ПРОБЛЕМА
Згідно з договором переведення боргу до нового боржника перейшов обов’язок щодо сплати боргу за договором фінансового кредиту, укладеним між банком-кредитором та первинним боржником. Як відобразити таку операцію в обліку нового боржника? Чи відносяться відсотки за кредит до складу його податкових витрат?
РІШЕННЯ
Операції з переведення боргу регулюються статтями 520–524 Цивільного кодексу України. Наслідками переведення боргу є вибуття первинного боржника із зобов’язання, вступ до зобов’язання нового боржника та збереження у повному обсязі змісту зобов’язання при зміні суб’єктного його складу. При цьому боржник у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом.
Податковий кодекс України (ПК) не розглядає питання обліку операцій із заміни боржника у зобов’язанні. Тому для отримання відповіді спочатку проаналізуємо, як обліковуються боргові зобов’язання у первинного боржника.
Оподаткування операцій з борговими зобов’язаннями
Слід зауважити, що у цьому випадку йдеться про фінансовий кредит. А за таким договором виникають боргові зобов’язання.
Правила оподаткування операцій з борговими вимогами та зобов’язаннями встановлені пунктом 153.4 Податкового кодексу України (ПК).
Звертаємо увагу, що до податкових доходів платника податку на прибуток не включаються та не підлягають оподаткуванню податком на прибуток кошти, залучені цим платником у зв’язку з отриманням основної суми фінансових кредитів.
Відповідно, не включаються до податкових витрат кошти, надані платником у зв’язку з поверненням основної суми кредиту.
Тобто операції з отримання та повернення основної суми за фінансовим кредитом не впливають на податковий облік первинного боржника.
Водночас пунктом 141.1 ПК дозволяється включати до складу податкових витрат будь-які витрати, пов’язані з нарахуванням процентів за борговими зобов’язаннями (в т. ч. за будь-якими кредитами) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв’язку з провадженням господарської діяльності платника податку. У податковому обліку фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів за користування кредитом, враховуються у складі інших податкових витрат (пп. 138.10.5 ПК).
Отже, сума нарахованих, але не сплачених процентів за фінансовим кредитом включається до складу податкових витрат первинного боржника у звітному податковому періоді їх нарахування за умови, що гроші, отримані в кредит, використовуються ним у господарській діяльності.
Повернення боргу в обліку в нового боржника
Узагальнюючи зазначене, можна зробити такий висновок: сам факт переведення боргу не впливає на облік обох боржників.
За загальним правилом, встановленим підпунктом 134.1.1 ПК, об’єктом оподаткування податку на прибуток є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду.
Однак операція з переведення боргу не є продажем товарів, робіт чи послуг. У такому разі відбувається передача кредиторської заборгованості за отриманим первинним боржником від банку фінансовим кредитом.
Оскільки новий боржник сплачує борг перед банком за первинного боржника, у податковому обліку нового боржника податкові витрати не виникають. Також не відносяться до податкових витрат нового боржника й суми сплачених ним процентів за таким кредитом. Адже, як було зазначено, такі суми відносяться до складу податкових витрат первинного боржника у періоді їх нарахування (а не сплати).
Взаєморозрахунки між первинним та новим боржником
У такій ситуації новий боржник за договором переведення боргу вважатиметься новим кредитором для первинного боржника. Адже первинний боржник має повернути грошовий борг не банку, а новому боржнику.
У бухгалтерському обліку нового боржника такі операції відображаються такими проведеннями:
Д-т 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» — К-т 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» на суму заборгованості перед банком згідно з договором про переведення боргу;
Д-т 685 — К-т 311 «Поточні рахунки в національній валюті» на суму погашеного боргу перед банком (на підставі банківської виписки), який включає щомісячну основну суму платежу за кредитним договором та відсотки за користування кредитом;
Д-т 311 — К-т 377 на суму коштів, отриманих від первинного боржника (на підставі банківської виписки).
Звертаємо увагу, якщо первинний боржник не повертає зазначену в договорі суму своєму новому кредитору, після закінчення терміну позовної давності така сума включається до складу податкових доходів первинного боржника як безповоротна фінансова допомога (пп. 135.5.4 ПК).
У разі якщо новий боржник має заборгованість перед первинним боржником, після укладення договору про переведення боргу таку заборгованість можна погасити взаємозаліком між цими двома сторонами.
Підготовлено членами Експертної ради системи «Експертус Податки»
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
