Минулорічна редакція Податкового кодексу України (ПК) давала право платнику щомісячних авансових внесків з податку на прибуток (далі — авансові внески), який за підсумками І кварталу не отримав прибуток або отримав збиток, передчасно поставити крапку на сплаті таких внесків до березня наступного року. Однак з початку 2015 року таке право законотворці прибрали, хоча теоретичну можливість подати таку декларацію залишав, на нашу думку, пункт 9 підрозділу 4 розділу ХХ ПК.
Завдяки прийнятому Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» від 17.07.2015 № 652-VIII (далі — Закон № 652) відбулася «реінкарнація» права подання квартальної збиткової декларації з податку на прибуток. До того ж зміни до пункту 57.1 ПК відповідно до Закону № 652 дають аж три можливості подати таку декларацію та достроково припинити сплату авансових внесків протягом одного календарного року. Для цього можна:
1) подати збиткову податкову декларацію разом із фінансовою звітністю за перший квартал. У такому випадку можна не сплачувати авансові внески з червня по грудень звітного (податкового) року та з січня по травень наступного року;
2) відзвітувати про збитки або неотримання прибутку за півріччя. Тоді авансові внески можна не сплачувати з вересня по грудень звітного (податкового) року та з січня по травень наступного року;
3) задекларувати збиток або неотримання прибутку за підсумками трьох кварталів. Тоді сплата авансових внесків припиняється у грудні звітного (податкового) року та з січня по травень наступного року.
Право подати збиткову декларацію за три квартали 2015 року
Після набрання чинності Законом № 652 уперше право передчасно припинити сплату авансових внесків виникає по закінченні трьох кварталів 2015 року. Знову-таки теоретичну можливість заперечити таке право дає, на нашу думку, пункт 9 підрозділу 4 розділу ХХ ПК, який вимагає сплачувати авансові внески до травня 2016 року за минулорічною редакцією пункту 57.1 ПК.
Утім, віддамо належне послідовності роз’яснень податківців — вони проігнорували згадану норму перехідних положень ПК і при звітуванні за І квартал 2015 року (див. лист ДФС від 29.04.2015 № 15562/7/99-99-15-02-01), і при визначенні права подати збиткову декларацію за три квартали 2015 року (див. лист ДФС від 05.10.2015 № 21075/6/99-95-42-03-15). Однак в останньому випадку — це безперечно позитивна відповідь для платників податку на прибуток, які зможуть достроково припинити сплату авансових внесків.
Тож податківці не заперечують права платника авансових внесків подати збиткову декларацію з податку на прибуток за три квартали 2015 року (див. також ЗІР, підгатегорія 102.21).
Відповідно, після подання такої квартальної податкової декларації платник податку на прибуток зможе не сплачувати авансові внески у період з грудня 2015 року по травень 2016 року. А податкові зобов’язання потрібно буде визначати на підставі поданих податкових декларацій.
Додамо, що у листі ДФС від 05.10.2015 № 21075/6/99-95-42-03-15 податківці окремо наголошують на відсутності зворотної сили у законів. Тобто вперше квартальну збиткову податкову декларацію можна подати за три квартали 2015 року без можливості відзвітувати за вже минулі квартали за допомогою уточнюючих декларацій.
Розрахунок об’єкта оподаткування
Як відомо, з початку 2015 року діють повністю змінені правила розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток. Для його визначення потрібно взяти фінансовий результат до оподаткування, розрахований за правилами бухгалтерського обліку, та скоригувати його на різниці, передбачені розділом ІІІ ПК.
Водночас залишається нерозв’язаною проблема обов’язкового застосування різниць усіма платниками податку на прибуток, які звітують не за підсумками податкового (звітного) року. Податківці так і не оприлюднили свою позицію з приводу такої ситуації, а законотворці не внесли жодних змін до ПК, тому коротко нагадаємо суть проблеми.
