Проанализируем последовательность действий этих трех предприятий и выясним, как изменения условий договора подряда повлияли на учет должника на каждом этапе.
Сначала по договору подряда предприятие выполнило определенные работы для предприятия. Как следует из статьи 837 Гражданского кодекса Украины (ГК), по договору подряда заказчик обязуется принять и оплатить выполненную подрядчиком работу. И в этом случае договорные условия выполнены лишь наполовину. Подрядчик (предприятие) выполнил работу, а заказчик (предприятие А) ее не оплатил. В таком случае в учете предприятия А на субсчете 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» (685 «Расчеты с другими кредиторами») учитывается кредиторская задолженность в сумме выполненных работ (без учета НДС) согласно акту выполненных работ, полученному от предприятия. Кроме того, на основании налоговой накладной, которую подрядчик зарегистрировал в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН), сумму НДС предприятие А включило в состав налогового кредита соответствующего отчетного периода.
Далее рассмотрим, как повлияла переуступка долга на дальнейший учет предприятия (должника).
Як бухгалтеру закрити 2019 рік і нічого не проґавити
Переуступка долга
Переуступкой или переводом долга считают замену должника в обязательстве. Согласно положениям статей 512-524 ГК перевод долга возможен только с согласия кредитора, без согласия должника. Однако стоит помнить: если должник не был письменно уведомлен о замене кредитора, новый кредитор несет риск наступления неблагоприятных для него последствий. В этом случае исполнение должником своей обязанности первоначальному кредитору будет считаться надлежащим исполнением. Поэтому сделку по замене должника в обязательстве совершают в такой же форме, что и сделка, на основании которой возникло обязательство. То есть на основании соответствующего договора.
В Налоговом кодексе Украины (НК) такую операцию называют уступкой права требования. Это означает переуступку кредитором прав требования долга третьего лица новому кредитору с предварительной или последующей компенсацией стоимости такого долга кредитору или без такой компенсации (пп. 14.1.255 ПК).
Переуступка права требования долга новому кредитору не влечет финансовых, следовательно, и налоговых последствий для должника.
Налог на прибыль
По общему правилу объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, его определяют путем корректировки финансового результата (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии НП(С)БУ или МСФО, на разницы, возникающие согласно положениям раздела III НК (пп. 134.1.1 НК). При этом нормы НК не предусматривают корректировки финансового результата до налогообложения на сумму операции по переводу долга (денежного обязательства). В нем также нет отдельной статьи, которая бы регулировала учет указанных операций.
То есть в бухучете должника на этом этапе кредиторская задолженность остается непогашенной.
► чк податківці штрафуватимуть у 2020 році за несвоєчасну реєстрацію ПН ► на що чекати платникам податку на прибуток ► які зміни для ФОПів запрацюють із 01.01.2020, а які — з 01.01.2021 ► з якими зарплатними показниками працюватимемо з 01.01.2020 ► чи бути об’єднаній звітності з ПДФО та ЄСВ ► чи з’являться електронні листки непрацездатності ▲КІЛЬКІСТЬ МІСЦЬ ОБМЕЖЕНА▲
НДС
Объектом обложения НДС являются операции плательщиков НДС по поставке товаров и услуг. Поскольку в этом случае торговля долговыми обязательствами происходит за денежные средства (то есть не предполагается поставка товаров или услуг), то по такой операции у плательщика налога налоговых обязательств по НДС не возникает. Ведь такая операция не является объектом обложения НДС, учитывая требования подпункта 196.1.5 НК. Поэтому корректировать налоговый кредит должнику на этапе перевода долга не нужно. Такой вывод изложен в письме ГФС от 18.07.2016 № 15379/6/99-99-15-03-02-15.
Прощение долга
Прощение долга является одним из вариантов прекращения обязательства. Он заключается в том, что кредитор освобождает должника от исполнения его обязанности по договору, при условии, что это не нарушает прав третьих лиц относительно имущества кредитора (ст. 605 ГК). То есть обязательства должника перед кредитором в случае прощения долга прекращаются без их погашения, и такой договор будет считаться выполненным.
Налог на прибыль
Обязательство признается, если его оценку можно достоверно определить и существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем вследствие его погашения. Если на дату баланса ранее признанное обязательство не подлежит погашению, его сумму включают в состав дохода отчетного периода. Такое правило устанавливает пункт 5 П(С)БУ 11 «Обязательства», и оно распространяется также на случай прощения долга кредитором.
В таком случае на дату списания долга кредиторская задолженность обнулится, соответственно, на сумму этой задолженности увеличится доход должника. В результате сумма кредиторской задолженности он включит в состав финансового результата, что, в свою очередь, увеличит объект налогообложения налогом на прибыль.
В учете должника эту операцию будет отражено проводкой: дебет субсчета 631 (685) — кредит субсчета 717 «Доход от списания кредиторской задолженности».
НДС
С НДС в этом случае сложнее, поскольку НДС-последствия операции по прощению долга на законодательном уровне не урегулированы.
Обычно корректировку НДС проводят на основаниях, предусмотренных статьей 192 или пунктом 198.5 НК.
Статья 192 НК определяет порядок одновременной корректировки налоговых обязательств продавца и налогового кредита покупателя в случае изменения цены, возврате товаров поставщику или предварительной оплаты.
Пункт 198.5 НК устанавливает обязанность доначислить налоговые обязательства по ранее сформированным налоговым кредитам, если товары (услуги, работы) используются в необлагаемых операциях или в нехозяйственной деятельности плательщика НДС.
✐ нові штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН ✐ строк для подачі реєстраційної заяви ✐ скасування квартальний податковий період ✐ зміна порядок подання ПДВ-звітності
Но ни одну из указанных норм нельзя применить в случае прощения долга. Уменьшить налоговый кредит на основании расчета корректировки или доначислить налоговые обязательства по НДС на основании сводной налоговой накладной в этом случае невозможно, поскольку цена не изменилась, выполненные работы уже нельзя вернуть их исполнителю и эти работы уже использованы в хозяйственной деятельности предприятия А.
Однако, зная фискальную позицию налоговиков, оставлять ранее отнесенную в налоговый кредит сумму НДС по полученным работам тоже рискованно.
Налоговики считают, что на дату списания долга товары (в данном случае работы) приобретают статус безвозмездно предоставленных. Поскольку в подпункте «б» подпункта 14.1.13 НК предусмотрено, в частности, что безвозмездно предоставленными являются работы, выполняемые без выдвижения требования о компенсации их стоимости.
При этом налоговые обязательства продавца не корректируются, поскольку операции по бесплатной поставке согласно подпунктам 14.1.185 и 14.1.191 НК относятся к операциям по поставке товаров (услуг) и являются объектом обложения НДС.
Вместе с тем плательщик НДС — покупатель должен откорректировать налоговый кредит, поскольку поставленные товары (услуги) так и не были оплачены. Такую корректировку проводят на дату списания долга на основании бухгалтерской справки. Такие рекомендации дает ГУ ГФС в городе Киеве в письме от 24.06.2016 № 14402/10/26-15-11-01-18.
Осторожному плательщику советуем лучше воспользоваться этими рекомендациями и попрощаться с налоговым кредитом. Корректировка НДС в учете проводится по дебету субсчета 641/ндс и кредиту субсчета 631 (685) методом «сторно».
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
