Податкові зміни у декларації з ПДВ за липень

Спірні питання, що виникли за півроку дії електронного адміністрування ПДВ, було врегульовано шляхом внесення відповідних змін до Податкового кодексу України (ПК) згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.2015 № 643-VIII.

А на часі — наближення граничного строку подання декларації з ПДВ за липень, яка має врахувати всі ті зміни, що як сніг на голову посеред спекотного літа звалилися на бухгалтерів. Вельми втішно, що фахівці фіскальної служби оперативно надали роз’яс­нення щодо особливостей заповнення звітності з ПДВ за липень 2015 року (див. лист ДФС від 07.08.2015 № 29168/7/99-99-19-03-02-17).

Розглянемо почергово, у чому ж полягають особливості заповнення декларації за липень.

Формування податкового кредиту — незалежно від напряму використання товарів

До 01.07.2015 пункт 198.4 ПК забороняв платникам ПДВ відображати податковий кредит у разі придбання товарів (послуг), необоротних активів для їх подальшого використання в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ або які не є об’єктом оподаткування, а також у негосподарській діяльності. Тобто право на податковий кредит виникало у разі придбання товарів (послуг), необоротних активів для подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Із 01.07.2015 цю норму вилучено. Керуючись пунктом 198.3 ПК, тепер під час придбання або виготовлення товарів (послуг), необоротних активів усю суму ПДВ одразу включають до складу податкового кредиту незалежно від того, чи будуть вони використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника ПДВ, або в операціях, що не є об’єктом оподаткування чи звільняються від оподаткування ПДВ або здійснюються платником у межах балансу.

Якщо придбані товари (послуги), необоротні активи використовують в не оподатковуваних ПДВ операціях та/або в негосподарських цілях, то платник ПДВ — покупець таких товарів (послуг) чи необоротних активів зобов’язаний нарахувати податкові зо­бов’я­зання за правилами, встановленими у пункті 198.5 ПК.

Податкові зобов’язання нараховуються на основі бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 ПК, а саме:

• за товарами (послугами) — на основі вартості їх придбання;
• за необоротними активами — на основі балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції, а в разі відсутності обліку необоротних активів — на основі звичайної ціни.

У такому разі складають зведену податкову накладну не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду — 31.07.2015. Як і решта податкових накладних, вона підлягає обов’язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) у законодавчо встановлені терміни. Навіть якщо така податкова накладна не буде зареєстрована або буде зареєстрована в ЄРПН несвоєчасно, податкові зобов’язання за липневими операціями мають бути відображені у декларації з ПДВ за липень.

Донараховані податкові зобов’язання на підставі зведеної податкової накладної, складеної 31.07.2015 та зареєстрованої в ЄРПН, зазначають у розділі І «Податкові зобов’язання» декларації з ПДВ за липень:

• у рядку 1.1 — якщо для нарахування податкових зо­бов’я­зань застосовують ставку ПДВ 20%;
• у рядку 1.2 — якщо застосовують ставку ПДВ 7%.

Звертаємо увагу, що зазначений порядок оподаткування застосовують не лише до операцій, проведених з 01.07.2015.

У разі якщо суми ПДВ, нараховані (сплачені) під час придбання або виготовлення товарів (послуг) чи необоротних активів до 01.07.2015, були включені до складу податкового кредиту, а після 01.07.2015 ці товари (послуги) чи необоротні активи починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або у негосподарській діяльності, податкові зобов’язання обов’яз­ково нараховують.

Застосовуючи норми пункту 198.5 ПК також слід врахувати таке. Якщо товари (послуги), необоротні активи були придбані без ПДВ (наприклад, придбані у неплатників ПДВ, звільнені від оподаткування тощо), нарахування податкових зобов’язань не здійснюють незалежно від дати їх придбання та подальшого напряму використання.ъ

Пропорційний розподіл по­-новому

Оскільки весь вхідний ПДВ відносять до податкового кредиту, то в разі якщо придбані з ПДВ товари, послуги, необоротні активи надалі частково будуть використані в оподатковуваних операціях, а частково — у неоподатковуваних операціях, теж доведеться нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ.

