Відносини у фермерському господарстві досить специфічні: підприємницька діяльність громадян у сфері сільськогосподарського виробництва пов’язана з працею його членів. Кожен член фермерського господарства за своїм соціально-економічним статусом ― працюючий власник. У статті розповімо, як це відбувається в обліку у разі виходу члена з фермерського господарства.
⚡️ Розраховуємо та виплачуємо орендну плату фізособам за паї
Вихід з фермерського господарства: вимоги законодавства та думка юристів
Вихід з членів фермерського господарства (далі ― ФГ) у діючому ФГ пов’язаний з відчуженням майна ФГ. Питанням відчуження майна ФГ у профільному Законі «Про фермерське господарство» від 19.06.2003 № 973 (далі- Закон № 973) присвячено лише 2 статті – ст. 22. Фермерське господарство як об’єкт майнових прав та ст. 23. Успадкування фермерського господарства.
Вихід з членів відбувається також у разі припинення діяльності ФГ. Питанням припинення діяльності ФГ присвячено теж лише 2 статті - ст 35. Підстави для припинення діяльності фермерського господарства та ст. 36. Порядок припинення діяльності фермерського господарства. Норми статей не деталізовані і відсилають до положень Статуту ФГ. Зокрема, за ст. 36 майно, що залишилося після задоволення вимог кредиторів, розподіляється між членами фермерського господарства відповідно до його Статуту. Спори щодо розподілу майна фермерського господарства, яке припинило свою діяльність, вирішуються судом.
Діяльність фермерського господарства припиняється у разі:
- реорганізації фермерського господарства;
- ліквідації фермерського господарства;
- визнання фермерського господарства неплатоспроможним (банкрутом);
- якщо не залишається жодного члена фермерського господарства або спадкоємця, який бажає продовжити діяльність господарства.
Сільгосппідприємство планує зайнятися додатковим видом господарської діяльності. Як це зробити — у нашому алгоритмі.
Окремо регулюється ситуація у разі припинення діяльності ФГ до закінчення терміну надання господарству податкових пільг. У такому випадку господарство сплачує до бюджету за весь період його діяльності суму податку, обчислену в розмірі, встановленому для фермерського господарства, крім випадків, передбачених ч. 4 ст. 34 цього Закону, та викупу земельної ділянки для суспільних потреб чи примусового відчуження її з мотивів суспільної необхідності (п. 36.3 Закону № 973).
Підставами припинення членства у фермерському господарстві, відповідно до ЗУ «Про фермерське господарство» є його реорганізація, ліквідація, визнання неплатоспроможним (банкрутом) і якщо не залишається жодного члена фермерського господарства або спадкоємця, який бажає продовжити діяльність господарства (п. 35.1 Закону № 973). Закон не деталізує порядок припинення членства у фермерському господарстві, тому це питання варто регулювати статутом. Додамо, вибуття з членів ФГ необхідно реєструвати в Держреєстрі суб’єктів підприємницької діяльності.
У разі одноосібного ведення ФГ, рішення приймає сам ФОП та подає до державного реєстратора заяву про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП за його рішенням.
За формою повернення може бути частка майна як у грошовій, так і у натуральній формі, що також прописується у протоколі зборів або у статуті. Якщо ж на дату припинення членства відсутнє майно для виплати (підсумок першого розділу пасиву балансу має нульове чи від’ємне значення), члену ФГ доведеться припинити членство без отримання своєї частки майна. Це означає, що велася збиткова діяльність.
Юристи радять у Статуті визначити наступні важливі для бухгалтера моменти:
- дату вибуття члена ФГ;
- спосіб визначення вартості майна ФГ для визначення частки (за даними балансу ФГ або за справедливою вартістю через оцінку майна суб’єктом оціночної діяльності;
- право члена ФГ або його представника на доступ до документів і звітності, необхідних для визначення вартості його частки;
- строк виплати частки члену ФГ, що вибув; спосіб виплати частки (грошовий, натуральний, комбінований).
Оренда неприватної землі як внесок до складеного капіталу. На думку юристів, в силу ст. 81 Закону України від 06.10.1998 № 161-XIV «Про оренду землі» право на оренду земельної ділянки державної або комунальної власності для ведення ФГ не може бути відчужено її орендарем іншим особам, внесено до статутного капіталу, передано у заставу. Тому серед подільного майна ФГ таких об’єктів обліку бути не може.
