РРО при виконанні робіт

ПРОБЛЕМА

Чинне законодавство передбачає застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. З’ясуємо, чи поширюється це правило на застосування РРО при виконанні робіт.

РІШЕННЯ

Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII вніс зміни до Податкового кодексу України (ПК) і Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі — Закон № 265). Метою цих змін є вдосконалення механізму застосування норм ПК і Закону № 265 та запобігання можливим порушенням з боку суб’єктів господарювання, які здійснюють готівкові розрахунки за товари (послуги).

Законодавчі зміни у застосуванні РРО

Нагадаємо, що до прийняття змін дозволяли не застосовувати реєстратори розрахункових операцій (РРО) при наданні послуг підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності (крім підприємств торгівлі та громадського харчування). У такому разі розрахунки проводили у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою (за наявності) у встановленому порядку.

Проте з 01.01.2015 цю норму вилучено з пункту 1 статті 9 Закону № 265.

Відтепер без застосування РРО зазначеним підприємствам дозволено здійснювати лише торгівлю продукцією власного виробництва.

Проте стаття 3 Закону № 265, як і раніше, зобов’язує застосовувати РРО суб’єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції при продажу товарів (наданні послуг). Про виконання робіт, як бачимо, ані слова.

Тобто вилучення послуг із переліку операцій, що надають право не застосовувати РРО підприємствам, ще не означає вилучення й робіт.

Розрахункові операції за виконані роботи у диспозицію наведеної норми взагалі не потрапляють. Це за умови, що в законодавстві знайдеться вельми обгрунтоване пояснення того, що послуги і роботи — це різні об’єкти правовідносин. А вони й справді різні.

Зрозуміло, що контролюючим органам навряд чи до вподоби вилучення виконання робіт з кола операцій, про які йдеться у статті 3 Закону № 265. Адже вони вважають, що поняття «надання послуг» охоплює не лише надання послуг, а й виконання робіт.

Так само зрозуміло, що в деяких випадках спір з податківцями з цього приводу може привести суб’єктів господарювання і податківців у суд. І саме суд має застосовувати зазначену норму та прийняти рішення з приводу того, чи поширюється її дія на операції з виконання робіт.

Послуга і робота: суть та відмінність

Між роботами і послугами є істотна відмінність, яка вимагає їх розмежування.

До речі, до 2004 року поняття «послуга» в цивільному законодавстві взагалі не було. Стаття 332 Цивільного кодексу УРСР передбачала лише роботи, які називалися підрядом.

Цивільний кодекс України (ЦК) розмежовує поняття підряд (роботи) та послуги. Навіть з визначень підряду і послуги чітко зрозуміло, що вони відрізняються наявністю результату.

За договором підряду одна сторона (підрядник) зобов’язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов’язується прийняти та оплатити виконану роботу (ст. 837 ЦК).

За договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зо­бов’язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов’язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором (ст. 901 ЦК).

Тобто за договором підряду замовник зобов’язується не лише оплатити виконану роботу, а й прийняти її. А за договором про надання послуг замовник зобов’язаний лише оплатити послугу. Приймати послугу чи її результат чи будь-що інше замовник не зобов’язаний, оскільки нічого з переліченого в природі просто не існує.

Підтвердити первинними документами факт здійснення господарської операції, а саме: отримання послуг, як того вимагають контролюючі органи, є надто складним завданням для юристів. Приймання результатів послуг суперечить здоровому юридичному глузду. Тож «викручуються» такі юристи шляхом складання актів про надання і споживання послуг, в яких зазначають, що послуга надана і спожита під час її надання. Адже послуга характеризується постійним і безперебійним збалансуванням її виробництва і споживання. Тому після закінчення періоду надання послуги від неї нічого матеріального не залишається. Ніякого матеріального сліду (результату), на відміну від результату роботи.

Саме цю характерну особливість послуги закладено і до визначення поняття «постачання послуг» у податковому законодавстві.

Відповідно до підпункту 14.1.185 ПК під постачанням послуг розуміється надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. Тобто, зважаючи на те, що послуга споживається в процесі її надання, слід погодитися з ПК у тому, що передавати послугу за актом прий­мання-передачі означає суперечити положенням ПК.

Дещо з пантелику може збити поняття «продаж результатів робіт (послуг)», визначення якого містить підпункт 14.1.203 ПК.

