Рассмотрим ситуацию, когда юридическое лицо, правопреемник КСП (колхоза), получала земельные участки под зданиями ― админздание, ферма, зерноток и тому подобное. По какой стоимости оценивать земельные участки? Какими бухпроведениями оформить и поставить на баланс? Госгеокадастр отказывает в предоставлении нормативно-денежные оценки, поскольку запрашивающие сведения отсутствуют. Достаточно ли будет расчета нормативно-денежной оценки для постановки на учет без разработки технической документации? Ответы эксперта в статье.
За советский период в Украине, как и в СССР, отсутствовала денежная оценка земли. Считалось, что земля-всеобщее народное достояние, и как божий дар нет цены. Соответственно, в бухучете предприятия вели лишь натуральный учет земельных участков. Стоимостный показатель формировали только расходы на улучшение, разработку земельных участков. Если земляные работы проводились с целью строительства основного средства, их стоимость списывали на объекты недвижимости, которые были расположены на таких участках. С приходом рыночных отношений в экономику земля приобрела стоящее выражение.
В КСП (колхозах) вероятнее всего денежная оценка земли не разрабатывалась и правопреемник такого хозяйства (юридическое лицо) сталкивается с отсутствием данных, которые бы позволили считать земельный участок полноценным объектом бухучета. Напомним, для объектов бухучета характерным является именно принцип стоимостной оценки.
⚡️Учетная политика аграрного предприятия в 2022 году
Право собственности на земельный участок под домом
Согласно ст. 79-1 ЗКУ, земельный участок является объектом гражданских прав. Для формирования такого объекта должна быть определена площадь участка, его границы, местоположение, а информация о нем обязательно должна быть внесена в Государственный земельный кадастр. Только после предоставления кадастрового номера земельный участок может находиться в зарегистрированном государством праве чьей-либо собственности или пользовании.
По норме ч. 1 ст. 377 ГКУ, до лица, которое приобрело право собственности на жилой дом, здание или сооружение, переходит право собственности или право пользования на земельный участок, на котором расположена такая недвижимость. При этом права у нового собственника недвижимости такие же, как у бывшего землепользователя или землевладельца. Основным юридическим документом является государственный акт на право собственности на земельный участок или договор купли-продажи.
Первоначальная оценка земельного участка
Законом от 11.12.2003 № 1378 (далее ― Закон № 1378) установлено несколько понятий оценок земельных участков (статья 1):
Вид оценки | Сущность | Цель |
Экспертная денежная оценка земельных участков | результат определения стоимости земельного участка и связанных с нею прав оценщиком (экспертом по вопросам оценки земельного участка) с применением совокупности подходов, методов и оценочных процедур, обеспечивающих сбор и анализ данных, проведение расчетов и оформление результатов в виде отчета | определение стоимости объекта оценки при осуществлении гражданско-правовых соглашений относительно земельных участков и прав на них |
Нормативная денежная оценка земельных участков | капитализированный рентный доход с земельного участка, определенный по установленным и утвержденным нормативам | определение размера земельного налога, госпошлины при мене, наследовании |
Цена земельного участка | фактическая сумма денег, уплаченная за переход прав на земельный участок или подобную ей земельный участок от продавца к покупателю | определение поступлений средств от продажи |
Стоимость земельного участка | эквивалент ценности земельного участка, выраженный в вероятной сумме денег, которую может получить продавец | определение возможного дохода от продажи |
Следовательно, виды оценок указаны преимущественно с целью купли-продажи и их налогообложения. В целях бухучета законом не приведено ни одного вида оценок.
Статья 13 Закона № 1378 устанавливает случаи обязательного проведения денежной оценки земельных участков. При этом оценка делится на экспертную денежную оценку земельных участков и нормативную денежную оценку земельных участков. Среди случаев отсутствует «учетная» причина. Поэтому у бухгалтера возникает вопрос: какую из них стоит применить для бухучета?
Выбирать приходится из двух оценок: экспертной денежной оценки или нормативной денежной оценки. Исходя из того, что со стоимости участка нужно начислить земельный налог, мы рекомендуем применять для бухучета именно нормативную денежную оценку. В таком случае она будет единственной как с целью бухучета, так и налогообложения. И служить в качестве справедливой стоимости такого участка.
МНО зацепило как единщиков, так и общесистемщиков. Досталось и физлицам, и юрлицам. Разберемся, придется ли аграриям платить больше налогов.