Чи діє корпоративне право у межах сім’ї
В народі говорять: дружба, родинність не сумісні з бізнесом. Тим більше в українській сільській місцевості, де поняття родинності є фундаментальним у соціальних відносинах.
Тому важливо з’ясувати, чи підпадають відносини засновників-членів ФГ під поняття «корпоративне право». Господарський кодекс України і Податковий кодекс України (п. 14.1.90 ПКУ) визначають корпоративні права подібно — це права особи, частка якої визначається у капіталі (майні) господарської організації (юридичної особи) або його частку (пай), що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.
Проте, ФГ має певні особливості формування складеного капіталу (СК) – у ньому беруть участь лише члени родини - подружжя, їх батьки, діти, які досягли 14-річного віку, інші члени сім’ї, родичі, які об’єдналися для спільного ведення фермерського господарства, визнають і дотримуються положень установчого документа фермерського господарства. Членами фермерського господарства не можуть бути особи, які працюють у ньому за трудовим договором (контрактом) (п. 3.1 Закону № 973).
Отже, винятків для ФГ ми не знайдемо, тому відносини в середині ФГ слід розглядати як комерційні, бізнесові. Незважаючи на родинні стосунки засновників.
Окремі фахівці звертають увагу на юридичну різницю між внесення майна і право власності на нього. Наприклад, член ФГ вніс до складу статутного капіталу ФГ основний засіб у вигляді трактора, то такий засіб переходить у власність ФГ. Якщо член ФГ вніс майнове право на трактор (право ним користуватися) на строк, припустимо, вісім років, то ФГ має право на користування цим трактор вісім років, але не право власності на нього. Після закінчення восьми років трактор повертається члену ФГ, який його вніс. Натомість, безповоротні фінансові та майнові внески надходять у власність ФГ.
Відповідно, при виході з ФГ може повертатися як внесене майно члена, так і будь-яке інше на суму внесків. Деталі таких операцій доцільно прописати у статуті ФГ.
Облік трудової діяльності у фермерському господарстві
Новацією 2021 року є те, що облік трудової діяльності у фермерському господарстві необхідно вести відповідно до законодавства України про працю (п. 27.4 закону № 973 у редакції Закону № 1217-IX від 05.02.2021). Проте, не конкретизовано – стосується це найманих працівників (це - однозначно) чи також і членів господарства. Виходячи з того, що винятків не зроблено, на думку автора, зазначена норма поширюється на усіх працюючих-членів ФГ. У будь-якому випадку ця вимога означає необхідність нарахування зарплати членам ФГ і найманим працівникам, дотримання розміру мінімальної зарплати, норм виробітку, розцінок, утримання податку у джерела виплати, документування, звітності з праці тощо. У цих відносинах без бухгалтера і юриста навряд чи обійтися, що значно ускладнило життя фермерам.
Зміни до закону призвели до виокремлення нарахованої зарплати членам ФГ і найманим працівникам з чистого доходу ФГ. Тепер формується модель витрат за собівартістю, яка включає трудові, матеріальні та інші прямі витрати. Як у звичайному підприємстві. Відповідно має бути розрахований показник прибутку/збитку, а не чистого доходу.
Отже, при вибутті члена ФГ у першу чергу, мають бути погашені зобов’язання з оплати праці (д-т 66 к-т 30, 31), а потім розподіляють майно і прибуток (за наявності позитивного фінрезультату).
Документування розподілу майна і прибутку
Інформацію для розподілу прибутку на користь учасника-члена беруть не з рахунку 79, а з рахунку 44, як накопичену (нерозподілену) суму прибутку за увесь період роботи ФГ. Прибуток може виплачуватися у двох варіантах:
- залежно лише від частки майнового внеску учасника до складеного капіталу;
- з урахуванням як майнового, так і трудового внеску у загальний результат.
У будь-якому разі, виплати прибутку набувають форми дивідендів. Порядок їх нарахування, виплати і обліку не відрізняється від інших товариств, оскільки інше не встановлено законодавством.
Вихід члена фермерського господарства зі складу його учасників може відбуватися без передачі його частки іншому учаснику або з передачею. У першому випадку зменшується капітал ФГ на суму частки, що вибула. У другому - передача прирівнюється до продажу частки зі збереженням або її зміною – збільшенням або зменшенням. В обох випадках зміни необхідно внести до статутних документів.
