Одна безоплатна роздача може мати ефект подвійного, потрійного… прибутку. Знаючи про «підводне каміння» Податкового кодексу, з’ясуємо, чи така вже «безоплатна» така роздача для продавця
Для визначення ПДВ-наслідків безоплатної роздачі готової продукції з рекламною метою потрібно відповісти на два запитання:
- чи оподатковувати ПДВ безоплатну передачу продукції?
- чи нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ через негосподарське використання продукції?
Як виправити: ► недонараховану зарплату ► недоплату відпускних, лікарняних, декретних ► переплату ► помилкові базу та суму ЄСВ
Безоплатна роздача продукції
Об’єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України (ст. 186 Податкового кодексу України; ПК). Водночас безоплатна передача товару (у т. ч. готової продукції) прирівнюється до операції з постачання товарів (пп. «в» пп. 14.1.191 ПК).
Отже, операції з безоплатного розповсюдження готової продукції підлягають оподаткуванню ПДВ.
Застосувати загальну базу оподаткування у вигляді договірної вартості для операцій з безоплатної роздачі продукції не вдасться, позаяк така вартість буде нульовою. Відповідно, потрібно орієнтуватися на нижній поріг для розрахунку бази оподаткування ПДВ згідно з пунктом 188.1 ПК:
- ціну придбання товару, якщо безоплатно передають товар, придбаний у постачальника;
- звичайну ціну готової продукції, якщо роздають власноруч вироблену на підприємстві продукцію.
Тож базу оподаткування ПДВ для операцій безоплатної роздачі готової продукції визначають не нижче за її звичайну ціну.
Донарахування податкових зобов’язань з ПДВ
Під час придбання товарів, отримання робіт і послуг для виготовлення готової продукції, яку згодом буде роздано з рекламною метою, підприємство має включити до податкового кредиту всю суму ПДВ, сплачену постачальникам — платникам ПДВ, а в разі придбання таких товарів у нерезидента — ПДВ, сплачений на митниці (п. 198.3 ПК). Адже нарахування податкового кредиту не залежить від того, чи почали такі товари/послуги використовувати в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника ПДВ протягом звітного періоду.
Звісно, при цьому вхідний ПДВ має бути підтверджений податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 ПК.
Господарською діяльністю
є діяльність, пов’язана з виробництвом, реалізацією товарів, послуг, спрямована на отримання доходу
Для подальших дій в обліку та оподаткуванні ПДВ за операцією безоплатного розповсюдження рекламної продукції потрібно з’ясувати, чи є така операція господарською згідно з ПК. Адже якщо ця операція є господарською — ставимо крапку і жодного умовного ПДВ-зобов’язання не нараховуємо.
Нагадаємо, господарська діяльність — це діяльність особи, пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу (пп. 14.1.36 ПК).
Отже, здавалося б, позаяк продукцію роздають із рекламною (збутовою) метою, спрямованою на отримання доходу від подальшої реалізації продукції, така операція є господарською.
Та все було б так просто в оподаткуванні, якби не фіскальна позиція ДФС.
Спочатку наведемо приклад оптимістичної, на перший погляд, для платників ПДВ думки податківців. У листі ДФС від 11.08.2016 № 17515/6/99-99-15-03-02-15 йдеться, що під час безоплатного постачання товарів/послуг у межах господарської діяльності податкові зобов’язання нараховують відповідно до пункту 185.1 ПК і не нараховують відповідно до пункту 198.5 ПК. При цьому контролюючий орган не уточнює, що саме слід вважати господарським використанням такої роздачі.
Вартість товарів, безоплатно
наданих з рекламною метою, якщо її включено до вартості товарів, послуг, реалізованих в оподатковуваних операціях, умовним ПДВ не оподатковують
Для повноти аналізу розглянемо ще один приклад фіскально-критичного погляду на «господарську» складову безоплатної рекламної роздачі. Так, у листі ДФС від 12.01.2016 № 361/6/99-99-19-03-02-15 детальніше розглянуто питання безоплатної роздачі. Зокрема, тут податківці висловили свою позицію щодо визнання господарською роздачу продукції саме з рекламною метою.
Так, якщо вартість товарів, придбаних/виготовлених для проведення рекламних заходів (у т. ч. для безоплатного розповсюдження), включають до вартості товарів/послуг, які використовують в оподатковуваних операціях, пов’язаних з отриманням доходів, то вважається, що такі товари придбавають для використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності такого платника ПДВ.
