Бухгалтерський облік реалізації основних засобів

Передпродажна підготовка основного засобу

Калькулятор амортизації

При прийнятті рішення про продаж основного засобу перше, що треба зробити бухгалтеру – це перевести об’єкт зі складу основних засобів (ОЗ) до складу необоротних активів, які утримуються для продажу (субрахунок 286 “Необоротні активи і групи вибуття, що утримуються для продажу”). Здійснити це треба на дату, коли стали виконуватися усі наступні умови (п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27):

• підприємство очкує отримати економічні вигоди від продажу ОЗ, а не від його використання за призначенням;
• продаж, як очікується, буде завершений протягом року після прийняття такого рішення;
• ОЗ готовий для продажу в своєму нинішньому стані;
• умови продажу відповідають звичайним умовам продажу таких активів.

Це означає, що переведення ОЗ у групу вибуття не завжди здійснюється на дату прийняття рішення про продаж. Наприклад, за договором з покупцем (він може бути й усним) підприємство взяло на себе зобов’язання спочатку демонтувати об’єкт ОЗ або здійснити його ремонт (модернізацію, поліпшення). До завершення даного демонтажу чи ремонту такий ОЗ не можна вважати готовим для продажу, тому він має й далі обліковуватися у складі ОЗ.

Не можна переводити ОЗ до групи вибуття, якщо хоча б одна з умов П(С)БО 27 не виконується!

Щодо документального оформлення даної операції, то для бухгалтера підставою для переведення ОЗ у групу вибуття може бути укладений договір купівлі-продажу або ж наказ керівника (у ньому повинен бути наведений план продажу об’єкта, який має потрапляти у річний інтервал для дотримання вимог П(С)БО 27).

Кожне підприємство має щось таке «невиробниче» на кшталт кавоварок і мікрохвильовок, об’єктів соціально-побутового призначення чи просто об’єктів, що не використовує у своїй діяльності. Останнім часом сюди додалися проблемні об’єкти основних засобів (ОЗ), що залишилися в зоні АТО. Дізнайтеся, які тут діють правила визнання та обліку.

Ліквідація основних засобів

► підстави та документальне оформлення ліквідації ОЗ ► як відобразити в бухобліку ліквідацію основних засобів ► оподаткування ліквідації основних засобів ► облік ліквідації вкрадених ОЗ

Відображаємо в обліку

Група вибуття необоротних активів: правила обліку

Що означає переведення необороного активу до групи вибуття? В обліку це наступне:

• об’єкт перестає вважатися основним засобом (по-суті, частиною товарів);
• у групу вибуття об’єкт ОЗ потрапляє за залишковою вартістю, що й стає його балансовою вартістю;
• на дату балансу на нього діють загальні правила оцінки запасів, тобто він відображається за найменшою з 2-х оцінок (п. 9 розділу ІІ П(С)БО 27): балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. Дані коригування здійснюються з використанням субрахунків 719 “Інші доходи операційної діяльності” або 949 “Інші витрати операційної діяльності” (п. 10 розділу ІІ П(С)БО 27);
• нарахування зносу (амортизації) на об’єкт ОЗ припиняється (п. 6 розділу ІІ П(С)БО 27). Останнім місяцем нарахування амортизації буде місяць його переведення до групи вибуття (п. 29 П(С)БО 27);
• надалі реалізація об’єкта здійснюється за правилами реалізації запасів, тобто з використанням субрахунків 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів” для відображення виручки від реалізації та 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів” для списання балансової вартості.

Зазначимо, що аналогічні правила діють і при вибутті малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА), які є частиною основних засобів за П(С)БО 7.

Не всі свої активи підприємство використовує для власної діяльності. Іноді актив вигідніше продати, або його спеціально купують для подальшого продажу. Тож читайте, як облікувати такий актив та визначити його ціну.

Продаж основних засобів оподаткування

ПДВ

Щодо обліку ПДВ при реалізації основних засобів, то тут діють наступні правила:

• визнається податкове зобов’язання за правилом першої події (дата отримання попередньої оплати або дата реалізації) (п. 187.1 ПКУ);
• базою оподаткування є договірна вартість операції з постачання об’єкта ОЗ (п. 188.1 ПКУ);
• база оподаткування не може бути меншою від балансової (залишкової) вартості, а якщо була переоцінка – переоціненої вартості об’єкта, що продається. Якщо це сталося, то треба донарахувати податкове зобов’язання на суму різниці. У даній ситуації складаються 2 податкові накладні: одна на базі договірної вартості, що надається покупцю, а друга – на суму перевищення, яка не надається покупцю (тип причини “15”);
• балансова вартість визначається на початок звітного (податкового) періоду протягом якого відбувся продаж основних засобів 2019 (ч. 2 п. 188.1 ПКУ).

