Інвентаризація запасів від А до Я

Розбіжності між обліковими даними та фактичною наявністю запасів на підприємстві встановлюють шляхом їх інвентаризації. З’ясуємо, як провести інвентаризацію запасів, задокументувати її результати та що робити з різницями, якщо такі виявлять

До початку інвентаризації запасів, іншими словами — ТМЦ, представники інвентаризаційної комісії ознайомлюють матеріально відповідальних осіб із наказом керівника про інвентаризацію. А також беруть розписку про те, що до початку проведення інвентаризації всі видаткові й прибуткові документи на ТМЦ здано в бухгалтерію, всі ТМЦ, що надійшли, оприбутковано, а ті, що вибули, списано у видаток (п. 6 розд. ІІ Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879; далі — Положення № 879).

Основними завданнями інвентаризації запасів є:

• виявити їх фактичну наявність;
• установити лишки або нестачі запасів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;
• виявити запаси, які частково втратили свою первісну якість, а також запаси, що не використовуються;
• виявити активи, які не відповідають критеріям визнання.

У присутності матеріально відповідальних осіб запаси для цілей інвентаризації переважують, обміряють, підраховують у порядку розміщення цінностей у приміщенні (п. 7 розд. ІІ Положення № 879). На запаси, що перебувають у дорозі, не оплачені у строк покупцями відвантажені товари і цінності та на ті, що перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, у переробці), інвентаризаційні описи складають окремо.

Якщо товари зберігають у непошкодженій упаковці постачальника, кількість цінностей товарів можна визначати на підставі документів за обов’язкової перевірки в натурі частини зазначених цінностей. На прибуткових та видаткових документах на запаси, що прийняті або відпущені під час інвентаризації, матеріально відповідальна особа в присутності членів інвентаризаційної комісії робить відповідні відмітки. Відомості про них заносять до окремого опису.

На малоцінні та швидкозношувані предмети, які обліковують в оперативному порядку, інвентаризаційні описи не складають, а перевіряють фактичну наявність цих предметів у матеріально відповідальних осіб шляхом зіставлення з відомістю оперативного обліку. Виявлену при цьому нестачу предметів оформлюють актом (п. 4.1 розд. ІІІ Положення № 879).

У разі зберігання ТМЦ у різних ізольованих приміщеннях у однієї матеріально відповідальної особи інвентаризація проводиться послідовно за місцями зберігання. Після перевірки цінностей вхід до приміщення опечатується пломбіратором (п. 8 розд. ІІ Положення № 879).

Оформлення результатів інвентаризації

Форму інвентаризаційного опису (ф. № М-21) затверджено наказом Мінстату від 21.06.1996 № 193. Інвентаризаційний опис за формою № М-21 складають під час зняття натуральних залишків запасів за кожним окремим складом, дільницею, об’єктом, які знаходяться у матеріально відповідальних осіб. В описі зазначають найменування матеріалів, їхні номенклатурні номери, тип, сорт, розмір та інші ознаки відмінності.

У кінці інвентаризаційного опису підписуються усі члени комісії та матеріально відповідальні особи. Приклад заповнення інвентаризаційного опису за формою № М-21 див. у Додатку 1.

Крім форми № М-21, підприємство може оформлювати результати інвентаризації за допомогою Інвентаризаційного опису запасів.

У цій формі текст розписок включено до інвентаризаційного опису, тому їх не потрібно брати окремо.

Зауважимо, що також існує Інвентаризаційний опис матеріальних цінностей, прийнятих на відповідальне зберігання, який застосовується для відображення даних про перерахунок запасів, що перебувають на комісії, переробці, відповідальному зберіганні тощо.

Після закінчення інвентаризації запасів матеріально відповідальна особа має підписати розписку, наведену в інвентаризаційних описах, про те, що всі запаси, які відображено в інвентаризаційному описі, комісія перевірила в натурі в присутності матеріально відповідальної особи і внесла в опис, у зв’язку з чим претензій до інвентаризаційної комісії немає.