До документів на такі операції юристи радять долучати: заяву про добровільний вихід із фермерського господарства, посвідчену приватним нотаріусом та протокол загальних зборів про затвердження Статуту ФГ у новій редакції, договір купівлі-продажу майна фермерського господарства, посвідчений приватним нотаріусом:
- статут (нова редакція);
- копія квитанції;
- договір про перехід чи передачу частки учасника у складеному капіталі товариства;
- документ, що посвідчує правомочність прийняття рішення про внесення змін до установчих документів, а також реєстраційна картка на внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців.
Судова практика визнає у якості документа навіть розписку про прийом коштів (якщо вона оформлена у відповідності до вимог ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996 (далі ― Закон № 996)). Документами також визнаються банківські платіжні доручення та касові квитанції.
Судова практика показує, що існують випадки, коли при продажу своєї частки іншій особі голова ФГ передає управління фермерським господарством своїй дружині. Судові висновки свідчать про неправомірність таких рішень.
Бухгалтеру в документах за таких обставин, коли дружина колишнього голови ФГ продовжує керувати господарством, потрібно враховувати посади (статус) членів ФГ відповідно до статуту. Можуть виникати правові колізії у разі невнесення вчасно змін до статуту ФГ. Проте, бухгалтер відображає в аналітичних реєстрах бухобліку посади (статус), оплату праці та розподіл майна і прибутку відповідно до фактичних даних ФГ, відображених у наведених вище та інших документах.
Вихід учасника зі складу фермерського господарства: податкові наслідки
Головне питання, яке постає щодо оподаткування вибуття - чи слід вважати внесені активи у СК ФГ інвестиційними активами? Для цього звернемося до пп. 170.2.7-а ПКУ, за яким інвестиційний актив означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративного права, виражені в інших, ніж ціні папери формах, впущених одним емітентом. Вочевидь, що так. Хоча для фермера цей момент є небажаним і обтяжним. Якби для фермерів-селян законодавець зробив виняток з наведеної норми і не ставив до одного ряду з великими інвесторами і спекулянтами (торгівцями цінних паперів), було б набагато легше, а так «маємо, що маємо».
Згідно з пп. 170.2.1 ПКУ, облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами платник податку веде самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Тобто такий облік має вести член ФГ, який вибув. ФГ не є податковим агентом у цих операціях.
Колишній член ФГ має самостійно розрахувати суми прибутку від отриманих активів (як різницю між доходами і витратами), суму ПДФО та військового збору (як з власних доходів) і сплатити до бюджету. У разі збитку податки не вникають.
Збиток утворюється у разі повернення йому того самого майна, яке свого часу вносилося у СК ФГ, оскільки повертається у меншій сумі (на суму зносу необоротних активів) або у тій самій сумі (для оборотних активів). Якщо ФГ проводило дооцінку активів (наприклад, для отримання банківського кредиту), то сума дооцінки при вибутті активу списується за рахунок відповідних джерел ФГ і на члена ФГ не відноситься. Джерела для необоротних активів – сума додаткового капіталу у вигляді дооцінок, для оборотних активів – прибуток ФГ.
Приклад 1. Згідно заяви від 20.12.21 р. з членів ФГ «Криниця» вибуває Лядова Н.В. Згідно статуту ФГ повертається внесок у вигляді вантажного автомобіля Татра -130 (1 од.) за залишковою вартістю 60 000,00 грн (первісна вартість 100 000,00 грн). Було внесено у СК також насіння пшениці 5000 кг на суму 20 000 грн., разом: 120 000, грн. (див. Статутний капітал фермерського господарства: оформлення та облік). Зерно пшениці використано на посів і тому повертаються кошти у сумі 20 000 грн. Разом до повернення - 80 000 (60 000 + 20 000) грн.
Обмеження на повернення майна можуть бути у разі перебування його під кредитною заставою ФГ до закінчення терміну кредиту.
У річній податковій декларації про майновий стан і доходи фізичної особи (колишнього члена ФГ) за 2021 рік зазначається сума інвестиційного доходу (прибутку або збитку, рядок 10.5 – «Інвестиційний прибуток (додаток Ф1)» У цьому випадку у декларації Лядової Н.В. слід поставити прочерк (суму збитку). Податки не виникають. Якщо був би позитивний результат, то ПДФО утримується за ставкою 18 %, військовий збір за ставкою 1,5 %.
