Бухгалтерский учет реализации основных средств

Предпродажная подготовка основного средства

Калькулятор амортизації

При принятии решения о продаже основного средства первое, что надо сделать бухгалтеру – это перевести объект из состава основных средств (ОС) в состав необоротных активов, содержащихся для продажи (субсчет 286 “Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи”). Сделать это надо на дату, когда стали выполняться все следующие условия (п. 1 раздела II П(С)БУ 27):

• предприятие ожидает получить экономические выгоды от продажи ОС, а не от его использования по назначению;
• продажа, как ожидается, будет завершена в течение года после принятия такого решения;
• ОС готово для продажи в своем нынешнем состоянии;
• условия продажи соответствуют обычным условиям продажи таких активов.

Это означает, что перевод ОС в группу выбытия не всегда осуществляется на дату принятия решения о продаже. Например, по договору с покупателем (он может быть и устным) предприятие приняло на себя обязательства сначала демонтировать объект ОС или осуществить его ремонт (модернизация, улучшение). До завершения данного демонтажа или ремонта такой ОС нельзя считать готовым для продажи, поэтому он должен и далее учитываться в составе ОС.

Нельзя переводить ОС в группу выбытия, если хотя бы одно из условий П(С)БУ 27 не выполняется!

Относительно документального оформления данной операции, то для бухгалтера основанием для перевода ОС в группу выбытия может быть заключен договор купли-продажи или же приказ руководителя (в нем должен быть приведен план продажи объекта, который должен попадать в летний интервал для соблюдения требований П(С)БУ 27).

Ліквідація основних засобів

► підстави та документальне оформлення ліквідації ОЗ ► як відобразити в бухобліку ліквідацію основних засобів ► оподаткування ліквідації основних засобів ► облік ліквідації вкрадених ОЗ

Відображаємо в обліку

Группа выбытия необоротных активов: правила учета

Что означает перевод в группу выбытия? В учете это следующее:

• объект перестает считаться основным средством (по-сути, частью товаров);
• в группу выбытия объекта ОС попадает по остаточной стоимости, что и становится его балансовой стоимостью;
• на дату баланса на него действуют общие правила оценки запасов, то есть он отражается по наименьшей из 2-х оценок (п. 9 раздела II П(С)БУ 27): балансовой стоимости или чистой стоимости реализации. Данные корректировки осуществляются с использованием субсчета 719 “Прочие доходы операционной деятельности” или 949 “Прочие расходы операционной деятельности” (п. 10 раздела II П(С)БУ 27);
• начисление износа (амортизации) на объект ОС прекращается (п. 6 раздела II П(С)БУ 27). Последним месяцем начисления амортизации будет месяц его перевод в группу выбытия (п. 29 П(С)БУ 27);
• в дальнейшем реализация объекта осуществляется по правилам реализации запасов, то есть с использованием субсчета 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов” для отражения выручки от реализации и 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” для списания балансовой стоимости.

Отметим, что аналогичные правила действуют и при выбытии малоценных необоротных материальных активов (МНМА), которые являются частью основных средств по П(С)БУ 7.

Не все свои активы предприятие использует для собственной деятельности. Иногда выгоднее продать актив, или его специально покупают для дальнейшей продажи. Поэтому читайте, как учесть такой актив и определить его цену.

Продажа основных средств налогообложения

НДС

Относительно учета НДС при реализации основных средств, то здесь действуют следующие правила:

• налоговое обязательство признается по правилу первого события (дата получения предварительной оплаты или дата реализации) (п. 187.1 НКУ);
• базой налогообложения является договорная стоимость операции по поставке объекта ОС (п. 188.1 НКУ);
• база налогообложения не может быть меньше балансовой (остаточной) стоимости, а если была переоценка – переоцененной стоимости объекта, который продается. Если это произошло, то надо доначислить налоговое обязательство на сумму разницы. В данной ситуации складываются 2 налоговые накладные: одна на базе договорной стоимости, предоставляется покупателю, а вторая – на сумму превышения, которая не выдается покупателю (тип причины “15”);
• балансовая стоимость определяется на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого состоялась продажа основных средств 2019 (ч. 2 п. 188.1 НКУ).