Відображення відхилень фактичних даних від облікових

Якщо за результатами інвентаризації виявлено відхилення фактичних даних про запаси від облікових, перелік таких запасів заносять до Звіряльної відомості результатів інвентаризації запасів* (приклад заповнення див. у Додатку 4). Таку відомість бухгалтер підприємства складає не менше ніж у двох примірниках. На підставі цього документа виявлені розбіжності відображають у бухгалтерському обліку.

На активи, що належать іншим підприємствам, складають окремі звіряльні відомості, копії яких надсилають власнику (п. 20, 21 розд. ІІ Положення № 879).

Варіантами виявлених відхилень фактичних даних від облікових є наявність лишків та/або нестач.

Надлишок ТМЦ та його оприбуткування

Надлишок запасів ― це перевищення фактичної кількості запасів над даними, зазначеними в бухгалтерському обліку. Однак навряд чи такий випадок можна однозначно назвати «бонусом» для підприємства. Адже надлишок ТМЦ виникає, найімовірніше, в результаті допущених раніше помилок. Щоб правильно відобразити надлишок запасів в обліку, назвемо можливі причини його виявлення:

• відсутність первинного документа і неможливість встановити факт отримання запасу;
• запас списали, зокрема, для виробничих цілей, однак фактично не передали;
• у бухгалтерському обліку помилково не оприбуткували запас, хоча його отримання підтверджує первинний документ;
• пересортиця.

Далі розглянемо кожний з випадків виникнення надлишків запасів окремо.

Основні фонди:

• Вартісний критерій основних засобів 2018

Факт одержання виявлених ТМЦ встановити неможливо

Виявлені в результаті фактичної перевірки надлишки ТМЦ необхідно оприбуткувати. Відображають таке оприбуткування проведенням: дебет рахунків 20-28 з кредитом субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Оприбутковують «знайдені» запаси:

• за чистою вартістю реалізації, якщо їх планують реалізувати;
• в оцінці можливого використання, якщо їх використовуватимуть на самому підприємстві (п. 2.14 Методичних рекомендацій бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 № 2).

Зауважимо, що для цілей оподаткування ПДВ операцію з оприбуткування надлишку запасів не обкладають цим податком. Адже це аж ніяк не постачання товарів чи послуг, а відповідно ― не об’єкт оподаткування ПДВ (пп. 14.1.185, 14.1.191, п. 185.1 Податкового кодексу України).

Помилково списали ТМЦ

Бувають випадки, коли в обліку ТМЦ списали зі складу на виробництво таким проведенням: дебет рахунку 23 «Виробництво» з кредитом субрахунку 201 «Сировина й матеріали». Однак фактично не передали. У цій ситуації в разі виявлення надлишку запасів ніяких доходів не виникатиме, адже наявність цього надлишку спричинено помилкою, яку потрібно виправити. Для цього на підставі бухгалтерської довідки це саме проведення відображають за методом «червоне сторно». Аналогічно виправляють помилки, коли вартість запасу вже віднесли до витрат таким проведенням: дебет рахунку 90 «Собівартість реалізації» з кредитом рахунку 23.

Документ є, але запас не оприбуткували

Інколи трапляються випадки, коли ТМЦ отримали на підставі первинного документа, проте з різних причин не провели цю операцію в бухобліку. Тоді їх оприбутковують у загальному порядку без відображення доходу. Тобто відображають проведення: дебет рахунків 20-28 з кредитом субрахунків 631, 632 або 685.

Право на податковий кредит з ПДВ у платника податку, звісно, буде лише в разі наявності раніше оформленої податкової накладної, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН).

Пересортиця

Пересортиця ― це надлишок одного виду ТМЦ, спричинений нестачею іншого. Однак інвентаризаційні різниці виникають з різних причин, а проводити взаємозалік нестач та надлишків ТМЦ внаслідок пересортиці можна лише за умови дотримання таких критеріїв:

• пересортиця виникла для ТМЦ в тотожній кількості та однакового найменування;
• лишки і нестачі утворились за один період і в однієї матеріально відповідальної особи (п. 5 розд. IV Положення № 879).

