Підприємство у межах своїх повноважень та за рахунок власних коштів може встановлювати додаткові (не гарантовані законодавством) трудові та соціально-побутові пільги для своїх працівників (ст. 9-1 Кодексу законів про працю України). Перелік пільг має визначати колективний або трудовий договір. Однією з таких пільг може бути забезпечення працівників житлом.
Обираємо спосіб забезпечення працівників житлом
Забезпечення працівників житлом роботодавецем може здійснюватись в один із способів:
- надати можливість проживати у нерухомості, що належить підприємству;
- орендувати житло;
- компенсувати вартість наймання житла, яке працівник орендує самостійно.
Користуватись чужим житлом чи то юридична, чи то фізична особа може лише на договірних засадах. Тобто, уклавши договір оренди (найму) житла. Питання оренди житла регулюють норми глави 59 «Найм (оренда) житла» Цивільного кодексу України.
Матеріали за темоюЯкщо працівник орендує житло самостійно, він може написати заяву роботодавцю із проханням компенсувати йому вартість оренди. Такий варіант доцільний, якщо умову про компенсацію працівникові вартості оренди житла не передбачено колективним чи трудовим договором. Наприклад, у розділі «Соціальні пільги та гарантії» колективного договору може бути передбачено, що роботодавець бере на себе зобов’язання:
- компенсувати працівникам орендну плату за наймання квартир;
- надати право проживати в помешканні, яке йому (роботодавцю) належить;
- надати право проживати в помешканні, яке він (роботодавець) орендує для працівника.
Сторони можуть домовитися про повну чи часткову компенсацію вартості найму. Але який би договір не уклали роботодавець і працівник щодо забезпечення працівників житлом, останній отримує від роботодавця дохід у грошовій чи негрошовій формі, який потрібно оподаткувати.
Нараховуємо ЄСВ
База нарахування ЄСВ виникає лише тоді, коли виплату можна віднести до зарплати. Позаяк ЄСВ нараховують на суму нарахованої кожній застрахованій особі зарплати за видами виплат, які включають основну та додаткову зарплату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, та суму винагороди фізособам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VІ.
До фонду оплати праці як складові інших заохочувальних і компенсаційних виплат, крім іншого, належать компенсаційні виплати та інші грошові й матеріальні виплати, які не передбачені актами законодавства або провадяться понад встановлені зазначеними актами норми (ст. 2 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995 № 108/95-ВР; далі — Закон № 108).
До фонду оплати праці належить оплата квартири та найманого житла
Виплати соціального характеру у грошовій і натуральній формі, що мають індивідуальний характер, як-от оплата квартири та найманого житла, гуртожитків, відносять до інших заохочувальних і компенсаційних виплат (пп. 2.3.4 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.2004 № 5; далі — Інструкція № 5). Вартість безоплатно наданих окремим категоріям працівників відповідно до законодавства житла та суми коштів на відшкодування їхньої оплати належать до фонду додаткової зарплати (пп. 2.2.9 Інструкції № 5).
Тобто вартість використання житла за рахунок роботодавця (власного чи орендованого) та компенсація його вартості належать до фонду оплати праці, тому є об’єктом нарахування ЄСВ.
Визначаємо оподатковуваний ПДФО дохід
Зарплату включають до оподатковуваного доходу платника згідно з підпунктом 164.2.17 Податкового кодексу України (ПК).
З погляду оподаткування ПДФО зарплата — це основна та додаткова зарплата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачують (надають) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом (пп. 14.1.48 ПК). І хоча ПК для визначення складових зарплати прямо не відсилає ні до Закону № 108, ні до Інструкції № 5, попередньо можна припустити, що оплата вартості користування житлом за рахунок роботодавця є об’єктом оподаткування ПДФО. Позаяк належить до фонду оплати праці, що ми встановили вище. Та є ще один момент.
ПК визначає як окремий об’єкт оподаткування дохід, отриманий платником податку у вигляді додаткового блага (пп. 164.2.17 ПК).
Додаткове благо — це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачує (надає) платнику податку податковий агент, якщо такий дохід не є зарплатою та не пов’язаний із виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (пп. 14.1.47 ПК).
Отже, зарплата й додаткове благо з погляду оподаткування ПДФО — це різні речі, хоча й оподатковуються за однією ставкою — 18%.
