Сельхозпредприятие занимается выращиванием товарной рыбы (рыбы на продажу). Рассмотрим особенности бухгалтерского учета этого вида деятельности.
Нові правила оподаткування доходів фізосіб від продажу власної сільгосппродукції
Основа учета – технология рыборазведения
Ведь именно разобравшись с технологией мы видим учетные объекты. То есть, что именно нужно учитывать.
В первую очередь – рыбу выращивают в прудах (искусственных и естественных) и других водоемах. Водоем – базовый основное средство для выращивания рыбы.
Выращивают товарную рыбу в течение года, двух, трех. Потом вылавливают и продают на сторону. Могут также перерабатывать на собственных мощностях, на давальческих условиях и тому подобное.
Этапы выращивания рыбы:
- отложения икры;
- развитие личинок из икры;
- из личинок мальки;
- из мальков получаем сеголетнюю рыбу;
- однолетняя рыба;
- двухлетняя рыба;
- трехлетняя рыба (трехлетки).
Для каждого этапа могут использоваться отдельные водоемы. Достигнув готовности на одном этапе рыбу вылавливают и помещают в другой водоем. Например, весной запускают мальков в нагульный пруд. Осенью вылавливают и перемещают к зимовальному пруду. Весной вылавливают и снова запускают в нагульный пруд, с которого осенью вылавливают товарную рыбу и продают на сторону. Таким образом, деятельность на каждом водоеме является отдельным технологическим циклом выращивания.
На каждом этапе различные особенности содержания, выращивания. Поэтому затраты каждого этапа учитывают отдельно, на отдельных субсчетах или аналитических счетах.
Хотя всю рыбу могут выращивать и в пределах одного водоема. Запускают туда мальков и выращивают даже и год, два, три.
Сельхозпредприятия, которые занимаются рыборазведением, могут быть:
- полносистемными;
- неполносистемными.
Полносистемные осуществляют деятельность на всех этапах рыборазведения. Как правило, они имеют систему водоемов для каждого этапа – нерестовых, выростных, зимовальных, нагульных и так далее.
Неполносистемные осуществляют деятельность только в пределах отдельных этапов. Например, риборазводнические выращивают мальков, сеголеток (рибопосадочный материал), продавая этот материал другим субъектам для выращивания товарной рыбы.
Нагульные выращивают товарную рыбу из закупленного рыбопосадочного материала. Причем выращивать могут в пределах текущего года, весной запуская такой материал к пруду, а осенью вылавливая товарную рыбу. Или запускают рибопосадочный материал весной текущего года, а вылавливают товарную рыбу весной следующего года или еще через год.
Во время выращивания рыбу подкармливают, защищают от болезней, лечат и тому подобное. Затраты сельхозпредприятий с рыборазведения состоят из аренды водоемов, их охраны, удобрений, кормов, лечебно-профилактических средств, рыбопосадочного материала, оплаты труда работников, услуг сторонних организаций (электроэнергия и так далее).
Бухгалтерский учет разведения рыбы
С точки зрения бухгалтерского учета рыбоводство - деятельность в области животноводства. Об этом можем прочитать в приложении НП(С)БУ 30 «Биологические активы» и приложении 1 к Методрекомендациям № 1315 (Методические рекомендации по бухгалтерскому учету биологических активов, утвержденные Приказом Минфина от 29.12.2006 г. № 1315).
Рыба относится к текущим биологическим активам, товарная рыба является сельхозпродукцией, а материал для разведения рыбы (рибопосадочный материал) – дополнительными биологическими активами.
Все расходы на выращивание рыбы учитывают на счете 23 «Производство». Причем для каждого технологического этапа выращивания целесообразно открывать отдельные субсчета или аналитические счета, например, 231 «Выращивание рыбопосадочного материала» (2311 «Мальки», 2312 «Сеголетки»), 232 «Выращивание товарной рыбы» (2321 «Летники», 2322 «Двухлетки») и так далее.
Следует сказать, что на дату баланса биологические активы (фактически рыба, рибопосадочный материал в процессе выращивания) отражаются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи (см. п. 10 НП(С)БУ 30 «Биологические активы»): Дт 212 Кт 23. Причем разница между себестоимостью и справедливой стоимостью, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, отражается записью: Дт 940-Кт 23 Дт 23 Кт 710.
