Облік оренди для КНП — платників і неплатників ПДВ

Для медзакладів-КНП є два визначальні моменти в обліку оренди, зумовлені організаційно-правовою формою та специфікою послуг.

1. Облік ПДВ. Медзаклад може бути й не бути платником ПДВ.

2. Частина орендної плати може призначатися місцевому бюджету. За рішенням органу місцевого самоврядування, КНП або залишає всю орендну плату собі, або перераховує її частку до місцевого бюджету.

ПДВ за надання приміщень в оренду

У загальному випадку медзаклади є неплатниками ПДВ, адже їх основна діяльність — надавати послуги з охорони здоров’я — звільнена від цього податку за поодинокими винятками, як-от косметологічна допомога чи масаж (пп. 197.1.5 Податкового кодексу України; далі — ПК).

Послуга з оренди є об’єктом оподаткування ПДВ. Медзаклади в цьому разі — не виняток. Об’єктом оподаткування є також компенсація орендарем комунальних послуг (лист ДФС від 04.08.2016 № 26595/7/99-99-15-03-02-17). Вартість послуг оренди і компенсованих комунальних послуг потрапляє в розрахунок ліміту, що зумовлює потребу реєструватися платником ПДВ. Нагадаємо, що це — 1 млн грн за останні 12 календарних місяців (пп. 188.1 ПК).

У ліміт 1 млн грн зараховуйте:

• всі операції, що підлягають оподаткуванню за ставками 20%, 7%, 0%;
• операції, звільнені чи умовно звільнені від ПДВ.

На цьому неодноразово наголошувала ДФС (листи ДФС від 28.12.2015 № 27865/6/99-95-42-01-16-01, від 26.04.2016 № 9397/6/99-99-15-03-02-15, роз’яснення в 101.01.02 ЗІР).

  Договір оренди: як укласти собі на користь

Медзаклади-КНП, позбувшись бюджетного статусу, набули нових нюансів у наданні послуг оренди…

Інструкції для КНП

Отже, якщо медзаклад не є платником ПДВ і збільшує свій дохід шляхом надання приміщень в оренду, ретельно стежте за лімітом для ПДВ-реєстрації. Зараховуйте до нього не тільки оподатковувані операції, а й суму доходів від послуг з охорони здоров’я. Сумніватиметеся —звертайтеся до податківців по індивідуальні консультації.

Якщо медзаклад є платником ПДВ, діють загальні правила обліку податкового зобов’язання, зокрема правило першої події:

• орендар сплатив аванс — цієї ж дати виникло податкове зобов’язання на всю суму оплати, маєте зареєструвати податкову накладну в ЄРПН;
• аддали приміщення в оренду без авансу — податкове зобов’язання (із реєстрацією податкової накладної в ЄРПН) нараховується з періодичністю, що визначена в договорі оренди.

ДФС не розглядає акт надання послуг оренди як безальтернативний документ (лист ДФС від 30.01.2018 № 342/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Якщо орендар затримує оплату і немає підписаного акта, за первинний документ зійде й бухгалтерська довідка у довільній формі, складена на основі договору оренди.

Податкова накладна на послуги оренди

Податкову накладну на оренду заповнюйте за особливими правилами:

Заповнення граф 4, 5, 6 залежить від одиниці вимірювання та положень щодо неї в договорі оренди.

За договором, оренда вимірюється в грн за 1 м²:

У договорі оренди одиниця вимірювання не визначена, зазначаєте в накладній та акті свою одиницю — послуга, місяць:

¹ Лист ДФС від 20.03.2015 № 5834/6/99-99-19-03-02-15, роз’яснення ДФС у 101.19 ЗІР.

Якщо отримали часткову предоплату послуги, в графі 6 проставте не «1», а «0.5», «0.25» тощо. Якщо при цьому рахуєте обсяг послуги в м², зазначте частку метражу. Наприклад, не 600 м², а 300 м² — для 50% оплати, 150 м² — для 25% оплати тощо.

Акт надання послуг чи інший первинний документ не обов’язково складати щомісяця. Місяць є базовим звітним періодом з ПДВ. Квартал — періодом складання фінансової звітності. У договорі оренди платіжним періодом може бути й місяць, і квартал, і навіть рік. Податківці у роз’ясненнях не наполягають на щомісячному оформленні актів та податкових накладних (лист ДФС від 30.01.2018 № 342/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, лист ГУ ДФС у Полтавській області від 23.05.2017 № 302/ІПК/16-31-12-01-34, роз’яснення 101.16 ЗІР). Отже, акти чи інші первинні документи можете складати і в кінці кварталу чи навіть року, але не безладно, а через чіткі інтервали, що відповідають стандартним звітним періодам: місяць, квартал, рік. Їх маєте визначити в договорі оренди. Відповідно реєструйте податкові накладні.

Однак, якщо отримуєте щомісячну компенсацію комунальних послуг (ця плата не входить до орендної), податкові накладні на відшкодування комуналки також оформляйте щомісяця, незалежно від того, як часто складаєте акти.

