експерт з обліку та оподаткування, кандидат економічних наук, Чернігів
Списання палива — складна ділянка бухгалтерського обліку, до якої завжди проявляє цікавість податкова, оскільки знає, що тут майже завжди можна «щось» знайти. У огляді розповімо про норми витрат пального, їхнього застосування, документальне оформлення, подорожні листи, акт списання палива зразок заповнення, проводки
Обов’язкових норм списання паливно-мастильних матеріалів (ПММ) на сьогодні немає. Існують лише такі від ДП «ДержавтотрансНДІпроект», що носять рекомендаційний характер, а саме:
Базові норми витрат (доповнення до «Методичних рекомендацій», окрема книга) (далі — Базові норми). Вони враховують базовий лінійний пробіг автомобіля за різними марками, моделями і різним видам палива (бензин, дизпаливо, газ) та різні підвищуючі коефіцієнти: робота в холодних умовах, робота в міських умовах, використання причепа, маса вантажу тощо.
Раніше офіційні обов’язкові норми були — це Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтранспорту від 10.02.1998 № 43 (далі — Норми № 43). Однак вони були скасовані 2 листопада 2023 року. Податківці неодноразово Норми № 43 у своїх роз’ясненнях вважали обов’язковими, хоча вони насправді й тоді носили рекомендаційний характер. Зараз замість Норм № 43 можна керуватися вищезгаданими Базовими нормами від ДП «ДержавтотрансНДІпроект». У 2026 році продовжує діяти редакція 1 Базових норм від 17 грудня 2023 року.
Насправді є кілька варіантів. Так, можна користуватися:
готовими нормами — Базовими нормами або старими Нормами № 43. Перші кращі, бо новіші та й у більшості пунктів наслідують Норми № 43;
власними нормами. Такі норми могли бути затверджені раніше, наприклад на основі Норм № 43, а бо ж можна розробити й затвердити нові власні норми, наприклад на основі Базових норм.
Останній варіант з використанням власних норм кращий у ситуаціях, коли:
придбаний дуже новий автомобіль, інший транспортний засіб, який просто відсутній у Базових нормах;
переобладнаний уже існуючий автомобіль, що є у Базових нормах, на ГБО (газобалонне обладнання). Базові норми витрати газу містять тільки для автомобілів, які обладнанні на газ з заводу. Доведеться користуватися спеціальним переведенням, наприклад бензин рахується у пропорції 1:1,25 (лінійна норма 10 л бензину = 12,5 л газу/100 км);
проведена повна модифікація автомобіля та перехід на якісь більш екзотичні види палива чи почали використовували певні суміші палива з іншими горючими речовинами. Наприклад, суміш «бензин + водень», біопаливо, якимось чином змогли поставити електродвигун та інша екзотика;
автомобіль взагалі індивідуально виготовлений (переобладнаний з іншого транспортного засобу).
Крім того, може бути ще одна проблема: нові покоління моделей автівок більш економні, ніж їхні попередники, а у Базових нормам автомобіль (наприклад, Ford Focus) зазначається без покоління випуску.
Обраний варіант підприємство може затвердити у своєму наказі про облікову політику або іншим внутрішнім наказом, наприклад, у Положенні про списання пального. Далі цей варіант називатимемо Норми списання ПММ.
Якщо підприємство витратило пальне понад норму, то навіть за наявності первинних документів щодо придбання і списання такого палива ці понаднормові витрати вважаються такими, що не стосуються господарської діяльності. Вважається, що паливо було використано для власних потреб. При понаднормовому витрачанні палива треба:
нарахувати компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ у звітному періоді, в якому виникла понаднормова витрата (пп «г» п. 198.5 Податкового кодексу,далі — ПК). Сума такого зобов’язання = сумі податкового кредиту, що був показаний при придбанні такого понаднормово витраченого палива. Таким чином, базою нарахування ПДВ є вартість придбання понаднормового палива без ПДВ (п. 189.1 ПК);
зареєструвати відповідну податкову накладну. Нагадуємо, що термін реєстрації таких компенсуючих податкових накладних становить 20 к. днів — після закінчення місяця, у якому вони були складені (п. 201.10 ПК).
Увага:при понаднормовій витравці ПММ слід нарахувати компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ.