Но если справедливую стоимость определить невозможно или сельхозпредприятие является плательщиком налога на прибыль, биологические активы могут оцениваться по первоначальной стоимости (см. п. 11 НП(С)БУ 30 «Биологические активы»): Дт 213 Кт 23. В этом случае разниц не возникает.
На начало вылов товарной рыбы текущие биологические активы снова списывают на расходы: Дт 23 Кт 212 (213).
Наконец, выловленная товарная рыба приходуется (см. п. 12 НП(С)БУ 30 «Биологические активы»):
- по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи или
- по производственной себестоимости согласно НП(С)БУ 16 «Расходы».
Какой из двух вариантов применять, сельхозпредприятие определяет собственной учетной политикой.
Бухгалтерская запись по оприходованию продукции (товарной рыбы): Дт 27 Кт 23. Причем в случае оприходования по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, разницы списывают записями Дт 940-Кт 23 Дт 23 Кт 710.
При определении себестоимости следует учитывать нормы п. 9.23 Методрекомендаций № 132 (Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденные Приказом Минагро от 18.05.2001 г. № 132).
Себестоимость товарной рыбы состоит из расходов:
- на зарыбление водоемов (включая стоимость мальков),
- на выращивание и вылов рыбы.
Себестоимость 1 тыс. мальков (в специализированных предприятиях с полносистемным рыбным хозяйством) = сумма затрат на содержание производителей, находящихся в течение года в маточниках и нерестовых прудах : количество мальков, пересаженных из нерестовых прудов
Себестоимость одного центнера сеголеток = общая стоимость мальков и затрат на выращивание рыбопитомнических материалов (сеголеток) : количество центнеров исчисленной продукции (средняя масса сеголетки принимается за 30 грамм)
Стоимость сеголеток, оставшихся в ставках-зимовниках, рассматривается как затраты на незавершенное производство, переходящее на будущий год. К расходам на содержание выгульных прудов включается стоимость выпущенных сеголеток и расходы на их выращивание до вылова и реализации.
Себестоимость центнера товарной рыбы = все затраты на ее выращивание : количество полученной товарной рыбы
В рыболовецких предприятиях определяется себестоимость одного центнера валовой рыбы, состоящий из затрат на извлечение, транспортировку и подготовки ее к хранению (охлаждение, заморозка и засол рыбы) и на содержание судов и флота, а также средств отлова.
Пример
Сельхозпредприятие приобрело на стороне рибопосадочный материал стоимостью 40 000 грн., который использовало на зарыбление пруда.
До даты баланса сельхозпредприятие понесло расходы на выращивание рыбы (амортизация необоротных активов, зарплата с начислениями работников, затраты удобрений, кормов, лечебно-профилактических средств, услуги сторонних организаций) – 90 000 грн.
Согласно учетной политике сельхозпредприятие оценивает текущие биологические активы по первоначальной стоимости.
После даты баланса до момента вылова товарной рыбы затраты на выращивание и вылов составили (амортизация необоротных активов, зарплата с начислениями работников, затраты удобрений и кормов, лечебно-профилактических средств, услуги сторонних организаций, общепроизводственные расходы) – 150 000 грн.
Товарная рыба (сельхозпродукция) согласно учетной политике сельхозпредприятия на момент первоначального признания оценивается по производственной себестоимости.
Товарную рыбу продано на сторону за 500 000 грн., без НДС (сельхозпредприятие не плательщик НДС).
Бухгалтерский учет по данным примера смотрим в таблице.
Таблица. Бухгалтерский учет выращивания рыбы (при учете по себестоимости).