На перший погляд може видатися, що ПК застосовує у цьому визначенні поняття «результати робіт» і «результати послуг». Якщо погодитися з цим, то слід визнати, що ПК суперечить сам собі. Адже у підпункті 14.1.185 ПК йдеться про відсутність результатів послуг, оскільки послуги усі споживаються під час їх надання. Усунути таку суперечливість можна, якщо той же підпункт 14.1.203 ПК вважати тлумаченням термінів «результати робіт» і «послуги». Тобто альтернативою поняття «результат роботи» є поняття «послуга», що наводиться у дужках, а не «результат послуги».

На чиєму боці захист прав споживачів

Закон № 265 не містить тлумачення поняття «надання послуг». Тож логічно, що шукати його треба в інших актах законодавства, які за аналогією закону можуть бути застосовані до цих відносин, оскільки регулюють найближчі за своєю суттю правовідносини.

Відносини між споживачами товарів, робіт і послуг та виробниками і продавцями товарів, виконавцями робіт і надавачами послуг різних форм власності регулює Закон України «Про захист прав споживачів» від 12.05.1991 № 1023-XII (далі — Закон № 1023).

У листі ДФС «Про вжиття заходів» від 10.02.2015 № 4315/7/99-99-22-07-03-17 вказують на те, що сфера застосування РРО розширюється на підприємства, які надають послуги (перукарні, салони краси, спортивні клуби, хімчистки, сервісні центри з ремонту побутової техніки тощо), що також сприятиме захисту прав споживачів у разі отримання недоброякісних послуг і створить можливість звернення до судових органів для захисту прав, унеможливить обіг контрафактних і контрабандних товарів та забезпечить належний контроль обігу готівки.

З огляду на викладене, найближчим до Закону № 265 у цьому сенсі є Закон № 1023 як такий, що захищає права споживачів, які для такого захисту й повинні мати чек РРО. Чек споживачеві послуги потрібен для того, щоб захищати своє право, оскільки без чека важко доводити, що послуга була неякісна і взагалі отримувалася. А це свідчить про те, що результату послуги не існує. А тому принести його в суд і довести, що він є неякісний, неможливо. А чек РРО надати суду якраз можливо.

Закон № 1023 містить визначення понять «послуга» і «робота». Принаймні це свідчить про те, що законодавець у цьому разі їх розмежовує, а не ідентифікує.

послуга

Відповідно до пункту 17 статті 1 Закону № 1023 послуга — діяльність виконавця з надання (передачі) споживачеві певного визначеного договором матеріального чи нематеріального блага, що здійснюється за індивідуальним замовленням споживача для задоволення його особистих потреб. Не чітко виражено, але вельми логічно, що послугу з погляду Закону № 1023 споживають під час її надання, оскільки, по-перше, діяльність виконавця і надання (передача) матеріального чи нематеріального блага відбуваються одночасно. А по-друге, той факт, що у разі надання послуги задовольняються особисті потреби споживача, свідчить про те, що передача послуги далі, на відміну від передачі результату роботи, унеможливлена.

робота

Відповідно до пункту 21 статті 1 Закону № 1023 робота — діяльність виконавця, результатом якої є виготовлення товару або зміна його властивостей за індивідуальним замовленням споживача для задоволення його особистих потреб. У цьому разі чітко вказано на існування результату діяльності виконавця: виготовлений товар чи зміна властивостей вже існуючого товару. Наявність товару як результату виконання роботи є обов’язковою ознакою виконаної роботи. І хоча такий товар також призначений для задоволення особистих потреб споживача, у можливості передати його далі споживач не обмежений.

Отже, у своєму листі ДФС, посилаючись на потребу захисту споживача, погоджується із застосуванням поняття «послуга» у розумінні Закону № 1023. А він розмежовує поняття «послуга» і «робота». І з погляду Закону № 1023 перукарня не надає послуги, а виконує роботу: перукар бере голову клієнта та, зробивши зачіску, повертає її клієнтові. Клієнт цю послугу не споживає у процесі її надання, а отримує результат, що видно у дзеркалі. Про це свідчить запитання перукаря в кінці процесу: «Вам подобається?»

Дещо заплутати може Перелік окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, затверджений постановою КМУ від 23.08.2000 № 1336 (далі — Перелік), відповідно до статті 10 Закону № 265. У цьому Переліку послуги і роботи чітко не розмежовані між собою. Наприклад, послугою названо ремонт взуття, швейних та трикотажних виробів, виробів текстильної та шкіряної галантереї, радіоелектронної апаратури, побутових машин і приладів, металевих виробів. Проте з наведеного визначення робіт відповідно до пункту 21 статті 1 Закону № 1023 у цьому разі змінюються властивості товару: із зіпсованого він перетворюється на відремонтований. А це свідчить про те, що ремонт згаданих товарів є не послугою, а роботою.