О последнем правиле нужно помнить всем плательщикам НДС, а не только тем, у кого квартальный отчетный период (это плательщики ЕН 3 группы, п. 202.2 НКУ). Почему – рассмотрим на примере.

Пример 1. Предприятие месячный плательщик НДС. Балансовая (остаточная) стоимость объекта ОС на 1 мая 350000 грн, перевод в группу выбытия и реализация произошли также в мае. Последний месяц начисления амортизации тогда также май. За май начислено 10 000 грн амортизации. Балансовая стоимость объекта при продаже в мае составляет: 340 000 грн (350 000 – 10 000).

Объект продали за 200 000 грн. Однако, база начисления НДС будет не 200 000 грн, и не 340 000 грн, а 350 000 грн (!), так как для начисления берется остаточная стоимость на начало налогового периода (мая) (ч. 2 п. 188.1 НКУ). Сумма НДС составит 70 000 грн (=350 000×0,2). Таким образом, пользуясь “бухгалтерской” остаточной стоимости предприятие б занизило бы сумму налога.

Остаточная стоимость ОС для целей налогообложения НДС при их реализации берется на начало месяца продажи (или квартала – для квартальных плательщиков НДС), а не по правилам бухучета!

Налог на прибыль

Для тех плательщиков налога, которые не определяют налоговых разниц все совпадает с бухгалтерским учетом, то есть под налог попадает разница между выручкой от продажи без НДС и балансовой (остаточной) стоимости ОС по правилам бухучета.

Для тех же налогоплательщиков, которые ведут учет налоговых разниц необходимо будет откорректировать финансовый результат (п. 138.1, 138.2 НКУ), а именно:

• увеличить на сумму остаточной стоимости продаваемого объекта, рассчитанной согласно П (с) БУ 7;
• уменьшить на сумму остаточной стоимости объекта, определенной по правилам НКУ.

Если брать данные примера 1, то остаточная стоимость ОС для целей обложения налогом на прибыль будет 340 000 грн, так как правила для налога на прибыль аналогичны бухгалтерским. Однако, когда же тогда возможна разница? Это ситуации: дооценка (уценка) ОС или отражения уменьшения полезности (в налоговом учете такие операции не влияют на стоимость ОС), разница в сроках полезного использования с НКУ.

Основні засоби в бухобліку підприємства

• Облік багатокомпонентних основних засобів
• Класифікація основних засобів
• При яких умовах МНМА — основний засіб
• Визначення видів вартості основних засобів

Налог на прибыль и непроизводственные ОС

Еще одной причиной отклонений остаточной стоимости по бухучету и налоговым учетом является продажа ОС непроизводственного назначения, так как на них в налоговом учете амортизация не начисляется, а в бухгалтерском – начисляется. Получается, что при продаже непроизводственного ОС финрезультат необходимо:

• увеличить на сумму остаточной стоимости непроизводственного ОС по данным бухучета;
• уменьшить на сумму первоначальной стоимости ОС (первоначальной – так как в налоговом учете амортизация по такому ОС вообще не начислялась и остаточная стоимость равна первоначальной);
• уменьшить на сумму расходов на ремонт и улучшение данного ОС (такие расходы не признавались в налоговом учете, а теперь реализация такого ОС превращает его в используемый в хозяйственной деятельности).

Также при корректировке есть ограничения: общее уменьшение финрезультата при реализации непроизводственного ОС не может превышать сумму дохода (выручки) от продажи ОС (письмо ГФС от 01.03.2017 г. № 4416/10/26-15-12-05-11).

Свою специфику налогообложения реализация ОС имеет у плательщиков единого налога (ЕН), то же рассмотрим ее отдельно.

Продажа основных средств у плательщиков единого налога

Плательщики ЕН-юрлица 3 группы применяют относительно продажи ОС специальное правило (п. 292.2 НКУ):

• если ОС проданы до их использования в течение 12 месяцев со дня ввода в эксплуатацию, то доход определяется как сумма средств, полученных от продажи таких ОС;
• если ОС проданы после их использования в течение 12 месяцев со дня ввода в эксплуатацию, доход определяется как разница между суммой средств, полученных от продажи таких ОС и их остаточной (балансовой) стоимости.

