Відповідь
Підприємство має право переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо залишкова вартість такого об’єкта істотно відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу (п. 16 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Саме рішення підприємства щодо проведення переоцінок варто зазначити у наказі про облікову політику (п. 2.1 Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 № 635).
Детальніше про дооцінку та уцінку основних засобів читайте у консультаціях:
- «Дооцінка повністю замортизованого основного засобу»
- «Як зменшити залишкову вартість застарілих ОЗ»
Списання сум капіталу в дооцінках
Узагальнення сум капіталу в дооцінках, сформованого внаслідок переоцінок основних засобів, відбувається на субрахунку 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів».
Зменшення капіталу в дооцінках могло раніше відбуватися й у сумах, визнаних уцінок з відображенням проведення: дебет субрахунку 411 з кредитом рахунку 10 «Основні засоби». Однак у будь-якому випадку перевищення сум попередніх дооцінок об’єкта основних засобів над сумою попередніх уцінок залишкової вартості такого об’єкта включають до нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням капіталу в дооцінках (п. 21 П(С)БО 7). Для цього користуються проведенням: дебет субрахунку 411 з кредитом субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений».
Саме списання перевищення сум попередніх дооцінок об’єкта основних засобів над сумою попередніх уцінок залишкової вартості такого об’єкта до нерозподіленого прибутку може відбуватися одним із двох методів:
- при вибутті дооціненого ОЗ оодразу однією сумою;
- щомісяця (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації.
Обраний метод списання капіталу в дооцінках також варто зазначити в наказі про облікову політику підприємства.
Який би метод списання капіталу в дооцінках підприємство не обрало, залишок перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок при вибутті такого об’єкта потрапить тільки до нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).
Відображення капіталу в дооцінках у звіті про фінрезультат
Накопичену суму капіталу в дооцінках відображають у складі сукупного доходу підприємства ― рядок 2400 розділу ІІ Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід). Однак суму дооцінки, яку було включено до нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), до складу сукупного доходу вже не включають (п. 3.27 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 № 433).
Отже, списання капіталу в дооцінках внаслідок вибуття переоціненого об’єкта основних засобів впливає на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). Відповідно таке списання не впливає на формування доходів підприємства.
Реалізація дооціненого основного засобу
Необоротні активи, утримувані для продажу, визнають у разі дотримання таких умов:
- економічні вигоди очікують отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;
- вони готові до продажу в теперішньому стані;
- їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу;
- умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;
- здійснення їх продажу має високу ймовірність (п. 1 розд. ІІ П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність»).
Тож основний засіб, який відповідає таким умовам переводять до складу виробничих запасів підприємства та відображають на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу». На момент переведення до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, первісна вартість такого активу дорівнюватиме залишковій вартості основного засобу. Остання формується з урахуванням раніше проведених переоцінок.
Необоротні активи, утримувані для продажу, відображають у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин ― балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації (п. 9 розд. ІІ П(С)БО 27). При реалізації такого активу підприємство визнає витрати у сумі собівартості реалізованих виробничих запасів.
Отже, величина залишкової вартості основного засобу, сформована з урахуванням переоцінок, впливає на формування «бухгалтерських» витрат підприємства при реалізації такого активу. Також у підприємства можуть виникати витрати при відображенні такого активу на дату балансу за чистою вартістю реалізації.
Податок на прибуток
Розрахунок об’єкта оподаткування податком на прибуток базується на фінансовому результаті, визначеному відповідно до правил бухгалтерського обліку. Тому визнання всіх доходів та витрат підприємства відбувається за правилами бухгалтерського обліку (пп. 134.1.1 Податкового кодексу України; ПК). На цьому наполягають і податківці (див. лист ДФС від 09.06.2015 № 11999/6/99-99-19-01-01-15).
Саме списання капіталу в дооцінках у бухгалтерському обліку внаслідок вибуття переоціненого об’єкта основних засобів не призводить до формування ні доходів, ні витрат. Адже суму від такого списання одразу включають до нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) підприємства, який, при спрощеному трактуванні, формується з урахуванням усіх визнаних доходів та витрат (у т. ч. витрат у сумі податку на прибуток). Тож було б логічно вважати, що списання капіталу в дооцінках не впливає на фінансовий результат до оподаткування. Утім, не виключаємо й фіскальної позиції з цього приводу від податківців.
Водночас списання залишкової вартості основного засобу (з урахуванням переоцінок) у бухгалтерському обліку спричиняє формування витрат, а тому існує й вплив на фінансовий результат до оподаткування.
Додамо, що на думку податківців дооцінка основних засобів може включатися до їх вартості та підлягає податковій амортизації (див. лист МГУ ДФС ― Центрального офісу з ОВП від 04.12.2015 № 26508/10/28-10-06-11).
Різниці
Для підприємств, які застосовуватимуть різниці, передбачені розділом ІІІ ПК, проведення переоцінок основних засобів впливатиме й на коригування фінансового результату до оподаткування згідно зі статтею 138 ПК. Водночас саме списання капіталу в дооцінках не бере участі в такому коригуванні.
Натомість фінансовий результат до оподаткування зменшують на суму дооцінки в межах попередніх уцінок. Також виникатимуть й інші різниці у результаті нарахування «бухгалтерської» та «податкової» амортизації, а також у випадку вибуття основного засобу — при списанні його залишкової вартості, розрахованої за правилами бухгалтерського обліку та відповідно до норм ПК (п. 138.1, 138.2 ПК).
