бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Що таке нематеріальні активи? Нематеріальні активи підприємства — це ресурси підприємства, що не мають матеріальної форми, але очікується, що вони приноситимуть економічні вигоди протягом більше року. Нематеріальні активи можна придбати, створити власними силами, отримати безоплатно або у процесі обміну на інші активи. Розглянемо облік нематеріальних активів для всіх цих ситуацій
нематеріальна форма. Нематеріальний актив не має матеріальної форми, тобто його не можна відчути на дотик. Наприклад, комп’ютерна програма. При цьому активом вважається саме програмний продукт, а не його носій (диск, флешка тощо);
економічна вигода. Нематеріальний актив має приносити економічні вигоди підприємству 1 рік та більше;
немонетарний характер. Нематеріальний актив є немонетарним, тобто це не гроші та їхні еквіваленти. Не вважаються НМА безготівкові гроші та дебіторська заборгованість, хоча вони теж позбавлені матеріальної форми;
ідентифікація активу. Нематеріальний актив має бути ідентифікований. Це означає, що нематеріальний актив може бути відділений, відокремлений від підприємства, наприклад переданий в оренду, проданий тощо. Або виникати внаслідок договірних або інших юридичних прав (п. 12 МСБО 38).
Цей аналіз підкреслює значення правильного управління нематеріальними активами.
Щоб правильно визначити нематеріальні активи підприємства, важливо розуміти, що відноситься до нематеріальних активів. Прикладами застосування критерію ідентифікації може бути невизнання нематеріальними активами:
гудвілу (іміджу, ділової репутації) підприємства, оскільки його не можна відокремити й окремо продати;
програмних продуктів OEM-версій, коли вони «вшиті» в ноутбук, комп’ютер тощо. Наприклад, операційна система Windows, якщо вона невіддільна від придбаного ноутбука (за придбаною ліцензією його не можна переустановити, використати на іншому ноутбуці, тільки на ноутбуці з конкретним серійним номером). Такі операційні системи обліковуються у складі вартості придбаних основних засобів, наприклад у складі первісної вартості ноутбука. Як окремий актив такі операційні системи не виділяються. Ще одним прикладом OEM-версії програмного забезпечення може бути операційна система MACOS, яка взагалі окремо не продається й може бути лише частиною вартості комп’ютерів (ноутбуків, десктопів) від компанії Apple;
власне розроблених торгових марок. Витрати на їхнє створення неможливо достовірно порахувати, то вони не ідентифікуються;
права на оренду приміщення. Такі зміни внесено до п. 5 НП(С)БО 8 наказом Мінфіну від 28.12.2022 № 468 (набрав чинності 7 лютого 2023 року), яким було вилучено згадку про «право на оренду приміщень» у класифікації нематеріальних активів.
Щодо останнього — права на оренду приміщень. Згідно з рішенням Мінфіну, права на оренду приміщень можуть бути визнані як сумнівні нематеріальні активи в балансі з погляду дотримання критеріїв НМА. Наприклад, короткострокова оренда приміщень може суперечити вимогам довгостроковості.
Плату за право на оренду приміщень, яка сплачена наперед, слід класифікувати як витрати майбутніх періодів за послугу оренди, а не як придбання нематеріального активу. Оренда приміщень обліковується за правилами НП(С)БО 14 «Оренда».
Залишається нематеріальним активом загальне право на користування майном, як-от емфітевзис. Наприклад, емфітевзис може бути визнаний як нематеріальний актив у випадках, коли це право надається на довгострокове користування земельною ділянкою виключно для сільськогосподарських потреб.
Нематеріальні активи: приклади
Як приклади нематеріальних активів можна навести:
ліцензії на використання комп’ютерних програм та операційних систем на кшталт Windows (якщо це не OEM-версії). Однак, якщо строк користування ліцензією рік і менше, — це витрати майбутніх періодів, а не НМА, адже не дотримується критерій довгостроковості;
Розглянемо порядок облікових записів щодо надходження нематеріальних активів залежно від їхнього джерела. Підприємства можуть створювати нематеріальні активи власними силами, купувати за грошові кошти, одержувати безплатно, в обмін на інші об’єкти або як внесок до статутного капіталу. Нижче розглянемо нематеріальні активи: приклад обліку за різних ситуацій.
Придбання нематеріального активу за кошти в національній валюті на умовах післяплати
Підприємство — платник ПДВ придбало у вітчизняного постачальника на умовах післяплати нематеріальний актив (право власності на базу даних). Договірна вартість бази даних — 750 000 грн, у т. ч. ПДВ — 125 000 грн.
Податковий кредит із ПДВ відображають на першу подію — дату оприбуткування нематеріального активу (за умови зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної). Наводимо бухгалтерські проведення з обліку придбання нематеріального активу:
Облік надходження нематеріальних активів підприємства
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
оприбутковано об’єкт нематеріальних активів
154
631
625000
2
відображено право на податковий кредит із ПДВ
6442
631
125000
3
нараховано суму податкового кредиту з ПДВ згідно із зареєстрованою в ЄРПН податковою накладною
641/пдв
6442
125000
4
сплачено вартість отриманого об’єкта нематеріальних активів
631
311
750 000
5
введено в експлуатацію об’єкт нематеріальних активів
125
154
625000
Придбання нематеріального активу за кошти в іноземній валюті на умовах попередньої оплати
Підприємство — платник ПДВ придбало в іноземного постачальника право власності на комп’ютерну програму на умовах попередньої оплати. Договірна вартість програми — 12 000 доларів США.