Зауважимо, що згадані умови наштовхують на думку: взаємозалік нестач і лишків можна проводити лише в результаті випадкової плутанини. Тому, навіть коли всі критерії дотримано, але є підозра, що матеріально відповідальна особа зловживала своїм становищем, ― проводити взаємозалік ТМЦ ми не рекомендуємо. Однією із ознак такої ситуації є перевищення вартості нестач над лишками та повторення подібних випадків протягом попередніх періодів.

У цій ситуації взаємозалік нестач та лишків ТМЦ радимо здійснити лише після ретельної перевірки.

Бухгалтерський облік пересортиці

У бухгалтерському обліку відображення взаємозаліку нестач і лишків ТМЦ внаслідок пересортиці залежатиме від того, чи дотримано вартісний критерій основних засобів перезарахованих ТМЦ. Адже кількість, як ми з’ясували, мусить збігатися.

Отож існують три можливі результати зарахування вартості нестач сумами лишків ТМЦ:

• відсутні вартісні різниці;
• вартість лишків більша від суми нестач;
• сума нестач переважає вартість лишків.

Облік нестач в бухгалтерського обліку

Відсутні вартісні різниці

Перша ситуація ― класична: у результаті взаємозаліку ТМЦ не виникає вартісних різниць. Тут бухгалтеру буде найпростіше, адже таку операцію показують лише в аналітиці. Тобто зміни відображатимуть на картках аналітичного обліку в межах одного синтетичного рахунку ТМЦ (наприклад, 201). На цьому облік пересортиці в класичній ситуації закінчиться, а на фінансову та податкову звітність ця операція не впливає.

Однак повністю «перекрити» суму нестач надлишками ТМЦ не завжди вдається. Тому розглянемо ще дві можливі ситуації.

Вартість лишків більша від суми нестач

Коли вартість лишків більша від суми нестач, підприємство, так би мовити, залишається «в плюсі» від такого взаємозаліку ТМЦ. Відповідно, сума перевищення вартості лишків над нестачами ТМЦ потраплятиме до доходу підприємства. Її відображають в складі інших операційних доходів ― в кредиті субрахунку 719 (п. 4, 5 розд. IV Положення № 879).

Сума нестач перевищує вартість лишків

Суму перевищення вартості нестач над сумою лишків ТМЦ відносять до складу інших операційних витрат ― дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» (п. 4, 5 розд. IV Положення № 879). Водночас цю саму суму відображають за дебетом субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». При цьому довести вину матеріально відповідальної особи у виникненні такої різниці буде доволі непросто, адже взаємозалік лишків і нестач ТМЦ проводять, як ми згадували, лише внаслідок випадкової плутанини.

Приклад. Облік пересортиці

На підприємстві під час проведення річної інвентаризації встановлено:

• нестачу цементу М-500 у кількості 0,1 т за ціною 1000 грн./тонна;
• надлишок цементу М-400 у кількості 0,1 т за ціною 900 грн./тонна.

Винуватця допущеної пересортиці на дату завершення інвентаризації не встановлено.

Якщо винна особа все ж покриє вартісну різницю, то це відображають таким проведенням: дебет субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» з кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Одночасно потрібно списати відповідну суму з позабалансового обліку.

Нестача ТМЦ та її списання

Виявлена за результатами інвентаризації нестача ТМЦ означає, що фактична наявність таких активів є меншою від облікових даних. Втім, встановлена нестача ТМЦ ще не вимагає її миттєвого списання на витрати підприємства. Адже причиною такої нестачі може бути пересортиця, процедуру якої ми детально описали вище у статті.

Якщо причина нестачі — не пересортиця, то вартість нестачі у межах установлених норм природного убутку списують до складу інших операційних витрат ― дебет субрахунку 947 (п. 4, 5 розд. IV Положення № 879).

Водночас нестачу ТМЦ понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей списують з балансу на той-таки «витратний» субрахунок 947. Однак при цьому такі витрати відносять ще й на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства. Якщо винні особи не встановлені, то відповідні суми зараховують на позабалансовий субрахунку 072.

Додамо, що покриту винною особою вартість нестачі ТМЦ відображають за вже згадуваним у статті проведенням: дебет субрахунку 375 з кредитом субрахунку 716. Водночас списують і відповідну суму з позабалансового обліку.