Забезпечення працівників житлом, що належить роботодавцю
Вартість використання житла, інших об’єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсацію вартості такого використання включають до оподатковуваного доходу платника як додаткове благо, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору (пп. «а» пп. 164.2.17 ПК). Тож якщо роботодавець здійснює забезпечення працівника житлом, яке є його (роботодавця) власністю, напрошується висновок, що вартість його використання або компенсація вартості такого використання не є об’єктом оподаткування ПДФО. Але в індивідуальній податковій консультації від 24.05.2017 № 324/6/99-99-13-02-03-15/ІПК податківці зазначили, що підпункт 164.2.17 ПК «не містить посилань на те, що дохід у вигляді вартості використання житла, яке є власністю юридичної особи (працедавця) та надане у користування працівнику відповідно до умов колективного договору, не оподатковують ПДФО. Зазначене лише означає, що такі доходи не є додатковим благом».
Житло належить роботодавцю — компенсація є доходом працівника у вигляді зарплати
І дійсно, вартість використання житла не належить до неоподатковуваних доходів, визначенихстаттею 165 ПК.
Отже, ПК розцінює вартість використання власного житла роботодавця, наданого працівнику, як зарплату, і такий дохід є об’єктом оподаткування ПДФО. Вартість використання такого житла слід розглядати як зарплату незалежно від того, в якому розділі — «Оплата праці» чи «Соціальне забезпечення» — колективного договору передбачено зобов’язання забезпечення працівників житлом.
Якщо роботодавець надає працівнику в користування власне житло, то відповідно до п. 164.5 ПКбазою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлює ПК. Це означає, що роботодавець має оцінити вартість використання свого житла. Такий дохід працівника у формі № 1ДФ відображають з ознакою «101».
Роботодавець орендує житло (компенсує витрати)
Якщо підприємство орендує для працівника квартиру чи компенсує йому витрати на оренду, то такі витрати також є доходом працівника і підпадають під дію підпунктів «а» і «г» підпункту 164.2.17 ПК. Це підтверджують і податківці. Фахівці органу ДФС зазначають, що сплачена юрособою сума за користування житлом, яке орендують для працівника та не є власністю роботодавця (якщо це передбачено трудовим договором), і компенсація вартості використання нерухомості для проживання працівника (якщо таку компенсацію відшкодовує роботодавець), розглядають як додаткове благо (ЗІР, категорія 103.02).
Ставка ПДФО і для додаткового блага, і для зарплати однакова — 18%.
Компенсацію вартості використання житла, що не належить роботодавцю, зменшують на суму ПДФО. Тому слід використати «натуральний» коефіцієнт, аби працівник отримав суму, не зменшену на податок. За ставки ПДФО 18% він становить 1,219512.
Житло не належить роботодавцю — компенсація його оренди є додатковим благом працівника
Наприклад, працівник сплачує за оренду квартири 5000,00 грн. Роботодавець відшкодовує йому понесені витрати. Якщо підприємство повертатиме вартість орендної плати працівнику в сумі 5000,00 грн, то на руки працівник отримає гроші за мінусом ПДФО, тобто 4100,00 грн. Зрозуміло, що ця сума не покриває його витрат. Тому дохід працівника дорівнюватиме 6097,56 грн (5000,00 грн × 1,219512). Після оподаткування він становитиме 5000,00 грн. Такий дохід у податковому розрахунку за формою № 1ДФ показують з ознакою доходу «126» — додаткове благо.
Якщо підприємство самостійно орендує для працівника квартиру у фізособи і сплачує орендну плату орендодавцю, то воно є податковим агентом двічі. Вперше — під час оподаткування орендної плати. Позаяк підприємство як податковий агент одночасно під час виплати орендного платежу має сплатити ПДФО та військовий збір (пп. 168.1.2 ПК). Вдруге — під час виплати доходу працівника у негрошовій формі у розмірі вартості проживання.
Якщо підприємство орендує житло у фізособи-підприємця, то утримувати ПДФО не потрібно. Але за умови, що підприємець надасть документи, що підтверджують його державну реєстрацію як суб’єкта підприємницької діяльності.
Утримуємо військовий збір
Із оподатковуваних ПДФО доходів утримують військовий збір (пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК). Тому незалежно від того, як роботодавець здійснює забезпечення працівників житлом — орендує, компенсує вартість оренди чи надає власне житло, виплачені суми слід оподаткувати військовим збором.
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
