Виплата єдиноподатником доходу нерезидентові-юрособі і податок на репатріацію

У 2014 році завдяки змінам, внесеним до Податкового кодексу України (ПК), це питання, здавалося б, стало однозначним. Та з появою у 2016 році роз’яснення контролерів (лист ДФС від 07.04.2016 № 7782/6/99-99-19-02-02-15) воно отримало друге життя. Тож з’ясуємо, чи мусять єдиноподатники в разі виплати доходу нерезидентові-юрособі (скажімо, за перевезення, рекламу, роялті тощо) сплачувати податок на репатріацію.

Перелік оподатковуваних доходів нерезидентів

Розпочнемо з того, що не всі доходи, які виплачують нерезидентам-юрособам, підлягають оподаткуванню. Власне перелік оподатковуваних доходів із джерел походження з України відображено у підпункті 141.4.1 ПК. Тут наведено, зокрема, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, орендної плати тощо.

Водночас у разі перерахування нерезидентові плати за придбані у нього товари утримувати податок на репатріацію не потрібно. Аналогічно діють і в разі перерахування коштів за послуги/роботи, які не потрапили до згаданого переліку.

Якщо ж дохід, що його виплачують нерезидентові-юрособі, наведено у підпункті 141.4.1 ПК, то в загальному випадку його оподатковують за ставкою 15% (утримують з доходу)*. До того ж для деяких видів доходів у ПК прописані особливі правила. Так, із фрахту, перерахованого компанії-нерезиденту, утримують 6%. А на послуги з виробництва та/або розповсюдження реклами, які надає нерезидент, нараховують 20%**.

* Якщо норми міжнародного договору не встановлюють інших правил/ставок.

Із переліком доходів нерезидентів, які потрібно оподатковувати, розібралися. Тепер з’ясуємо, хто оподатковує і перераховує такий податок до бюджету. Тобто хто фактично є податковим агентом під час виплати доходу нерезидентові із джерел походження з України. Тут і криється відповідь на запитання, чи є серед таких осіб єдиноподатники.

Утримання податку на репатріацію з доходів нерезидентів-юросіб

Здавалося б, єдиноподатнику не варто навіть перейматися питанням податку на репатріацію, адже про нього йдеться у пункті 141.4 ПК. Тобто це розділ ІІІ ПК, присвячений податку на прибуток. Єдиноподатник, очевидно, не є платником податку на прибуток (пп. 1 п. 297.1 ПК), тож і розділ ІІІ ПК не мав би його бентежити. Та ставити тут крапку зарано. Слід детальніше проаналізувати норми ПК, адже податок на доходи (прибутки) нерезидентів не є податком на прибуток єдиноподатника.

Так, у підпункті 141.4.2 ПК зазначено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу із джерелом його походження з України, має утримати податок з таких доходів за ставкою 15%. При цьому оподаткуванню підлягає і виплата доходу на рахунки нерезидента в національній валюті. Податок на репатріацію сплачують до бюджету під час виплати доходу. Однак якщо положення міжнародного договору з країною нерезидента передбачають інші правила оподаткування, застосовують норми цього договору.

Тож утримувати податок на репатріацію із доходів нерезидентів-юросіб зобов’язали резидентів (або постійні представництва), які виплачують їм доходи з визначеного переліку.

З’ясуємо, хто такі резиденти. Забігаючи наперед, відзначимо, що саме у визначенні терміна «резидент» полягає вся суть питання

Згідно з підпунтом 14.1.213 ПК, «… якщо у розділі III цього Кодексу використовується термін «резидент» у відповідних відмінках, під цим терміном розуміються особи, визначені пунктом 133.1 статті 133 цього Кодексу».

Особи, згадані в пункті 133.1 ПК, — це платники податку на прибуток.

Наведемо цитату з підпункту 133.1.1 ПК: «Платниками податку — резидентами є суб’єкти господарювання — юрособи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юросіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті».

За згаданими пунктами не увійшли до переліку резидентів — платників податку на прибуток:

• неприбуткові організації й установи;

• єдиноподатники.

Отже, єдиноподатники-фізособи податок на репатріацію з доходів нерезидентів-юросіб не сплачують. Бо очевидно, що під резидентом для цілей розділу ІІІ ПК мають на увазі лише юросіб.

Оскільки єдиноподатники-юрособи не підпадають під визначення «резидент» для цілей розділу ІІІ ПК (вилучені через пункт 133.5 ПК), то вони не мають утримувати податок з доходів нерезидентів-юросіб (нюанс є щодо фрахту, та про це далі).

Однак у листі ДФС від 07.04.2016 № 7782/6/99-99-19-02-02-15 податківці сформували дивний висновок: «Відповідно до п.п. 297.1 ст. 297 Кодексу платники єдиного податку звільняються від обовֹ’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності, зокрема, з податку на прибуток підприємств, але не звільняються від сплати податку на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України».

Про визначення терміна «резидент», що наведений у підпункті 14.1.213 ПК, контролери в листі не згадали. Однак зважаючи на цей лист не виключаємо, що контролери наполягатимуть, що единоподатники мають утримувати податок на репатріацію з доходів нерезидентів.

Особливості оподаткування фрахту

У термінології ПК фрахт — це винагорода (компенсація), яку сплачують за договорами перевезення, найму чи піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для:

• перевезення вантажів і пасажирів морськими або повітряними суднами;

• перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом (пп. 14.1.260 ПК).

Сума фрахту, яку сплачують нерезидентові за договорами фрахту***, оподатковується за ставкою 6% з джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту. А особою, уповноваженою справляти податок і вносити його до бюджету, — резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також єдиноподатником.

___________________

Тобто якщо єдиноподатник-юрособа виплачує дохід фірмі-нерезиденту у вигляді фрахту, він має утримати податок за ставкою 6% (підкреслимо: утримати, а не нарахувати додатково). Сплачують податок на репатріацію до бюджету під час виплати доходу нерезидентові. Якщо норми міжнародного договору з країною нерезидента передбачають інші правила оподаткування, ними можна скористатися за наявності довідки від нерезидента про те, що він є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, і за умови, що нерезидент є бенефіціарним власником доходу (ст. 103 ПК).

Санкції за неутримання податку на репатріацію

Платника, який є податковим агентом, що виплатив доходи без утримання та внесення до бюджету податку з доходів нерезидента вчасно та в повному обсязі, застосовують штраф:

• у розмірі 25% суми податку;

• у разі повторного вчинення порушення протягом 1095 днів — у розмірі 50% суми податку;

• за дії, вчинені впродовж 1095 днів утретє й більше, — у розмірі 75% суми податку (ст. 127 ПК).

Отже, можна стверджувати, що єдиноподатники не мають утримувати податок на репатріацію, окрім випадку з фрахтом. У разі виплати юрособі-нерезиденту винагороди у вигляді фрахту (у т. ч. за перевезення) єдиноподатник-юрособа мусить утримати з такого доходу податок у розмірі 6% або ж скористатися нормами міжнародного договору з країною нерезидента. При цьому для застосування меншої ставки чи звільнення від оподаткування потрібно, аби нерезидент був бенефіціарним власником доходу і надав довідку про свій резидентський статус.

Та застережемо, що з огляду на нелояльний лист ДФС від 07.04.2016 № 7782/6/99-99-19-02-02-15, податківці можуть бути іншої думки. Тож обережним єдиноподатникам-юрособам, які виплачують доходи фірмам-нерезидентам, радимо звернутися по індивідуальне роз’яснення (ст. 52, 53 ПК).