Виняток для прибуткових платників: якщо сума доходу (прибутку), отримана платником податку протягом звітного податкового року від продажу інвестиційних активів не перевищує розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. Для 01 січня 2021 року це – 3178 грн. (2270 грн. х 1,4).
Автор статті не згоден з позицією деяких експертів, які вважають, що при вибутті активу з ФГ виникають доходи від продажу майна учаснику. Адже, відбувається не операція продажу, а повернення активу його власникові. Відповідно, не викає активу у ФГ. Тому така передача майна не підпадає під визначення доходу за НП(С)БО 15 «Дохід»:
Приклад 2. Члену ФГ «Криниця» Лядової Н.В. згідно статуту нараховано дивіденди від прибутку ФГ за 2021 рік у сумі 100 000 , 00 грн.
У даному випадку з пасивного доходу на підставі пп. 167.5.2 ПКУ утримується ПДФО у джерела доходу у розмірі 5 % - 5 000 (100 000 х 0,05) грн. На руки – 95 000,00 грн. ФГ як агент повинен відобразити суму виплаченого доходу у Додатку 4ДФ Податкового розрахунку з ознакою доходу «112».
Якщо члену ФГ повертається вартість його внеску, як фінансової допомоги на поворотній основі, то вона не підлягає оподаткуванню ПДФО (пп. 165.1.31 ПКУ).
Із 01.04.2021 податківці масово проводили фактичні перевірки наявності ліцензій на зберігання пального. Як результат — суб’єктів господарювання штрафували на 500 тис. грн або анулювали їхні ліцензії.
Вихід із членів фермерського господарства: зняття з обліку платника ЄСВ
Оскільки член ФГ є платником ЄСВ, то він має у десятиденний строк з дня прийняття відповідного рішення подати до податкового органу заяву про зняття з обліку платника ЄСВ (Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.10 № 2464-VI). При цьому заповнюється ф. № 7-ЄСВ з доданням копії документа, що підтверджує дату виходу (дату державної реєстрації виходу) зі складу членів ФГ (п.1 Розділу V Наказу Мінфіну від 24.11.2014 № 1162).
Наведене вище застосовується і до одноосібного ведення ФГ, коли ФОП є одночасно членом ФГ і здійснює іншу підприємницьку діяльність.
Якщо ж ФОП вирішив взагалі припинити свою підприємницьку діяльність, то в цьому випадку державний реєстратор надсилає податковому органу відомості про проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності ФОП, із зазначенням номера та дати внесення відповідного запису до Єдиного державного реєстру. При цьому, ФОП, як платник ЄСВ знімається лише після проведення передбаченої законодавством перевірки, здійснення остаточного розрахунку зі сплати ЄСВ та закриття інтегрованих карток (п.8 розділу IV Наказу № 1162).
Вихід з фермерського господарства: бухоблік вибуття члена ФГ
В силу приписів ст. 2 Закону № 996, ФГ без статусу юридичної особи (ФОП) може не вести бухгалтерській облік. При розрахунку частки члена ФГ-юридичної особи звертають увагу, що частка може містити:
- внесок до складеного капіталу (Кт 40);
- частину нерозподіленого прибутку (Кт 44);
- частину додаткового капіталу (Кт 42), крім емісійного доходу (його не буде у ФГ) і накопичених курсових різниць. Зокрема, можуть бути безоплатно одержані необоротні активи.
На погляд автора, не включають до розподілу частку резервного капіталу (рах 43), який спрямовується, як правило, на покриття збитків при закритті підприємства. Конкретний порядок виплат при виході члена ФГ доцільно прописати у статуті ФГ. У разі відсутності такого припису, бухгалтер вимагає зазначення складових виплат у протоколі загальних зборів ФГ.
Щодо методики визначення прибутку за рік, важливо врахувати норму п. 7.9. Методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах, затверджених Наказом Мінагрополітики України від 02.07.2001 № 189: фінансовий результат господарства розраховують як різницю між доходом (виручкою) від реалізації продукції, робіт і послуг на сторону та іншими доходами, та витратами. До одержаного результату додають (віднімають) різницю між вартістю незавершеного виробництва, товарно-матеріальних цінностей, продукції і молодняку тварин на кінець року та вартістю незавершеного виробництва, товарно-матеріальних цінностей, продукції і молодняку тварин на початок року.