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет |
Дебет | Кредит | Сумма |
1 | Приобретен рыбопосадочный материал | 213 | 631 | 40 000 |
2 | Оплачено поставщику | 631 | 311 | 40 000 |
3 | Использован рыбопосадочный материал на зарыбление пруда | 23 | 213 | 40 000 |
4 | Понесено до даты баланса другие расходы на выращивание рыбы | 23 | 13, 208, 631, 651, 661 | 90 000 |
5 | Оприходованы текущие биологическая активы на дату баланса (40 000 + 90 000) | 213 | 23 | 130 000 |
6 | Понесено после даты баланса расходы на выращивание и вылов товарной рыбы | 23 | 13, 208, 631, 651, 661, 91 | 150 000 |
7 | Списаны текущие биологические активы на начало вылова рыбы | 23 | 213 | 130 000 |
8 | Оприходована выловленная товарная рыба (150 000 + 130 000) | 27 | 23 | 280 000 |
9 | Продана товарная рыба | 361 | 701 | 500 000 |
10 | Доход от продажи отнесен на финансовые результаты | 701 | 791 | 500 000 |
11 | Списана себестоимость проданной рыбы | 901 | 27 | 280 000 |
12 | Себестоимость реализации отнесена на финансовые результаты | 791 | 901 | 280 000 |
При переводе текущих биологических активов (рыбы) из одной в другую группу выращивания, например, из одного водоема в другой отражают следующими бухгалтерскими записями (при учете рыбы по себестоимости) (цифры условные):
- Дт 23 Кт 13, 208, 631, 651, 661 и др – 50 000 грн. (понесенные расходы на выращивание рыбы в нагульном пруду);
- Дт 213 Кт 23 – 50 000 грн. (рыба, выловленная из нагульного пруда и помещена в зимовальный ставок);
- Дт 23 Кт 13, 208, 631, 651, 661 и др – 20 000 грн. (понесенные расходы в период зимования рыбы);
- Дт 213 Кт 23 – 20 000 грн. (рыба выловлена с зимовального ставка и помещена в нагульный пруд);
- Дт 23 Кт 13, 208, 631, 651, 661 и др – 80 000 грн. (понесенные расходы на выращивание рыбы в нагульному пруду и вылов этой рыбы);
- Дт 23 Кт 213 – 70 000 грн. (50 000 + 20 000) (Списаны текущие биологические активы на начало вылова рыбы);
- Дт 27 Кт 23 – 150 000 грн. (80 000 + 70 000) (оприходована товарная рыба).
Специальные формы первичной документации в рыбоводстве
Утвержденные Приказом Минагрополитики от 19.06.2012 № 362. Из названий этих форм понятно, какие хозяйственные операции ими оформляются (см. ниже).
- Форма № А-01 «Акт № ____ о переводе поголовья из группы в группу».
- Форма № А-02 «Ведомость о наличии ремонтного поголовья (по видам рыб) _________».
- Форма № А-03 «Ведомость о наличии маточного поголовья (по видам рыб) _________».
- Форма № А-04 «Журнал получения половых продуктов от маточного поголовья».
- Форма № А-05 «Журнал наблюдений за инкубацией икры».
- Форма № А-06 «Акт № ______ о результатах инкубации икры».
- Форма № А-07 «Ведомость о результатах нереста».
- Форма № А-08 «Акт № _______ о результатах подращивания личинки».
- Форма № а-09 "Акт № _______о разведении живых кормов".
- Форма № А-10 «Акт № ______ о зарыбление».
- Форма № А-11 «Сводная ведомость о зарыбление».
- Форма № А-12 «Ведомость о результатах контрольного лова».
- Форма № А-13 «Акт № _______ про облов».
- Форма № А-14 «Сводная ведомость облову».
- Форма № А-15 «Акт № _______ условного определения количества рыбы в необловлених водных объектах».
- Форма № А-16 «Акт № _______ на выбытие текущих биологических активов рыбоводства (гибель рыбы)».
- Форма № А-17 «График спуска и облову прудов, садов, бассейнов, лотков, иных объектов».
- Форма № А-18 «Акт № _______ о внесении удобрений».
- Форма № А-19 «Акт № _______ о подготовке нерестовых прудов».
- Форма № А-20 «Лимитно-заборная карта на корма для рыб».
- Форма № А-21 «Ведомость о кормлении рыбы и расход кормов».
- Форма № А-22 «Акт № _______ определения справедливой стоимости продукции аквакультуры (икра, личинки, мальки, сеголетки, летники, ремонтный молодняк, производители, товарная рыба)».
Наряду с этим рыбоводческие хозяйства могут разрабатывать собственные формы документов, беря за образец формы, действовавшие в СССР. Например, оприходовать выловленную товарную рыбу Дневниками поступления сельхозпродукции (сельхозучет, форма № 84, утвержденная приказом Минсельхоза СССР от 24.11.72 г. № 269-2). Или даже простыми Накладными (внутрихозяйственного назначения) (сельхозучет, форма № ВЗСГ-8, утвержденная приказом Минагрополитики от 21.12.07 г. № 929).
Списание кормов может оформляться Ведомостью расхода кормов (сельхозучет, форма № ВЗСГ-9). Начисления оплаты труда – Учетным листом труда и выполненных работ (сельхозучет, форма № 66 и № 66-а, утвержденные приказом Минсельхоза СССР от 24.11.72 г. № 269-2).