Нормативная денежная оценка земельного участка определяется субъектом оценочной деятельности по формуле, которая учитывает комплекс факторов цены - площадь земельного участка, норматив капитализированного рентного дохода за единицу, различные коэффициенты (п. 3 Постановления от 03.11 2021 1147, далее ― Постановление № 1147).
Для расчета нормативной денежной оценки земельного участка нужно заполнить заявление (приложение 16 к Постановлению № 1147). При ее заполнении указываются: кадастровый номер, площадь, местоположение, целевое назначение и т. д. Без этих данных рассчитать нормативную денежную оценку не возможно. Если нет кадастровых номеров, нужно разработают техническую документацию.
Понятно, что такой подход требует средств и усложняет бизнес. Поэтому стоит обратить внимание на норму ст. 13 Закона № 1378, которая позволяет проводить денежная оценка земельных участков по соглашению сторон договора. То есть, если между КСП и новым собственником имущества в договоре было указано, что имущество, в частности земельные участки, передается с баланса на баланс без изменений в стоимости на определенную дату, то ее возможно принять как новую учетную оценку этих объектов. Если эти объекты приобретались по иной, чем балансовая стоимость цене, нужно именно цену купли-продажи (стоимость приобретения) использовать как первоначальную в учете покупателя (нового владельца). Такой подход соответствует положениям НП (с)БУ 7 что состава первоначальной стоимости необоротного актива у покупателя.
По бухучету, в соответствии со ст. 13 Закона № 1378 до 2019 года экспертная денежная оценка земельного участка для целей бухгалтерского учета была обязательной. Но с 17.10.2019 г. экспертную денежную оценку земли изъяли из категории обязательных видов оценки (Закон Украины от 20.09.2019 г. № 132 о внесении изменений в закон № 1378).
Оформление земельного участка под зданием
С целью оценки установлено два вида документов в зависимости от вида оценки: техническая документация – для нормативной денежной оценки земельных участков; отчет по результатам проведения экспертной денежной оценки земельных участков (ст. 20 закона № 1378).
Данные о нормативной денежной оценке отдельного земельного участка оформляются как выписка из технической документации по нормативной денежной оценке земель. Датой такой оценки земельного участка является дата, указанная в технической документации.
Техническая документация по нормативной денежной оценке земельных участков включает немало документов, в частности решения о проведении нормативной денежной оценки земельных участков, задания на выполнение работ, пояснительную записку, содержащую сведения о местоположении территориальной общины, численность населения территориальной общины, ее административного центра и других населенных пунктов, обоснование оценочного зонирования территории территориальной общины и определения коэффициента, который характеризует зональные факторы места расположения земельного участка и тому подобное.
В зависимости от вида оценки с целью бухучета первичными документами могут быть следующие:
Вид оценки | Первичный документ | Показатели |
Получение на баланс нового собственника участков без проведения независимой оценки |
| Первоначальная (покупная) | Акт приема-передачи земельного участка | Площадь, место нахождения, стоимость, кадастровый номер (в случае наличия) |
Получение на баланс нового собственника участков с проведением независимой оценки |
| 1. Нормативная денежная оценка земельных участков | Выписка из технической документации по нормативной денежной оценке земельных участков (приложение 17 к Постановлению № 1147) | кадастровый номер земельного участка; нормативная денежная оценка земельного участка |
| 2. Экспертная денежная оценка земельных участков | Отчет об экспертной денежной оценке, Акт экспертной денежной оценки земельных участков | кадастровый номер земельного участка; экспертная денежная оценка земельного участка |
Бухучет приобретения земельного участка
Земельные участки - один из видов основных средств. По общему правилу, на стоимость земельных участков не начисляется амортизация. Капитальные затраты на улучшение земель не увеличивают первоначальную стоимость объекта, а признаются как отдельный объект основных средств, на который начисляют амортизацию (п. 5.1 НП(С)БУ 7). Увеличение первоначальной стоимости земельного участка возможно только в случае его дооценки. Такой объект основных средств не может быть ликвидирован.
Относят землю на субсчете 101 «Земельные участки» в составе счета 10 «Основные средства»: д-т 15 к-т 63/68 и д-т 10 к-т 15. В качестве аналитических счетов могут быть открыты отдельные позиции, например, в составе субсчета 101.1 – «Земли под хозяйственными зданиями и дворами»: здание № 1 Контора (кадастр. номер...), здание № 2 «Ферма» (кадастр. номер...), и т. д. В аналитических счетах учета указывают также другие необходимые количественные и качественные характеристики земли (площадь, содержание почвы и тому подобное).