На базі даних прикладів 1 і 2 відобразимо процес виходу члена ФГ на рахунках бух обліку.
Таблиця – відображення операцій з виходу члена ФГ Лядової Н.В. з його складу
| № | Зміст операції | Первинний документ | Д-т | К-т | Сума |
| 1 | Нараховано частку члену ФГ Лядової Н.В., яка вибуває у формі: | Заява члена ФГ, протокол зборів | | | |
| а | вкладеного капіталу (вибуття автомобілю вантажного) за зал. вартістю | Акт прийому-передачі | 67/Лядова Н.В. | 10/Автівка вантажна | 60 000,00 |
| б | списано знос автомобіля | Розрахунок | 13 | 10/Автівка вантажна | 40 000,00 |
| 2 | Зменшено складений капітал на зал. вартість автомобіля | Розрахунок | 40/Лядова Н.В. | 67/Лядова Н.В. | 60 000,00 |
| 3 | Нараховано дивіденди члену ФГ Лядової Н.В. | Протокол зборів, розрахунок | 44 | 67/Лядова Н.В. | 100 000,00 |
| 4 | Нараховано члену ФГ Лядової Н.В. частку (борг) за насіння пшениці | Розрахунок | 40/Лядова Н.В. | 67/Лядова Н.В. | 20 000,00 |
| х | Разом до повернення Лядовій Н.В.: | (60 000,00 + 100 000 + 20 000) | 180 000,00 |
| 5 | Перераховано кошти за насіння пшениці | Платіжне доручення | 67/Лядова Н.В. | 311 | 20 000,00 |
| 6 | Утримано ПДФО з дивідендів (5 %) | Бухгалтерська довідка | 67/Лядова Н.В. | 641/ПДФО | 5000,00 |
| 7 | Виплачено дивіденди на рахунок члена ФГ | Платіжне доручення | 67/Лядова Н.В. | 311 | 95 000,00 |
| 8 | Перераховано ПДФО до бюджету | Платіжне доручення | 68 | 311 | 5000,00 |
Які документи можуть розблокувати ПН, як оскаржити рішення про відмову в реєстрації і як заповнити та куди направити скаргу.
Таким чином, розрахунки з учасником Лядова Н.В. (донька) на рахунку 67 закрито. На рахунку 40 «Складений капітал» залишаються вклад члена ФГ Петренка В. Ф. (батько) у сумі 180 000,00 грн та непокрита сума зносу (амортизації автомобіля) Лядової Н.В. у сумі 40 000 тис. грн. Остання сума враховується у витратах виробництва (складова собівартості продукції, робіт), відповідно, у доходах і зменшить суму прибутку звітного року. Остання формує нерозподілений прибуток як складову власного капіталу ФГ і у сукупності зменшує його на суму амортизації активу.
Чому не рахунок 45? На рахунку 45 «Вилучений капітал» ведеться облік вилученого капіталу, у разі викупу власних акцій (часток) у акціонерів з метою їх перепродажу, анулювання (зменшення статутного капіталу) тощо (наказ № 291). Отже, його рекомендовано використовувати в акціонерних товариствах.
Вихід членів фермерського господарства зі складу його учасників: що з виплатами при збитковій діяльності
Потрібно розрізняти збиток за звітний рік (Д-т рахунку 79) і наростаючим підсумком (сальдо Д-т рахунку 44). Для розрахунків з учасниками приймають до уваги показник рахунку 44, який у балансі відноситься до складових капіталу ФГ. Якщо на дату виходу члена ФГ зі складу членів такого господарства рахунок 44 має нульове чи від’ємне значення, то дивіденди не нараховуються. Повертатися можуть лише майнові внески.
Якщо ситуація ще гірше - підсумок розділу пасиву балансу (сума власного капіталу або чистих активів) на звітну дату має нульове чи від’ємне значення, то виплачувати взагалі нічого. По суті, член ФГ залишає без майна (банкрот). В практиці такі ситуації, як правило, супроводжуються значною сумою кредиторської заборгованості третім особам.
