІЗ 1
За відсутності факту здійснення операції з постачання або оплати податкова накладна вважається безпідставною, а не помилковою. Виправлення помилок у таких випадках податковим законодавством не передбачено.
Аналогічний висновок викладено й у листі МГУ ДФС — центрального офісу з обслуговування великих платників від 18.09.2015 № 21988/10/28-10-06-11. У ньому зазначено, що у разі безпідставного складання податкової накладної за відсутності факту здійснення операції з поставки товарів чи послуг та/або оплати розрахунок коригування до такої податкової не може бути складено. При цьому сама податкова накладна не підлягає виключенню із ЄРПН.
Попри те що податкова накладна залишається зареєстрованою в ЄРПН, ані у продавця, ані у покупця (на якого складена помилкова податкова) не виникають податкові зобов’язання та податковий кредит, як це передбачено пунктами 198.6 та 201.10 ПК.
ВРІЗ 2
Звертаємо увагу, що згідно з пунктом 44.1 ПК платникам податків заборонено формувати показники податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених первинними документами.
Податкова накладна, хоч і відповідає ознакам первинного документа, проте вона, як було зазначено, складається за фактом здійснення операції з постачання або отримання попередньої оплати. Тобто податкову накладну потрібно складати після або одночасно з первинним документами, які підтверджують факт здійснення господарської операції: накладною на відпуск товарів, актом виконаних робіт (наданих послуг), платіжним дорученням тощо.
Враховуючи 15-денний строк, установлений для реєстрації податкових накладних у ЄРПН, не варто поспішати з реєстрацією. Як свідчить практика, перш ніж реєструвати, податкову накладну спочатку слід надіслати електронною поштою покупцю для узгодження та перевірки правильності її заповнення. Це не займе багато часу, зате убезпечить від позапланової перевірки, що передбачено підпунктом 78.1.1 ПК.
Згідно з цією нормою однією з обставин, за якої здійснюється документальна позапланова перевірка платника податку, є наявність у ЄРПН податкової накладної з помилками. Це спричиняє викривлення податкової інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У разі ненадання протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту від контролюючого органу обгрунтованих пояснень та відповідних документальних підтверджень можете чекати на перевіряльників уже найближчим часом.
Відповідальність платника
Можна не чекати на запит від контролюючого органу, а самому надати письмове пояснення щодо розбіжностей між даними декларації з ПДВ та ЄРПН.
ПК не передбачає застосування штрафів у такому разі. Адже помилково складена податкова накладна не спричинила зменшення податкових зобов’язань з ПДВ.
А от до адміністративної відповідальності посадових осіб підприємства може бути притягнуто згідно зі статтею 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення.
Нагадаємо, що порушення порядку ведення податкового обліку тягне за собою накладення штрафу в розмірі від 5 до 10 нмдг (від 85 до 170 грн.). Причому адмінштраф накладають і на керівника, і на бухгалтера.
ВРІЗ 1
Важливо
Податкова накладна вважається безпідставною за відсутності факту здійснення операції з постачання або оплати
ВРІЗ 2
Зверніть увагу
Не дозволяється складати розрахунок коригування до безпідставно складеної податкової накладної за відсутності факту здійснення операції з поставки товарів чи послуг та/або оплати
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