Порядок складання податкової накладної у цьому разі такий самий, як було зазначено. А от податкові зобов’язання нараховують з урахуванням частки використання придбаних товарів (послуг), необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Частку використання товарів (послуг), необоротних активів в неоподатковуваних операціях визначають аналогічно правилам, встановленим пунктом 199.2 ПК для визначення частки використання товарів (послуг), необоротних активів в оподатковуваних операціях.

Для правильного відображення розподілу ПДВ між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями за основу беруть частку використання товарів (послуг), необоротних активів в оподатковуваних операціях, розраховану в додатку 7 (Д7) до декларації за січень 2015 року. Розмір цієї частки, зазначений у графі 6 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за січень, мав використовуватися для формування податкового кредиту протягом 2015 року.

Зважаючи на зміну правил пропорційного віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, з липня 2015 року для визначення податкових зобов’язань відповідно до пункту 199.1 ПК використовують частку, яку визначають як різницю між 100% та значенням графи 6 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за січень 2015 року (див. Приклад 1).

Приклад 1. Розрахунок податкових зобов’язань з урахуванням частки використання товарів у неоподатковуваних операціях

У липні 2015 року підприємство придбало товари на суму 24 000 грн. (у т. ч. ПДВ — 4000 грн.), які одночасно використовувались в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях.

Частка використання товарів (послуг), необоротних активів в оподатковуваних операціях відповідно до графи 6 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за січень 2015 року становить 60%.

1. Розраховуємо частку використання товарів (послуг), необоротних активів в неопо­датковуваних операціях:

100% – 60% = 40%

2. Визначаємо суму податкових зобов’язань з ПДВ на підставі визначеної частки:

20 000 грн. × 40% × 20% = 1600 грн.

У декларації з ПДВ за липень 2015 року підприємство відображає цю операцію так:

• у рядку 1.1 розділу І «Податкові зобов’язання» колонка А дорівнює 8000 грн. (20 000 грн. × 40%), колонка Б — 1600 грн.;
• у рядку 10.1.1 розділу ІІ «Податковий кредит» колонка А дорівнює 20 000 грн., колонка Б —4000 грн.

При цьому згорнуте сальдо розподіленого ПДВ становить 2400 грн. (4000 грн. – 1600 грн.).

Як при оподаткуванні до 01.07.2015, так і після цієї дати, значення ПДВ не змінилося.

До 01.07.2015 ця операція відображалася лише у рядку 15 розділу ІІ «Податковий кредит» декларації з ПДВ:

• у рядку 15.1 розділу ІІ «Податковий кредит» колонка А дорівнює 12 000 грн. (20 000 грн. × 60%), колонка Б — 2400 грн. (12 000 грн. × 20%);
• у рядку 15.2 відображався обсяг придбаних товарів, який припадає на частку звільнених від оподаткування операцій, — 8000 грн. (20 000 грн. × (100% – 60%)).

Заповнення розділів І і ІІ декларації з ПДВ

Ми з’ясували, як починаючи з липня у деклараціях з ПДВ мають відображатися операції з придбання товарів (послуг), необоротних активів для використання в не оподатковуваних ПДВ операціях, у негосподарських цілях та часткового використання в оподатковуваних операціях.

У таких випадках усю суму ПДВ за придбаними з 01.07.2015 товарами (послугами), необоротними активами відносять до податкового кредиту та відображають у відповідних рядках у розділі ІІ дек­ларації з ПДВ, зокрема:

• у рядку 10.1.1 — за ставкою 20%;
• у рядку 10.1.2 — за ставкою 7%;
• у рядку 11.1 — за ставкою 0%.

Тому зникла потреба заповнювати рядки 10.2, 11.2, 13, 14 та 15 розділу ІІ декларації з ПДВ. Рядок 12 заповнюють без змін. Адже застосування пільгового режиму оподаткування (звільнення від ПДВ) до операцій із ввезення товарів на митну територію України не змінилося.