Потреба коригувати «бухгалтерський» фінансовий результат на різниці, передбачені розділом ІІІ ПК, залежить від розміру доходу підприємства. Якщо платник податку на прибуток отримає менше 20 млн. грн. річного «бухгалтерського» доходу, розрахованого за останній річний звітний (податковий) період, то виникає право не застосовувати всі різниці, передбачені розділом ІІІ ПК. Таке право виникає не більше одного разу протягом безперервної сукупності років, у кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу.
Для того щоб скористатися правом не коригувати «бухгалтерський» фінансовий результат, «малодохідне» підприємство також має повідомити контролюючий орган про рішення не застосовувати різниці. Роблять це за допомогою декларації з податку на прибуток, яку подають за перший рік у безперервній сукупності років, у кожному з яких дотримано критерій величини доходу (пп. 134.1.1 ПК).
Водночас податковий (звітний) рік для платника податку на прибуток починається з першого календарного дня податкового (звітного) року і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) року (п. 137.4 ПК).
Тобто норми ПК «прив’язують» можливість зазначення рішення щодо незастосування різниць до річного звітного періоду. Тому таке рішення вперше можна буде зазначити тільки у податковій декларації з податку прибуток за 2015 рік.
Відповідно, при звітуванні за підсумками трьох кварталів 2015 року підприємство чисто технічно не зможе ані визначити розмір річного доходу для порівняння з вартісним критерієм доходу, ані, звісно, повідомити про рішення не застосовувати різниці у річній декларації з податку на прибуток. Тому й виникає обов’язок застосовувати всі різниці, передбачені розділом ІІІ ПК.
Так само після квартального звітування з урахуванням різниць залишається нез’ясованою можливість повернутися до незастосування різниць, якщо підприємство все ж таки отримає менше 20 млн. грн. доходу за підсумками 2015 року. І навіть якби таке право не заперечували податківці, то чи потрібно було б тоді відкоригувати квартальні показники об’єкта оподаткування податком на прибуток, при визначенні яких застосовували різниці?
Звісно, така ситуація може аж ніяк не обходити тільки збиткове так зване високодохідне підприємство, яке планує отримати більше 20 млн. річного доходу. Адже застосування різниць йому однаково не уникнути.
Форма декларації
Попри те, що нові правила розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток чинні вже майже рік, підприємства за давньою традицією так і не отримали нову декларацію з податку на прибуток. Тож наразі залишається чинною повністю не актуальна Податкова декларація з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом Міндоходів від 30.12.2013 № 872 (далі — Декларація № 872). Форма такої декларації абсолютно не враховує нових особливостей розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток, які чинні з 01.01.2015.
Однак до затвердження нової форми декларації з податку на прибуток доведеться подавати саме Декларацію № 872. Водночас при звітуванні за півріччя 2015 року податківці рекомендували поряд з чинною декларацією використовувати й проект уніфікованої форми податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі — Проект декларації) у вигляді доповнення до Декларації № 872 (див. лист ДФС від 29.07.2015 № 27719/7/99-99-19-02-01-17).
Додамо, що Проект декларації розміщено на офіційному веб-порталі ДФС (www.sfs.gov.ua) у підрозділі «Проекти регуляторних актів» підрозділу «Регуляторна політика» розділу «Діяльність».
Якщо податківці раптом не затвердять нової форми декларації, то при звітуванні за три квартали 2015 року радимо діяти за принципом, наведеним у роз’ясненні податківців для піврічного звітування. Тобто платникам податку на прибуток варто відображати об’єкт оподаткування та податкові зобов’язання з податку на прибуток у Декларації № 872, а сам розрахунок такого об’єкта наводити у Проекті декларації, який буде доповненням до чинної декларації.
Отже, податківці допускають можливість відзвітувати з податку на прибуток за три квартали 2015 року та достроково припинити сплату авансових внесків. Однак збитковим платникам таких внесків, які не планують отримати 20 млн. грн. доходу за 2015 рік, потрібно добре зважити всі «за» і «проти» подання квартальної декларації через обов’язковість застосування різниць, передбачених розділом ІІІ ПК.
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