Однак понаднормові виплати палива не впливають на визнання витрат в обліку податку на прибуток. Справа в тому, що податок на прибуток розраховується за правилами бухгалтерського обліку, а там понаднормові витрати — це все одно витрати й податкових різниць тут немає. Отже, як у малодохідника, так і великодохідника нічого коригувати не потрібно. Така позиція підтверджуються листом ДФС від 20.01.2017 № 1186/6/99-99-02-02-15 та в індивідуальній податковій консультації ДПС від 22.07.2020 № 2993/ІПК/99-00-05-05-02-06.
Увага: понаднормові витрати палива не впливають на податок на прибуток, але можуть спричинити донарахування ПДВ.
Однак краще перевитрат пального не допускати, так як можуть вини никнути питання щодо:
нарахуванняакцизного податку, адже ДПС може втрату підакцизного товару — пального — розглянути як об’єкт оподаткування акцизом (пп. 213.1.6 ПК). Як наслідок, вимога реєструватися платником акцизу (ІПК ДФС від 31.05.2019 № 2501/6/99-99-15-03-03-15/ІПК). Однак такі трати мають бути систематичними й значними;
оподаткування отриманого додаткового блага ПДФО та військовим збором у матеріально відповідальних осіб, тобто тих фізосіб, які можуть вважатися винними у такій понаднормовій втраті, наприклад водії.
Увага: пальне — це підакцизний товар. Систематичні й значні перевитрати можуть ще й спровокувати й вимогу податківців реєструватися платником акцизу.
Норми витрат палива неплатникам ПДВ та єдинникам: чи потрібно
Таке питання постає, оскільки компенсуючих податкових зобов’язань з ПДВ у неплатників бути не може, а у спрощенців витрати на єдиний податок не впливають. Навіщо тоді їм норми списання ПММ?
Потрібні. І ось чому: Норми списання ПММ виконують, в першу чергу, контрольну функцію, щоб водії не «зливали» паливо та інші ПММ. Якщо їх узагалі немає, то податківці при перевірці можуть всі витрати пального розглядати як понаднормові. Особливо, ще й якщо відсутності первинні документи з обліку та списання ПММ. На оподаткування це не вплине, але податківці можуть тоді взятися за доведення існування додаткового блага у працівників-водіїв.
Єдиний виняток — фізособи-єдинники груп 1 та 2, єдинники групи 3, які не мають найманих працівників. Тут уже облік ПММ їм не потрібен, адже податківцям донарахувати «щось» їм просто ні з чого. І за неведення бухгалтерського обліку покарати теж не вийде, бо ФОП не підпадають під дію Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996 (далі — Закон про бухоблік). Крім того, витрати на автомобіль у ФОП-єдинника та його витрати як фізособи практично нероздільні.
розробити тимчасові норми на основі схожого технічно і конструктивно транспортного засобу з затверджених Норм списання ПММ;
розробити тимчасові норми на основі власних замірів витрачання пального. Для цього треба призначити комісію фахівців (водій, механік, інженер і т.д.) та провести заміри витрачання пального;
звернутися до науково-дослідного інституту Мінінфраструктури — ДержавтотрансНДІпроект. Вони розроблять тимчасові індивідуальні норми витрат пального. Індивідуальні — це значить, що вони чинні тільки для того суб’єкта господарювання, який звертався за розробкою й не можуть бути використані іншими. Щоправда, розробка — за гроші. Форма заявки на розроблення норм є у Додатку 4 Методрекомендацій ПММ.
Увага: за відсутності норм на новий автомобіль надійніше звернутися за їхньою розробкою до ДержавтотрансНДІпроект.
Заміри витрачання пального — це коли заливають повний бак та їздять з певною швидкістю й фіксують, на скільки вистачить такого палива. Далі простою арифметикою можна порахувати лінійну норму витрачання пального. Наприклад, залили 5 л пального, якого вистачило на 50 км. Отже лінійна норма = 5/50×100 = 10 л/100 км. Усі виміри краще робити через вибуття з баку автомобіля, а не за показниками приладів обліку самого автомобіля — так надійніше. При здійсненні замірів у нагоді можуть стати:
узагальнені рекомендації щодо здійснення суб‘єктами розрахунків нормативних витрат палива в експлуатації (Додаток 1 до Методрекомендацій ПММ);
приклад розрахунків нормативних витрат палива з використанням MS-EXCEL (Додаток 2 до Методрекомендацій ПММ).