Водночас, як було зазначено, платник ПДВ — покупець таких товарів (послуг) чи необоротних активів зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання.

Суму податкових зобов’язань на підставі зведеної податкової накладної, складеної не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду та зареєстрованої в ЄРПН, відображають у рядках 1.1 (за ставкою 20%) або 1.2 (за ставкою 7%) розділу І декларації з ПДВ.

Зарахування переплат у розділі ІІІ декларації

Особливості відображення в розділі ІІІ декларації з ПДВ за липень 2015 року сум переплат, що обліковуються у інтегрованій картці платника податку (ІКПП) станом на 01.07.2015, визначені підпунктом 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК.

Зареєстрованим станом на 01.07.2015 платникам ПДВ одноразово автоматично збільшено реєстраційну суму на суму переплат, наявних у таких платників станом на 01.07.2015.

На суму переплати, наявну станом на 01.07.2015 в ІКПП, платник мав право зменшити суму нарахованих податкових зобов’язань з ПДВ у декларації з ПДВ за формою 0110 (р. 25.1 декларації з ПДВ за червень/ІІ квартал 2015 року).

Водночас суму перевищення переплати над задекларованою до сплати в бюджет сумою ПДВ переносять до рядка 20.2 декларації з ПДВ за липень/ІІІ квартал 2015 року.

Рядок 20.2 декларації з ПДВ передбачений для відображення суми залишку від’ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір реєстраційної суми ПДВ, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН.

Така сама доля переплати у разі, якщо у декларації за червень/ІІ квартал 2015 року не було податкових зобов’язань (р. 25.1 = 0) або у разі декларування від’ємного значення ПДВ, що підлягає відшкодуванню (р. 23.2) чи зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (р. 24).

У будь-якому разі переплата може бути врахована винятково на зменшення суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету за результатами наступних звітних (податкових) періодів.

Після подання платником декларації з ПДВ за формою 0110 за червень/II квартал 2015 року суми переплат контролюючий орган автоматично списує з ІКПП, і вони є погашеними. Причому суми переплат вважаються погашеними одночасно із збільшенням суми ПДВ, на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН.

Переплати, які виникли через перерахування зайвих коштів на спеціальний рахунок платника ПДВ — сільськогосподарського підприємства, що обрав спеціальний режим оподаткування, чи залишаються у розпорядженні сільськогосподарського підприємства, при розрахунку реєстраційної суми не враховують.

Зарахування залишку від’ємного значення

Декларуючи суми від’ємного значення, слід керуватися порядком, установленим підпунктом 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК.

Перенесення до декларації з ПДВ за липень 2015 року залишків від’ємного значення, яке обліковується у платників ПДВ станом на 01.07.2015, здійснюють окремо:

• за деклараціями, за якими здійснюють розрахунки з бюджетом (форма 0110);
• за деклараціями сільгосппідприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування ПДВ (форми 0121-0123);
• за деклараціями сільгосппідприємства, яке не зареєструвалося суб’єктом спеціального режиму оподаткування (форма 0130).

Водночас розмір податкового кредиту платника ПДВ за липень 2015 року збільшується на суму від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Таке значення переносять до рядка 20.1 розділу ІІІ декларації за липень 2015 року (0110, 0121-0123, 0130) з рядка 24 розділу ІІІ відповідної декларації за червень 2015 року.

Окремо розглянемо непогашені залишки від’ємного значення ПДВ, які виникли станом на 01.02.2015 і досі обліковували у таблиці 1 додатка 2 (Д2) до декларації з ПДВ за формою 0110. Ці суми до розділу ІІІ декларацій не переносили, а відображали у розділі IV декларацій.

Починаючи з липня 2015 року платники ПДВ не задекларують бюджетне відшкодування на рахунок платника у банку в розділі ІV декларації з ПДВ. Відтепер декларування бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, у т. ч. і за рахунок залишку від’ємного значення, сформованого до 01.02.2015, здійснюється тільки у рядку 23.2 розділу ІІІ декларації.