Тому в такому разі податкових зобов’язань з ПДВ під час безоплатного розповсюдження товарів рекламного призначення відповідно до пункту 198.5 ПК не нараховують.
Звісно, можна наполягати, що рекламна роздача продукції сприяє просуванню бізнесу підприємства і здійснюється задля збільшення майбутніх доходів. Відповідно, є зв’язок із господарською діяльністю. Така позиція підприємства потребує належного документального підтвердження рекламного спрямування роздачі продукції. Утім, позиція податківців щодо такої ситуації може мати фіскальний характер, і формальні підстави для цього надає той самий підпункт 14.1.36 ПК. Адже така операція безпосередньо не приносить доходу, а лише може сприяти його появі у майбутньому.
Для того щоб краще зрозуміти суть роз’яснення податківців, варто зважити на правила бухгалтерського обліку, адже саме вони визначають, що включати до так званої вартості певних товарів і послуг.
У бухгалтерському обліку первісну вартість безоплатно розповсюдженої з рекламною метою готової продукції можна списувати до:
- собівартості реалізованої продукції;
- витрат на збут.
Першим варіантом можна скористатися, наприклад, у разі проведення акцій за схемою «придбай три шоколадки, четверту отримай у подарунок». У такій ситуації в обліку фактично відображають дохід від реалізації чотирьох шоколадок за зниженими цінами. Відповідно, собівартість четвертої бонусної одиниці товару списують до собівартості реалізованої продукції, а податкові зобов’язання з ПДВ нараховують на підставі договірної вартості, але для придбаних шоколадок — не нижче за ціну їх придбання, для самостійно виготовлених — не нижче за їх звичайну ціну.
Наведемо Приклад відображення в обліку продажу товару за акцією.
Облік акційної реалізації товарів
Підприємство «Квіточка» проводить акцію за схемою «Придбай шість вазонів за ціною п’яти!».
Ціна придбання одного вазона становить 48 грн (у т. ч. ПДВ — 8 грн).
Ціна одного вазона з тих, що не підпадають під акцію, становить 60 грн (у т. ч. ПДВ — 10 грн). На умовах післяплати підприємство продало один акційний комплект вазонів за ціною 300 грн (60 грн × 5 од.), у т. ч. ПДВ — 50 грн.
| № | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн | |
|---|---|---|---|---|
| Д-т | К-т | |||
| 1 | Отримано дохід від реалізації акційного комплекту вазонів | 361 | 702 | 300 |
| 2 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ* | 702 | 641 | 50 |
| 3 | Отримано готівку від покупця | 301 | 361 | 300 |
| 4 | Списано собівартість реалізованих товарів (40 грн × 6 од.) | 902 | 28 | 240 |
*Вважаємо, що донараховувати податкові зобов’язання з ПДВ згідно з пунктом 198.5 ПК не потрібно.
Така ситуація має очевидний зв’язок із господарською діяльністю, адже підприємство отримує дохід від реалізації товарів. І якщо більш прискіпливо поставитися до роз’яснення податківців, виходить, що вони мають на увазі саме такий варіант.
Водночас під час списання первісної вартості безоплатно розданої готової продукції на маркетингові витрати* її не буде включено до вартості товарів та послуг, які використовують в оподатковуваних операціях. Відповідно, зазначене роз’яснення податківців не стосується такої ситуації. На нашу думку, податкові зобов’язання з ПДВ доведеться нарахувати двічі: на операцію з постачання безоплатно переданої продукції та через негосподарське використання такої продукції згідно з пунктом 198.5 ПК.
* Такі витрати відображають на рахунку 93 «Витрати на збут».
Для того щоб податкові зобов’язання з ПДВ нараховувати лише один раз, рекомендуємо встановити принаймні мінімальну ціну на продукцію — 1 грн. Для покупця вона не суттєва, натомість у продавця виникатиме дохід від реалізації продукції та існуватиме беззаперечний зв’язок із господарською діяльністю підприємства. При цьому, як уже було зауважено, базою оподаткування ПДВ для такої операції постачання буде ціна:
- для придбаних товарів, послуг — не нижча за ціну їх придбання;
- для самостійно виготовлених товарів, послуг — не нижча за звичайні ціни.
Додамо, що в бухгалтерському обліку донарахування податкових зобов’язань з ПДВ через перевищення звичайної ціни продукції над її договірною вартістю відображають проведенням: дебет субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» із кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками».
Як виправити: ► недонараховану зарплату ► недоплату відпускних, лікарняних, декретних ► переплату ► помилкові базу та суму ЄСВ
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