За результатами таких експериментів з замірами палива треба оформити Акт довільної форми, за основу якого можна взяти акти з Додатків 5 та 6 до Методрекомендацій ПММ.
Списання палива: документальне оформлення під час вантажних перевезень
Попри відміну офіційно затверджених первинних документів на списання пального ДПС усе одно бажає документального оформлення (лист ДФС від 02.11.2015 № 23178/6/99-99-02-02-15).
Підприємствам не залишається нічого, як впроваджувати «свої» форми первинних документів. У ситуації вантажних перевезень зручним може бути той же подорожній лист. Причина його поширення у тому, що дорожній лист раніше входив до переліку документів, які необхідні для перевезення вантажів автотранспортом у внутрішньому сполученні, якщо вантажоперевезення здійснює юрособа, — як на замовлення, так і для власних потреб. Через це є підприємства, які й надалі застосовують подорожні листи, попри їхню відміну.
Подорожній лист — це єдиний документ, який може підвередити роботу автомобіля і такі технічні нюанси, як робочий пробіг, кількість палива до та після поїздки та кількість залитого палива. Заповнення здійснюється водієм на основі показників одометра та датчика рівня палива в автомобілі. Взяти його форму можна уже готову з «недіючих» нормативних документів, прибравши з бланків гриф «Затверджено» з реквізитами вже скасованих нормативних документів (інакше — перевіряючі можуть розцінити це як використання недіючих документів). Такі форми подорожніх листів можна знайти для:
вантажних автомобілів — наказ Мінтрансу від 29.12.1995 № 74;
легкових автомобілів — наказ Мінтрансу від 17.02.1998 № 488/346.
Увага: подорожні листи слід затвердити внутрішнім наказом підприємства, наприклад про організацію бухгалтерського обліку.
Ці подорожні листи цілком можна модернізувати: прибрати зайві та ввести потрібні реквізити. Такі розроблені документи мають відповідати ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік. Однак варто подумати, аби не прибрати все ж таки потрібні реквізити. Наприклад, для пасажирських автобусів обов’язковим є медобстеження з відміткою у подорожній лист (за його наявності) і прибирати реквізит про лікаря таким підприємствам не треба (п. 4.6 Положення з наказу МОЗ від 31.01.2013 № 65).
Подорожні листи за усталеною практикою з минулого оформляються щодня. У кінці дня водії мають здавати їх на підприємство. Виняток, це тільки водії, робота яких носить роз’їзний характер. Вони уже здають подорожні листи, коли повернуться. Однак, так як подорожні листи на сьогодні скасовані, разом і з правилами їхнього складання, то підприємство може оформляти їх і раз на тиждень чи навіть раз на місяць. Головне вказати періодичність оформлення подорожніх листів у внутрішньому наказі підприємства. Більш детально про подорожній лист, його форму (бланк), зі зразками заповнення – читайте у матеріаліПодорожній лист: як скласти і заповнити правильно.
Зверніть увагу, що списувати треба пальне, яке використане у баку автомобіля. Саме ж заливання пального у бак не є витрачанням палива.
Чи треба ще щось? Для незначних обсягів перевезень подорожніх листів цілком достатньо. Однак, як варіант, ще можна додатково здійснити узагальнення інформації подорожніх листів і скласти за місяць (тиждень) на підставі подорожніх листів акт на списання палива (або відомість списання пального, бухгалтерську довідку тощо). Такий зведений документ цілком доречний і полегшить бухгалтеру систематизацію існуючих подорожніх листів. Однак, якщо вантажний автотранспорт підприємством використовується не часто, то ніякої потреби в актах на списання пального немає. Можна тоді й без них. Якщо ж подорожні листи виписувати не щодня, а на тиждень чи місяць — тоді сенс у акті на списання пального втрачається.
Розрахунок фактично використаного пального здійснюємо за формулою:
Фактична витрата пального = Залишок у баку на початок + Заправка — Залишок у баку на кінець
Списання палива на легковий автомобіль: як провести
Про те, що списання пального на витрати має відбуватися на підставі певного власне розробленого і затвердженого первинного документа, який підтверджує фактичне витрачання пального і містить обов’язкові реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, зазначається і у листі Мінфіну «Про документування списання пального» від 15.05.2020 № 35220-07-10/14347. Рекомендованої назви такого документа Мінфін не визначає.