На суму непогашеного від’єм­ного значення попередніх звітних (податкових) періодів збільшується розмір податкового кредиту платника ПДВ за липень 2015 року.

Для цього значення рядка 31 розділу ІV декларації за червень 2015 року переносять до рядка 20.2 розділу ІІІ декларації за липень 2015 року, незалежно від наявності чи відсутності суми, зазначеної в текстовому полі «а» перед таблицею 1 додатка 2 (Д2) до декларації за червень 2015 року.

Отже, у декларації за липень 2015 року та в наступних звітних періодах розділ ІV не заповнюють, додаток 2 (Д2) до декларацій за такі звітні періоди не подають.

Проте це зовсім не означає, що додаток 2 (Д2) до декларації та розділ ІV декларації скасовані. Допоки вони залишаються чинними. А ті платники, які починаючи з липня 2015 року самостійно виявили помилки декларування від’ємного значення ПДВ за звітні періоди до 01.02.2015, можуть подати уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за відповідний звітний період. До такого уточнюючого розрахунку додають уточнюючий додаток 2 (Д2). Якщо в результаті виправлення виявлених помилок збільшують або зменшують залишок від’ємного значення різниці між податковими зобов’я­заннями та податковим кредитом, суму збільшення/зменшення такого залишку зі знаком «+» або «–» відповідно довідково відображають у графі 11 таблиці 1 додатка 2 (Д2) до декларації з ПДВ за той звітний період, у якому подано уточнюючий розрахунок у зв’язку з виправленням такої помилки. Причому показники таблиці 1 додатка 2 (Д2) до декларації не переносять до розділу ІV, а, як було зазначено, відображають у рядку 20.2 розділу ІІІ декларації.

Порядок заповнення декларації з ПДВ за липень 2015 року з урахуванням останніх законодавчих змін розглянемо на прикладі (див. Приклад 2).

Приклад 2. Заповнення декларації з ПДВ за липень 2015 року

У липні 2015 року підприємство:

• придбало товари на загальну суму 120 000 грн., у т. ч. ПДВ — 20 000 грн., що підтверджено своєчасно зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними (р. 10.1.1 декларації);
• з них товари на суму 24 000 грн. (у т. ч. ПДВ — 4000 грн.) одночасно використовувалися в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях. За розрахунками Прикладу 1 частка використання товарів в неоподатковуваних операціях становить 40%. На цю частку підприємство донарахувало податкові зобов’язання з ПДВ у сумі 1600 грн. (р. 1.1 декларації);
• реалізувало товар на загальну суму 105 000 грн., у т. ч. ПДВ — 17 500 грн. (р. 1.1 декларації).

У декларації з ПДВ за червень сума від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 24), становить 1000 грн. (переноситься до р. 20.1 декларації за липень).

Сума переплати станом на 01.07.2015 згідно з ІКПП дорівнює 500 грн. (переноситься до р. 20.2 декларації за липень).

Значення рядка 31 декларації за червень дорівнює 2000 грн. (переноситься до р. 20.2 декларації за липень).

Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 ПК на момент подання податкової декларації, дорівнює 4000 грн. (додаткове поле в р. 22.1).

Насамкінець наголосимо: для податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 01.07.2015 по 30.09.2015 (включно), не застосовують встановлений пунктом 201.10 ПК 15-денний термін реєстрації в ЄРПН (п. 39 підрозд. 2 розд. ХХ ПК).

У період 01.07.2015-30.09.2015 встановлені такі терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН:

• податкові накладні, складені з 1 по 15 день (включно) місяця, підлягають реєстрації в ЄРПН до спливу останнього дня (включно) місяця, в якому їх було складено;
• податкові накладні, складені з 16 по останній день (включно) місяця, підлягають реєстрації в ЄРПН до 15 числа (включно) місяця, що настає за місяцем, в якому вони були складені.

У разі порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригувань, складених до 01.10.2015, штрафи у розмірі 10%, 20%, 30% і 40%, встановлені пунктом 120-1.1 ПК, не застосовують (п. 35 підрозд. 2 розд. ХХ ПК).