Первинні документи відіграють у бухгалтерському обліку особливу роль, адже вони є підставою для відображення господарських операцій. Тому без первинного документа ніяк відобразити господарську операцію, що, своєю чергою, спричиняє помилки у фінансовій, а можливо — і податковій звітності.
Складати первинні документи потрібно під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV; далі — Закон № 996).
На жаль, Закон № 996 не визначає, який термін вважати «безпосереднім» після закінчення операції. Однак у будь-якому випадку господарські операції відображають у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (ч. 5 ст. 9 Закону № 996). Відповідно господарська операція, здійснена у грудні 2014 року, мала бути відображена в бухгалтерському обліку в тому ж місяці та впливати на показники річної фінансової звітності за 2014 рік. Тобто невідображення такої операції — це минулорічна помилка.
Підтверджує наявність помилки й пункт 3.5 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.1995 № 88. У ньому йдеться, що перенесення інформації з первинних документів до облікових регістрів потрібно здійснювати в міру їх надходження до місця обробки (бухгалтерія, обчислювальна установка), проте не пізніше терміну складання бухгалтерської і статистичної звітності, декларацій і розрахунків. А фінансову та податкову звітність за період, в якому виникла помилка, вже склали, затвердили та подали відповідним органам.
Минулорічні помилки виправляють на підставі бухгалтерської довідки шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) (п. 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»). Тож залежно від впливу помилки на нерозподілений прибуток (непокритий збиток) при здійсненні коригування рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» може кореспондувати як за дебетом, так і за кредитом.
Потім підприємство має заново заповнити фінансову звітність за минулий рік, врахувавши виправлення, та надати її зацікавленим користувачам (акціонерам, кредиторам). Якщо ж підприємство належить до тих, що оприлюднюють свою фінансову звітність згідно з частиною 4 статті 14 Закону № 996, виправлену звітність слід також оприлюднити в тому самому порядку, як і зазвичай (див. лист Мінфіну від 28.02.2011 № 31-34010-07-25/5584).
Також потрібно пам’ятати, що згідно з пунктом 4 Методичних рекомендацій щодо застосування суттєвості у бухгалтерському обліку, викладених у листі Мінфіну від 29.07.2003 № 04230-04108 (далі — Методрекомендації), статті фінансової звітності належать до об’єктів застосування суттєвості.
Тому підприємство оприлюднює інформацію про виправлення помилок у фінансовій звітності або зазначає про недоцільність оприлюднення такої інформації у примітках до річної фінансової звітності з урахуванням встановленого підприємством порогу суттєвості. Зважаючи, що законодавством не встановлено, як визначати цю величину, варто дослухатися порад Мінфіну.
Відповідно до Методрекомендацій орієнтовним порогом суттєвості є:
- величина у 5% від підсумку відповідно всіх активів, зобов’язань і власного капіталу для окремих об’єктів обліку, що належать до активів, зобов’язань і власного капіталу підприємства;
- 2% чистого прибутку (збитку) підприємства для окремих видів доходів і витрат.
Якщо ж минулорічні помилки не вплинули на суму нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), вважаємо тоді потрібно відобразити «загублену» господарську операцію за допомогою бухгалтерської довідки та заново заповнити минулорічну фінансову звітність, надавши її зацікавленим особам. Звісно, якщо наявність такої інформації може впливати на здатність користувачів звітності робити відповідні оцінки та приймати рішення. Інформацію про цю помилку варто зазначити у примітках до фінансової звітності з урахуванням критерію суттєвості.
Помилки поточного року
У викладеній ситуації друга невідображена господарська операція — січнева є помилкою поточного року, хоча й минулого звітного періоду. Адже її було допущено у І кварталі 2015 року, за який вже встигли відзвітувати органам статистики.
На відміну від минулорічної помилки, П(С)БО 6 не передбачає можливості коригування нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) за помилками поточного року. Водночас у пункті 5 П(С)БО 6 йдеться про повторне заповнення порівняльної інформації у фінансовій звітності за попередні періоди, за якими виявили помилки. Тож пропонуємо відобразити «загублену» операцію на підставі бухгалтерської довідки та повторно заповнити фінансову звітність попереднього періоду. Надавати цю звітність варто хіба що зацікавленим користувачам. Поточну звітність підприємство формуватиме вже враховуючи виправлення.
Інформацію про суть допущеної помилки та причини її виникнення варто зазначити в примітках до фінансової звітності.
Відповідальність
Несвоєчасне відображення господарської операції могло вплинути й на розмір податкових зобов’язань підприємства. Тож через «загублені» операції можуть виникати штрафні санкції та пеня, передбачені нормами Податкового кодексу України (ПК).
У випадку самостійного донарахування зобов’язань фінансова відповідальність буде не такою суворою. В арсеналі підприємства є два методи виправлення помилок:
- надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та самоштраф у розмірі 3% від такої суми;
- відобразити суму недоплати у поточній декларації, сплативши самоштраф у розмірі 5% від такої суми (п. 50.1 ПК).
Якщо підприємство вирішить виправити помилку через уточнюючий розрахунок, то суму «самоштрафу» потрібно сплатити до подання такого розрахунку. При здійсненні коригування за допомогою поточної декларації такий «самоштраф» збільшить суму податкового зобов’язання з відповідного податку та підлягатиме сплаті у загальному порядку. Тобто не пізніше ніж через 10 календарних днів після граничного терміну звітування з відповідного податку (п. 57.1 ПК).
Також можливий випадок, коли первинні документи отримали із запізненням через їх несвоєчасне складання посадовими особами. У такому випадку відповідальність за це несуть особи, які склали та підписали ці документи (ч. 8 ст. 9 Закону № 996).
Однією із санкцій, якою можуть «нагородити» посадових осіб, є штраф за порушення порядку ведення податкового обліку. Розмір такого штрафу становить від 85 грн. до 170 грн. При повторному аналогічному порушенні протягом року величина штрафу коливатиметься від 170 грн. до 255 грн. (ст. 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення).
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