Отже, можна використати, наприклад, акт на списання палива чи паливно-мастильних матеріалів. Такий акт відрізняється від акту списання пального на підставі подорожніх листів тим, що є самостійним документом. У такому самостійному акті на списання палива зазначаються кількість витраченого палива та його вартісна оцінка. Виходить, що такий акт усе одно наслідує за змістом подорожній лист, а отже, останній можна взяти в основу для розробки акту (див. вище про вантажні автомобілі). Однак треба врахувати специфіку легкового автотранспорту, зокрема відсутність необхідності у таких показниках, як вага вантажу. За основу можна взяти, наприклад, типову форму з уже недіючого наказу Держкомстату від 17.02.1998 № 74, що містить форму подорожнього листа для легкового автомобіля. Таку розроблену форму акта чи подорожнього листа треба затвердити внутрішнім документом.
Однак сам акт на списання пального (подорожній лист) не дозволить розрахувати вартість списаного пального, оскільки містить лише кількісні показники. Через це знову ж, як і для вантажних автомобілів, треба певний узагальнюючий документ, яким може бути відомість списання пального (чи бухгалтерська довідка).
Можна використати й раніше згадану систему назв документів:
подорожній лист легкового автомобіля;
акт на списання пального. У такому разі акт є узагальнюючим за подорожніми листами.
Тобто набір внутрішніх документів при списанні палив може бути різний, що й узагальнено у таблиці нижче.
ВАРІАНТИ ВНУТРІШНІХ ДОКУМЕНТІВ ДЛЯ СПИСАННЯ ПАЛЬНОГО
Варіант 1
Варіант 2
Акт на списання пального
Подорожній лист легкового автомобіля
Відомість на списання пального
Акт (відомість) на списання пального (узагальнюючий за подорожніми листами)
Обрані назви для документів не змінюють їхнього змістового наповнення. Однак перший документ в обох варіантах — подорожній лист (акт) — обов’язково має бути, бо жодна відомість, фіскальні чеки РРО/пРРО при придбанні пального не доводять факту його використання у господарській діяльності платника податку, а також не дозволяє проконтролювати дотримання норм списання пального.
Все треба затвердити певним внутрішнім наказом за підприємством, наприклад, можна розробити Положення про списання пального.
Штучний інтелект уміє багато. Та у питаннях податків і звітів вирішальне — не швидкість, а досвід. У системі «Експертус Головбух» консультують живі експерти, які не генерують відповіді, а перевіряють і зважують кожну рекомендацію 👇
Якщо сталася перевитрата, то від водія бажано отримати письмове пояснення причин. Ця формальність потрібна для нього ж, аби не вважати таке пальне додатковим благом. За умови отримання «господарських причин» у письмових поясненнях (агресивний стиль водіння, нераціональний маршрут, технічний стан автівки, низький тиск повітря в шинах) бухгалтер отримує обґрунтування перед податківцями, чому додаткове благо, яке виникло для матеріально відповідальних осіб, не було оподатковане. Якщо ж пояснень немає — це вважається нецільове використання пального, іншими словами «злив» пального водієм. Тоді їх слід оподаткувати як додаткове благо, якщо водій не компенсує.
При значній перевитраті навіть за наявності пояснень краще оподаткувати як додаткове благо або домовитися про відшкодування пального водієм (код «126» у Додатку 4ДФ Податкового розрахунку).
У будь-якому разі (за наявності письмових пояснень і без) — у платників ПДВ нараховується компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ.
Увага: уникайте перевитрат. За їхньої появи можливі проблеми з обліком ПДВ, оподаткування додаткового блага у працівника.
Приклад списання ПММ.Встановлена Нормами списання ПММ лінійна норма списання бензину на легковий автомобіль Ford Focus (обсяг двигуна: 1 596 см3, бензин, 5 дв., хетчбек) — 6,8 л / 100 км. Є такі підвищувальні коефіцієнти:
робота в міських умовах (м. Київ) — 15%;
використання кондиціонера для охолодження вище 30 °С включно — 9% (максимальна норма — 10%).
Автомобіль проїхав у серпні 2026 року 190 км.
Сумарний підвищувальний коефіцієнт: 9 + 15 = 24%.