Про останнє правило треба пам’ятати всім платникам ПДВ, а не тільки тим, у кого квартальний звітний період (це платники ЄП 3 групи, п. 202.2 ПКУ). Чому – розглянемо на прикладі.

Приклад 1. Підприємство місячний платник ПДВ. Балансова (залишкова) вартість об’єкта ОЗ на 1 травня 350000 грн, переведення у групу вибуття та реалізація відбулися також у травні. Останній місяць нарахування амортизації тоді також травень. За травень нараховано 10000 грн амортизації. Балансова вартість об’єкта при продажу у травні складає: 340000 грн (350000 – 10000).

Об’єкт продали за 200000 грн. Однак, база нарахування ПДВ буде не 200000 грн, і не 340000 грн, а 350000 грн (!), так як для нарахування береться залишкова вартість на початок податкового періоду (травня) (ч. 2 п. 188.1 ПКУ). Сума ПДВ складе 70000 грн (=350000×0,2). Таким чином, користуючись “бухгалтерською” залишковою вартістю підприємство б занизило б суму податку.

Залишкова вартість ОЗ для цілей оподаткування ПДВ при їх реалізації береться на початок місяця продажу (або кварталу – для квартальних платників ПДВ), а не за правилами бухобліку!

Податок на прибуток

Для тих платників податку, що не визначають податкових різниць все співпадає з бухгалтерським обліком, тобто під оподаткування потрапляє різниця між виручкою від продажу без ПДВ та балансовою (залишковою) вартістю ОЗ за правилами бухобліку.

Для тих же платників податку, що ведуть облік податкових різниць необхідно буде відкоригувати фінансовий результат (п. 138.1, 138.2 ПКУ), а саме:

• збільшити на суму залишкової вартості об’єкта, що продається, розрахованої згідно з П(С)БО 7;
• зменшити на суму залишкової вартості об’єкта, визначеної за правилами ПКУ.

Якщо брати дані прикладу 1, то залишкова вартість ОЗ для цілей обкладання податком на прибуток буде 340000 грн, так як правила для податку на прибуток аналогічні бухгалтерським. Однак, коли ж тоді можлива різниця? Це ситуації: дооцінка (уцінка) ОЗ або відображення зменшення корисності (у податковому обліку такі операції не впливають на вартість ОЗ), різниця у строках корисного використання з ПКУ.

Основні засоби в бухобліку підприємства

• Облік багатокомпонентних основних засобів
• Класифікація основних засобів
• При яких умовах МНМА — основний засіб
• Визначення видів вартості основних засобів

Податок на прибуток та невиробничі ОЗ

Ще однією причиною відхилень залишкової вартості за бухобліком та податковим обліком є продаж ОЗ невиробничого призначення, так як на них у податковому обліку амортизація не нараховується, а в бухгалтерському – нараховується. Виходить, що при продажу невиробничого ОЗ фінрезультат необхідно:

• збільшити на суму залишкової вартості невиробничого ОЗ за даними бухобліку;
• зменшити на суму первісної вартості ОЗ (первісної – так як в податковому обліку амортизація по такому ОЗ взагалі не нараховувалася й залишкова вартість дорівнює первісній);
• зменшити на суму витрат на ремонт та поліпшення даного ОЗ (такі витрати не визнавалися у податкового обліку, а тепер реалізація такого ОЗ перетворює його на такий, що використовується у господарській діяльності).

Також при коригуванні є обмеження: загальне зменшення фінрезультату при реалізації невиробничого ОЗ не може перевищувати суму доходу (виручки) від продажу ОЗ (лист ДФС від 01.03.2017 р. № 4416/10/26-15-12-05-11).

Свою специфіку оподаткування реалізація ОЗ має у платників єдиного податку (ЄП), то ж розглянемо її окремо.

Продаж основних засобів у платників єдиного податку

Платники ЄП юрособи 3 групи застосовують щодо продажу ОЗ спеціальне правило (п. 292.2 ПКУ):

• якщо ОЗ продані до їх використання протягом 12 місяців з дня введення в експлуатацію, то дохід визначається, як сума коштів отриманих від продажу таких ОЗ;
• якщо ОЗ продані після їх використання протягом 12 місяців з дня введення в експлуатацію, то дохід визначається як різниця між сумою коштів отриманих від продажу таких ОЗ та їх залишковою (балансовою) вартістю.