Курс НБУ долара США до гривні становив на дату:
попередньої оплати — 41,00 грн за 1 USD;
балансу (після дати попередньої оплати, але до дати оприбуткування) — 41,50 грн за 1 USD;
оприбуткування програми — 40,50 грн за 1 USD.
Наводимо бухгалтерські проведення з обліку придбання нематеріального активу в іноземній валюті:
ОБЛІК ПРИДБАННЯ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ ЗА ІНОЗЕМНУ ВАЛЮТУ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
здійснено попередню оплату нерезиденту за об’єкт нематеріальних активів (= 41,00 грн × 12000$)
Отримання об’єкта нематеріальних активів в обмін на подібний
Справедлива вартість (СВ) переданого об’єкта нематеріальних активів менша за його залишкову вартість (ЗВ). Підприємство передає права на торговельну марку (ТМ) «Пінта» й отримує натомість права на ТМ «Кванта». СВ марки «Пінта» (вартість згідно договору обміну) становить 1 250 000 грн (без ПДВ, який складає додатково 250 000 грн), первісна вартість — 1 550 000 грн, ЗВ — 1 350 000 грн, нарахована сума зносу — 200 000 грн.
Якщо справедлива вартість переданого нематеріального активу менша за його залишкову, отриманий подібний актив оприбутковують за СВ переданого активу.
Сума перевищення ЗВ переданого об’єкта нематеріальних активів над його СВ відноситься до складу фінансових результатів (витрат) звітного періоду (п. 12 НП(С)БО 8).
Нижче наводимо бухгалтерські проведення з обліку отримання нематеріального активу в обмін на подібний:
ОБЛІК ОТРИМАННЯ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ В ОБМІН НА ПОДІБНИЙ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
оприбутковано ТМ «Кванта» за справедливою (договірною) вартістю
154
631
1 250 000
2
відображено право на податковий кредит із ПДВ (= 1 250 000 × 0,2)
6442
631
250 000
3
нараховано суму податкового кредиту з ПДВ згідно із зареєстрованою в ЄРПН податковою накладною
641/пдв
6442
250 000
4
нематеріальний актив — ТМ «Пінта» — включено до групи вибуття за ЗВ
286
123
1 350 000
5
списано суму зносу, нарахованого на ТМ «Пінта»
133
123
200 000
4
передано ТМ «Пінта», визнаний дохід при передачі активу за справедливою (договірною) вартістю, збільшеною на суму ПДВ
312
712
1 500 000
5
визнано податкове зобов’язання з ПДВ при передачі активу виходячи з його справедливої (договірної) вартості (= 1 250 000 × 0,2)
712
641/пдв
250 000
6
передано ТМ «Пінта», списано її ЗВ
943
286
1 350 000
8
відображено залік заборгованостей
631
377
1 500 000
10
введено в експлуатацію ТМ «Кванта»
123
154
1 250 000
11
доходи від передачу активу віднесено на фінансовий результат операційної діяльності
712
791
1 250 000
12
собівартість (ЗВ) переданого активу віднесена на фінансовий результат операційної діяльності
Створення об’єкта нематеріальних активів із залученням підрядної організації
Підприємство створює об’єкт нематеріальних активів — комп’ютерну програму для автоматизації свого виробничого процесу. Для цього воно залучило підрядника — спеціалізоване підприємство.
Вартість робіт підрядника становить 1 800 000 грн, у т. ч. ПДВ — 300 000 грн.
Наводимо бухгалтерські проведення з обліку створення нематеріального активу:
ОБЛІК СТВОРЕННЯ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ ЧЕРЕЗ ПІДРЯДНУ ОРГАНІЗАЦІЮ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
перераховано підряднику аванс за виконання робіт зі створення об’єкта нематеріальних активів
371
311
1 800 000
2
відображено право на податковий кредит із ПДВ
6442
6441
300 000
3
нараховано суму податкового кредиту з ПДВ після реєстрації в ЄРПН податкової накладної
641/пдв
6442
300 000
4
вартість робіт включено до складу капітальних інвестицій на створення нематеріального активу
154
631
1 500 000
5
списано податковий кредит із ПДВ
6441
631
300 000
6
відображено залік заборгованостей
631
371
1 800 000
7
введено в експлуатацію об’єкт нематеріальних активів
Українські підприємства активно залучають іноземні інвестиції, виграють гранти і розвиваються. Хочете бути серед успішних? Підвищуйте кваліфікацію за Міжнародними стандартами фінансової звітності
Продаж об’єкта нематеріальних активів за кошти у національній валюті на умовах післяплати
Підприємство — платник ПДВ продає нематеріальний актив — комп’ютерну програму. Залишкова вартість програми — 256 000 грн, накопичена сума амортизації — 154 000 грн. Договірна ціна продажу становить 366 000 грн, у т. ч. ПДВ — 61 000 грн.