Остаточная стоимость при этом определяется по правилам П(С)БУ 7.

По вышеприведенному правилу доход от продажи ОС включается также годовой суммы дохода, дающей право находиться на ЕН (письмо ДФС от 14.07.2017 г. № 1186/6/99-99-12-02-03-15/ИПК).

Плательщики ЕН-юрлица 4 группы по продаже ОС налог не уплачивают, так как в них базой налогообложения является площадь сельхозхозяйственных угодий.

Налогообложение продажи МНМА

Напомним, что в бухучете МНМА попадают в состав ОС, а для целей налогового учета ОС не считаются. К МНМА относятся ОС с первоначальной стоимостью до 6000 грн включительно.

НДС

На продажу МНМА при налогообложении НДС распространяются те же правила, что и на обычные ОС, так как норма п. 188.1 касается необоротных активов в целом, а не только ОС в понимании НКУ.

Бухгалтерський облік основних засобів

Налог на прибыль

Что касается налога на прибыль, то налоговые разницы в отношении ОС здесь не применяются, так как для НКУ это не основные средства.

Единый налог

А вот для плательщиков ЕН 3 группы при продаже МНМА придется платить налог со всей выручки от реализации, так как, во-первых, понятие остаточной стоимости для МНМА для налоговых целей отсутствует, а, во-вторых, норма 292.2 НКУ касается только ОС в налоговом смысле.

Продажа основных средств бухгалтерский учет

Рассмотрим теперь продажу на примере.

Пример 2. Предприятие продает легковой автомобиль в мае 2018 г. Остаточная стоимость на 01.05 составляет 432 000 грн (первоначальная – 720 000 грн; сумма накопленного износа – 288 000 грн). Ежемесячная сумма амортизации – 12000 грн.

* приказ Минфина от 13.09.2016 г. № 818 – типовые формы первичных документов по учету ОС для госсектора, но разрешены к использованию всеми субъектами хозяйствования;

** на основании п. 1.3 Инструкции по учету НДС (приказ Минфина от 01.07.1997 г. № 141) такой НДС относится в состав расходов деятельности.

Обязательность 286 субсчета

Вопрос об обязательности 286 субсчета может возникнуть, когда ОС продается непредсказуемо или же в том самом месяце, в котором и принято решение о его продаже. Однако, действующие правила бухгалтерского учета не предусматривают иного способа отражения продажи ОС, чем через субсчет 286. Об этом свидетельствует следующее:

• П(С)БУ 7 не отмечает продажа как способ выбытия ОС (только безвозмездная передача или несоответствие критериям признания активом ) (п. 33 П(С)БУ 7);
• Методические рекомендации по учету основных средств (приказ Минфина от 30.09.2003 г. № 561) не содержат других корреспонденций по реализации ОС, кроме с использованием субсчета 286.

Итак, субсчет 286-единственный путь выбытия ОС.

Необходима дооценка основных средств перед продажей

Дооценка ОС является правом предприятия и действующие учетные стандарты не содержат требований относительно обязательного проведения переоценок ОС при их реализации, в т.ч. и в ситуации с нулевой остаточной стоимостью.

Продажа ранее дооцененных основных средств

При продаже ранее дооцененных ОС при переводе в группы выбытия сумма дооценки с субсчете 411 “Дооценка (уценка) основных средств” списывается на субсчет 441 “Прибыль нераспределенная” (п. 21 П(С)БУ 7).

Продажа основных средств в финотчетности

В Отчете о финансовых результатах продажу основных средств отражается так:

• ряд. 2120 “Прочие операционные доходы” – выручка от реализации за минусом НДС;
• ряд. 2180 “Прочие операционные расходы” – балансовая стоимость реализованного ОС.

Относительно Отчета о движении денежных средств, то сумма средств, которая поступила от продажи ОС попадает в раздел II “Движение средств в результате инвестиционно деятельности” (ряд. 3205).

В отчете о финансовом состоянии уже переведены в группы выбытия, но еще не проданные ОС, отражаются в разделе III “Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и группы выбытия” (ряд. 1200).