Залишкова вартість при цьому визначається за правилами П(С)БО 7.

За вищенаведеним правилом дохід від продажу ОЗ включається також до річної суми доходу, що дає право перебувати на ЄП (лист ДФС від 14.07.2017 р. № 1186/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).

Платники ЄП юрособи 4 групи з продажу ОЗ податок не сплачують, так як у них базою оподаткування є площа сількогосподарських угідь.

Оподаткування продажу МНМА

Нагадаємо, що у бухобліку МНМА потрапляють до складу ОЗ, а для цілей податкового обліку ОЗ не вважаються. До МНМА належать ОЗ з первісною вартістю до 6000 грн включно.

Бухгалтерський облік основних засобів

ПДВ

На продаж МНМА при оподаткуванні ПДВ поширюються ті ж самі правила, що й на звичайні ОЗ, так як норма п. 188.1 стосується необоротних активів у цілому, а не тільки ОЗ у розумінні ПКУ.

Податок на прибуток

Щодо податку на прибуток, то податкові різниці стосовно ОЗ тут не застосовуються, так як для ПКУ це не основні засоби.

Єдиний податок

А от для платників ЄП 3 групи при продажу МНМА доведеться платити податок з усієї виручки від реалізації, так як, по-перше, поняття залишкової вартості для МНМА для податкових цілей відсутнє, а, по-друге, норма 292.2 ПКУ стосується лише ОЗ у податковому розумінні.

Продаж основних засобів бухгалтерський облік

Розглянемо тепер продаж на прикладі.

Приклад 2. Підприємство продає легковий автомобіль у травні 2018 р. Залишкова вартість на 01.05 становить 432000 грн (первісна – 720000 грн; сума накопиченого зносу – 288000 грн). Щомісячна сума амортизації – 12000 грн.

* наказ Мінфіну від 13.09.2016 р. № 818 – типові форми первинних документів з обліку ОЗ для держсектору, але дозволені до використання всіма суб’єктами господарювання;

** на підставі п. 1.3 Інструкції з обліку ПДВ (наказ Мінфіну від 01.07.1997 р. № 141) такий ПДВ відноситься до складу витрат діяльності.

Наслідки продажу товару за ціною, нижчою за собівартість

Обов’язковість 286 субрахунку

Питання про обов’язковість 286 субрахунку може виникнути, коли ОЗ продається непередбачувано або ж у тому самому місяці, в якому й прийнято рішення про його продаж. Однак, чинні правила бухгалтерського обліку не передбачають іншого способу відображення продажу ОЗ, ніж через 286 субрахунок. Про це свідчить наступне:

• П(С)БО 7 не зазначає продаж як спосіб вибуття ОЗ (тільки безоплатна передача або невідповідність критеріям визнання активом ) (п. 33 П(С)БО 7);
• Методичні рекомендації з обліку основних засобів (наказ Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561) не містять інших кореспонденцій з реалізації ОЗ, крім з використанням субрахунку 286.

Отже, субрахунок 286 – єдиний шлях вибуття ОЗ.

Чи необхідна дооцінка основних засобів перед продажем

Дооцінка ОЗ є правом підприємства й чинні облікові стандарти не містять вимог щодо обов’язкового проведення переоцінок ОЗ при їх реалізації, у т.ч. й у ситуації з нульовою залишковою вартістю.

Продаж раніше дооцінених основних засобів

При продажу раніше дооцінених ОЗ при переведенні до групи вибуття сума дооцінки з субрахунку 411 “Дооцінка (уцінка) основних засобів” списується на субрахунок 441 “Прибуток нерозподілений” (п. 21 П(С)БО 7).

Види оцінки основних фондів

Продаж основних засобів у фінзвітності

У Звіті про фінансові результати продаж основних засобів відображається так:

• ряд. 2120 “Інші операційні доходи” – виручка від реалізації за мінусом ПДВ;
• ряд. 2180 “Інші операційні витрати” – балансова вартість реалізованого ОЗ.

Щодо Звіту про рух грошових коштів, то сума коштів, яка надійшла від продажу ОЗ потрапляє до розділу ІІ “Рух коштів у результаті інвестиційно діяльності” (ряд. 3205). Інвестиційна нерухомість: проводки

У звіті про фінансовий стан уже переведені до групи вибуття, але ще не продані ОЗ, відображаються у розділі ІІІ “Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття” (ряд. 1200).