Наводимо бухгалтерські проведення з обліку внеску продажу нематеріального активу на умовах післяплати:
ПРОДАЖ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ НА УМОВАХ ПІСЛЯПЛАТИ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
переведено комп’ютерну програму до складу необоротних активів, утримуваних для продажу
286
125
256 000
2
списано суму зносу комп’ютерної програми
133
125
154 000
3
відображений дохід від реалізації комп’ютерної програми
377
712
366 000
4
нараховано податкові зобов’язання з ПДВ
712
641/пдв
61 000
5
списано балансову вартість комп’ютерної програми
943
286
256 000
6
отримано плату від покупця
311
377
366 000
7
доходи віднесено на фінансовий результат від операційної діяльності (= 366000 – 61000 = 305000)
791
712
305 000
8
витрати віднесено на фінансовий результат від операційної діяльності
Продаж об’єкта нематеріальних активів за кошти у національній валюті на умовах попередньої оплати
Підприємство продає об’єкт нематеріальних активів — комп’ютерну програму. Залишкова вартість програми — 256 000 грн, накопичена сума амортизації — 154 000 грн. Договірна ціна продажу становить 366 000 грн, у т. ч. ПДВ — 61 000 грн.
Нижче наводимо бухгалтерські проведення з обліку продажу нематеріального активу за попередньою оплатою:
ОБЛІК ПРОДАЖУ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ ПІСЛЯ ПОПЕРЕДНЬОЇ ОПЛАТИ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
отримано попередню оплату від покупця
311
681
366 000
2
нараховано податкові зобов’язання з ПДВ
643
641/пдв
61 000
3
переведено комп’ютерну програму до складу необоротних активів, утримуваних для продажу
286
125
256 000
4
списано суму зносу комп’ютерної програми
133
125
154 000
5
відображено дохід від реалізації комп’ютерної програми
377
712
366 000
6
списано суму раніше нарахованих податкових зобов’язань з ПДВ
712
643
61 000
7
списано балансову вартість комп’ютерної програми
943
286
256 000
8
відображено залік заборгованостей
6811
377
366 000
9
доходи віднесено на фінансовий результат від операційної діяльності (= 366000 — 61000 = 305000)
712
791
305 000
10
витрати віднесено на фінансовий результат від операційної діяльності
Щоб узяти на баланс об’єкт ОЗ, визначте строк його корисного використання. Адже від нього залежить, протягом якого часу об’єкт амортизуватиметься в обліку й, відповідно, впливатиме на фінрезультат підприємства. Стаття допоможе визначити строк корисного використання і вчасно його переглянути
Ліквідація об’єкта нематеріальних активів за власним рішенням підприємства
Підприємство — платник ПДВ за власним рішенням ліквідує об’єкт нематеріальних активів — торговельну марку. Залишкова вартість марки — 256 000 грн, накопичена сума амортизації — 154 000 грн.
Нижче наводимо бухгалтерський облік нематеріальних активів, приклад ліквідації.
ОБЛІК ЛІКВІДАЦІЇ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
списано залишкову вартість торговельної марки
976
123
256 000
2
списано суму зносу торговельної марки
133
123
154 000
3
нараховано компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ (= 25600 грн × 0,20), оскільки частково торгова марка не була використана у господарській діяльності у сумі залишкової вартості
976
6431
51 200
4
зареєстрована податкова накладна на компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ впродовж 20 к. днів після закінчення місяця
6431
641/пдв
51 200
5
інші витрати віднесено до фінансового результату іншої діяльності (= 256000 + 51200 = 307200)
793
976
307 200
Передача об’єкта нематеріальних активів до статутного капіталу іншого підприємства
Підприємство — платник ПДВ передає як внесок до статутного капіталу (СК) нематеріальний актив — комп’ютерну програму. Залишкова вартість програми — 256 000 грн, накопичена сума амортизації — 154 000 грн. Оцінка вкладу — 300 000 грн.
Наводимо бухгалтерські проведення з обліку внесення нематеріального активу до статутного капіталу іншого підприємства:
ВНЕСОК НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ ДО СТАТУТНОГО КАПІТАЛУ
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
визнана заборгованість за внеском до статутного капіталу
143
685
300 000
2
передано нематеріальний актив як внесок до статутного капіталу та списана його залишкова вартість
377
125
256 000
3
списано суму зносу комп’ютерної програми
133
125
154 000
4
визнаний дохід на суму різниці між оцінкою вкладу та залишковою вартістю переданого нематеріального активу (=300000 — 256000)
377
746
44000
5
проведена звірка розрахунків за внесками до статутного капіталу
685
377
300 000
6
дохід віднесений на фінансовий результат іншої діяльності
746
793
44000
Облік основних засобів та нематеріальних активів на підприємстві здійснює бухгалтерська служба. Усі активи підприємства підлягають інвентаризації. Навіть ті, що неможливо «помацати» чи побачити на власні очі, такі як НМА. Як їх про інвентаризувати, читайте консультацію експерта — Iнвентаризація нематеріальних активів.