Тоді, як звільнення від обов’язку застосування РРО суб’єк­тами, що надають послуги бібліотеки, чи послуги носильників з доставлення багажу пасажирів на вокзалах та у портах, є загалом таким, що відповідає поняттю послуг, наведеному у пункті 17 статті 1 Закону № 1023.

Проте така плутанина не є аргументом на користь того, що у Законі № 265 поняття «послуга» охоплює як послуги, так і роботи. Позаяк наведений Перелік, по-перше, не містить поняття «послуги», а лише застосовує його. По-друге, він є підзаконним актом, а отже, має меншу юридичну силу, аніж Закон № 1023.

КВЕДівські аргументи

Зрозуміло, що певних ускладнень у спілкуванні з контролюючими органами можна очікувати від звички останніх посилатися де треба і де не треба на Класифікацію видів економічної діяльності (КВЕД). Не уникнути потреби спростування такого посилання і в цьому разі.

Національний класифікатор України, затверджений наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 № 457 (далі — Наказ № 457), прийнято відповідно до Закону України «Про стандартизацію» від 05.06.2014 № 1315-VII, який регулює відносини, пов’язані з діяльністю у сфері стандартизації та застосуванням її результатів.

Національні класифікатори є складовою частиною національної системи класифікації (ст. 259 Господарського кодексу України; ГК). А згідно із статтею 260 ГК загальна класифікація галузей економіки є складовою частиною єдиної системи класифікації і кодування техніко-економічної і статистичної інформації, яку використовують суб’єкти господарювання та інші учасники господарських відносин, а також органи державної влади та органи місцевого самоврядування в процесі управління господарською діяльністю.

Та найкоректнішу аргументацію незастосування КВЕД до відносин у сфері РРО наведено у Наказі № 457.

Відповідно до розділу І Наказу № 457 КВЕД установлює основи для підготовлення та поширення статистичної інформації за видами економічної діяльності.

Крім того, КВЕД покликаний забезпечувати:

• статистичний облік підприємств і організацій за видами економічної діяльності;

• проведення державних статистичних спостережень економічної діяльності й аналізу статистичної інформації на макрорівні (складання показників національних рахунків — рахунків виробництва й утворення доходу, таблиці «витрати-випуск»);

• зіставлення національної статистичної інформації з міжнародною через застосування єдиної статистичної термінології, статистичних одиниць і принципів визначення та змінення видів економічної діяльності підприємств і організацій.

Тобто КВЕД — це статистичний інструмент для впорядкування економічної інформації. Класифікація не завжди відповідає всім потребам користувачів за межами статистичної системи, через що можуть виникнути суперечності стосовно юридичного використання коду КВЕД. Слід мати на увазі, що код виду діяльності не створює прав чи обов’язків для підприємств, не спричинює жодних правових наслідків. Це не обов’язково достатній критерій для виконання умов, передбачених нормативними актами. У застосуванні нормативних актів чи контрактів код виду діяльності — це припущення, а не доказ.

Будь-яке використання КВЕД не для статистичних потреб (адміністративних або нормативних) здійснюють самі користувачі за власними правилами, відповідаючи за це та належно пояснюючи таке використання.

Тож не має значення, як називається діяльність у КВЕД: послуга чи робота. Значення має їх правове розмежування відповідно до ЦК, ПК, Закону № 1023, а не до КВЕД.

Резюмуємо

Враховуючи наведені аргументи щодо розмежування понять «послуга» і «робота», можна стверджувати, що ті суб’єкти господарювання, які виконують роботи для своїх замовників, не зо­бов’язані використовувати РРО у розрахунках за такі роботи. Роботи не є послугами, а тому діяльність суб’єкта господарювання, який їх виконує, не вимагає з погляду Закону № 265 застосування РРО.

Залежно від того, погодитеся ви з тим, що послуга і робота — різні поняття, і приймете рішення про те, чи придбавати РРО.

Часу на роздуми не так багато — до 01.07.2015. Бо саме до цієї дати суб’єкти господарювання звільняються від санкцій за порушення вимог Закону № 265 при наданні послуг у разі проведення розрахунків у касах з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою у встановленому порядку.