Формула розрахунку норми витрат така:
Норма витрати пального = 0,01 ×базова лінійна норма (л/100 км) × пробіг (км) × (1+0,01×сумарний підвищувальний коефіцієнт)
Норми витрати для такого автомобіля будуть:
0,01 × 6,8 × 190 км × (1 + 0,01 × 24) = 12,92 × 1,24= 16,02 л
Таким чином, навіть якщо витрачено було фактично 17 л бензину, то за нормою у червні 2026 року можна списати лише 16,02 л. Решта (0,92 л) буде понаднормове використання. Однак є ще можливість підняти норму за кондиціонером до максимальної — 10%. Тоді Сумарний підвищувальний коефіцієнт стає 10 +15 = 25%. Перераховуємо норму витрат:
0,01 × 6,8 × 190 км × (1 + 0,01 × 25) = 16,15 л
Понаднормова втрата палива тоді дещо зменшилась — 0,85 л (= 17 — 16,15).
Загальні формули до розрахунку витрати пального можна знайти в розділі 4 Методрекомендацій ПММ.
Наводимо перелік найбільш вживаних коригуючих коефіцієнтів з Методрекомендацій ПММ у таблиці нижче.
КОРИГУЮЧІ КОЕФІЦІЄНТИ ЩОДО ВИТРАТ ПАЛИВА
Ситуація
Максимальний коефіцієнт, %
охолодження салону автомобіля (кондиціонер або установка «клімат-контроль», у залежності від фактичної температури, пп. 3.1.13 Методрекомендацій ПММ):
від +20 °С включно та до +25 °С включно
5
вище ніж +25 °С та до +30 °С включно — до 7 %;
7
вище ніж +30 °С — до 10 %;
10
робота в межах (пп. 3.1.4 Методрекомендацій ПММ)*:
міст, населених пунктах за наявності регульованих перехресть
5
таких міст, як Алчевськ, Біла Церква, Бровари, Вінниця, Горлівка, Кам’янське, Євпаторія, Єнакієве, Житомир, Івано-Франківськ, Кам’янець-Подільський, Керч, Кропивницький, Краматорськ, Кременчук, Кривий Ріг, Лисичанськ, Луганськ, Луцьк, Макіївка, Маріуполь, Мелітополь, Миколаїв, Нікополь, Павлоград, Полтава, Рівне, Севастополь, Сєвєродонецьк, Сімферополь, Слов’янськ, Суми, Тернопіль, Ужгород, Херсон, Хмельницький, Черкаси, Чернігів, Чернівці, Ялта
10
таких міст, як Дніпро, Донецьк, Запоріжжя, Київ, Львів, Одеса, Харків
15
коригуючі коефіцієнти через вік і пробіг автомобіля (користуватися можна лише у мінімальному значені та документально слід обґрунтувати їхню необхідність, довести факт того, що автівка проходила регулярне технічне обслуговування) (пп. 3.1.10 Методрекомендацій ПММ):
> 5 років із загальним пробігом > 100 тис. км
3
> 8 років або із загальним пробігом > 150 тис. км
5
> 8 років або із загальним пробігом > 150 тис. км
7
> 14 років або із загальним пробігом > 400 тис. км
* для гібридних автомобілів (автомобілів із системою рекуперації енергії) гранично допустиме значення надбавки за п. 3.1.4 Методрекомендацій ПММ зменшується на 5% (або надбавка може взагалі не використовуватися залежно від фактичних потреб)
Якщо автомобіль переобладнали на «газ»
Якщо на автівку встановили газобалонне обладнання (ГБО) потрібно:
перереєструвати автівку у МРКЕО та вписати його у техпаспорт;
затвердити наказом тимчасову лінійну норму списання газу — на основі коригування лінійної норми рідкого палива. Норми такі: бензин — стиснений природний газ (СПГ) (1:1), бензин — зріджений нафтовий газ (ЗНГ) (1: 1,25), дизпаливо — СПГ (1:0,92) (див. пп. 2.1.4 Методрекомендацій ПММ).
Або ж слід подати заявку на розрахунок норми у ДержавтотрансНДІпроект.
Списання палива: проводки
Рекомендуємо відкрити окремі аналітичні субрахунки для обліку пального на субрахунку 203 «Паливо»:
203.1 — ПММ автомобілі;
203.2 — ПММ на складі.
Звичайно, якщо підприємство має певний запас ПММ на складі.
Типові бухгалтерські проведення зі списання палива наведено у таблиці нижче.