Ирина Высицкаяадвокат, партнер Адвокатского объединения «Адвокатская фирма «Ефимов и партнеры», Киев Разберемся, кто может выкупить землю, какие условия нужно сдержать, чтобы выкупить земельные участки в собственность, а также какие документы и куда подать.
Земли, арендуемые предприятием, отражаются на забалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы».
Земельный участок, который находится у предприятия на праве постоянного или временного пользования, должен учитываться как нематериальный актив на счете 12, субсчете 122 «Права пользования имуществом».
Когда оприходуют участки? Существует два варианта: на дату фактического приобретения или дату государственной регистрации права собственности. Если выбираете второй вариант, по возможности будет письмо Минфина Украины от 01.12.2005 №31-34000-20-10/25949. Первичный документ - Государственный акт на право собственности на земельный участок или договор купли-продажи.
Если земельный участок приобретается вместе с недвижимостью, расположенной на ней, за одним договором, право собственности на такую недвижимость и земельный участок возникает одновременно и неотделимо друг от друга, а стоимость такого земельного участка входит в цены такой недвижимости (п. 9 НП(С)БУ 7). Вместе с тем, с целью бухгалтерском учете фактические расходы на приобретение нужно распределить между земельным участком и недвижимостью пропорционально оценочной (справедливой) стоимости.
Пример. Фактические затраты на приобретение админзданием с землей - 10 млн грн, оценочная (справедливая) стоимость земли — 5 мл. грн, дома-7 млн. грн, итого – 12 млн. грн. Тогда первоначальная стоимость земли составит:
10 млн. грн х 5 / 12 = 4,166 млн. грн (41,6 %), а недвижимости 10 – 4,166 = 5,833 грн (58,4 %).
Если же при приобретении такой недвижимости оформляются два отдельных договора — на продажу недвижимости и продажу земельного участка, на котором она расположена, то учитывать такие активы нужно отдельно, и их первоначальная стоимость определяется в обычном порядке (п. 8 НП(С)БУ 7).
Вывод: в обоих вариантах приобретена земельный участок под зданием в аналитическом учете должна учитываться отдельно от самого здания в размере фактически понесенных расходов на приобретение.
Если земельный участок был приобретен с целью сдачи его в оперативную аренду, то он приобретает статус инвестиционной недвижимости. В этом случае расходы, связанные с ее приобретением и доведением до состояния, в котором она может использоваться по назначению, также капитализируются на субсчете 152. При зачислении земельного участка на баланс такие расходы списываются на субсчет 100 «Инвестиционная недвижимость» и в последующем не амортизируются.
Дооценка / уценка
После первоначального признания участка в размере фактических расходов может возникнуть необходимость проведения переоценки (дооценка/уценка) для целей бухгалтерского учета. Как мы отмечали выше, экспертная денежная оценка земельного участка для целей бухгалтерского учета не является обязательной с 2019 года. Встает вопрос: как часто проводить переоценку в условиях добровольности? Для тех, кто не желает проводить ее ежегодно, в случае будет аргумент из письма Госаудитслужбы: если не было событий, повлекших изменения в структуре обязательств и активов предприятия, стоимость земельного участка не может считаться завышенной или заниженной, даже если истек срок действия этого отчета (письмо ДАС от 08.11.2018 № 25-14/554). При внесении такого пункта в учетную политику «желание» предприятия приобретает статус нормы для бухучета.
Пример. Допустим, фактическая стоимость земельного участка составляет 4,166 млн. грн. На конец года проведена дооценка на основании Акта (Отчета) с экспертной денежной оценки земельного участка на сумму 0,256 млн. грн:
Д-т 101 к-т 411 – 256 тыс. грн.
Итак, справедливая стоимость участка в результате дооценки составляет: 4422 (4,166 + 0,256) тыс. грн, которая и будет отражена в балансе. Если дооценки не проводятся, в балансе отражается фактическая стоимость участков. В данной ситуации бухгалтер не является инициатором переоценок земли. Если же документ о переоценке составлен, его нужно провести в бухучете. Помним: приоритетной оценкой в бухучете является фактическая стоимость приобретения актива.