Узгоджуйте податкову накладну та акт (бухгалтерську довідку). Одиниці вимірювання послуги в них мають збігатися.

Маєте орендаря — сплачуйте земельний податок

Наталія Товченик,керівник експертної групи Експертус Головбух, експерт з питань бухгалтерського обліку та оподаткування, Київ

Надання приміщень в оренду — одне з додаткових джерел доходу для КНП. Утім воно частково позбавляє…

Розрахунки для КНП

ПДВ і компенсація комунальних послуг

Є три варіанти оплати комунальних послуг за орендоване приміщення.

1. Вартість комунальних послуг входить до орендної плати. Окремою сумою в актах і накладних її не виділяють. Облік орендних платежів відбувається за стандартною схемою.

2. Орендар самостійно сплачує комуналку на підставі угод, які уклав із комунальними службами. Облік комуналки в цьому разі — клопіт орендаря, а не орендодавця.

3. Орендар окремо компенсує орендодавцю вартість комунальних послуг. Ці відносини мають бути прописані в договорі оренди чи окремій угоді. Податківці розглядають суму компенсації як дохід орендодавця. Він є об’єктом оподаткування ПДВ (лист ДФС від 04.08.2016 № 26595/7/99-99-15-03-02-17).

Про третій варіант — докладніше. Орендарі компенсують комуналку на підставі або копій платіжних документів про оплату комунальних послуг, або довідки-розрахунку. Останній варіант більш імовірний для медзакладів, оскільки в орендованих приміщеннях навряд чи будуть окремі лічильники.

Єдиний спосіб виокремити комуналку орендаря — провести розрахунок-розподіл з огляду на співвідношення площі орендованого приміщення та загальної площі будівлі, потужності електроприладів, кількості працівників тощо. Правила розподілу мають бути в договорі оренди, окремій угоді чи додатку до договору.

Через компенсацію комуналки в медзакладу виникає податкове зобов’язання. Його нараховуйте за тими ж правилами, що й для послуг з оренди. Коли заповнюватимете податкову накладну, вкажіть у графі 3.3 той самий код— 68.20 «Послуги щодо оренди й експлуатування власної чи взятої у лізинг нерухомості». Податківці розглядають цей платіж як відшкодування окремих елементів витрат, з яких складається вартість послуги з оренди майна, незважаючи на те що цей платіж відокремлений від орендного (лист ДФС від 18.05.2017 № 272/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). У графі 2 зазначте «Компенсація вартості комунальних послуг з оренди нежитлового приміщення за _____ ».

Не робіть в графі 2 уточнення на кшталт «послуги з водопостачання», «електроенергія», адже медзаклад-орендодавець не є постачальником цих послуг. До того ж електроенергія є товаром, а не послугою. У податкових накладних її зазначають у графі 3.1 за кодом УКТ ЗЕД, а не ДКПП (лист ДФС від 26.05.17 № 386/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Податковий кредит із комунальних послуг у медзакладу є, але з ним не все так просто, як у решти підприємств. Якщо відсутні окремі лічильники, податковий кредит формують на підставі податкової накладної на вартість послуг, що стосується всієї будівлі. А вона використовується ще й для надання медичних послуг. Послуги з охорони здоров’я звільнені від ПДВ. Тому податковий кредит за ними треба прибрати, нарахувавши податкове зобов’язання. Робіть це на основі пропорційного розподілу ПДВ за правилами визначення частки неоподатковуваних операцій, як скеровує пункт 199.2 ПК. Наприкінці місяця зареєструйте зведену податкову накладну на ту частку ПДВ з комунальних послуг, яка припала на неоподатковувані операції, тобто надання послуг з охорони здоров’я (п. 199.1 ПК). Крім того, наприкінці року відкоригуйте ПДВ (п. 199.5 ПК).

 Малоцінка в медзакладі: класифікація, облік, оподаткування

Бухоблік орендних платежів та відшкодування комуналки

Передачу приміщень в оренду на бухгалтерських рахунках не відображайте, адже вони залишаються на балансі медзакладу. Амортизацію нараховуйте.

Для обліку доходу від надання приміщень в оренду застосовуйте рахунок 713 «Дохід від операційної оренди активів». Адже це не основна діяльність медзакладу. Інакше був би рахунок 703. Дохід нараховуйте на підставі акта про надання послуг або бухгалтерської довідки, складеної з урахуванням умов договору.

Витрати, зумовлені наданням послуг оренди, відображайте на рахунку 949 «Інші операційні витрати». Наприклад, витрати на поточний ремонт, якщо цей обов’язок договір оренди передбачає для медзакладу-орендодавця.

Попередню оплату послуги оренди показуйте на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» із наступним поступовим списанням на рахунок 713. Адже згідно з пунктами 6.3 і 6.4 П(С)БО 15 суми, отримані авансом, доходом не визнаються.

Суму орендного платежу, що належить місцевому бюджету (якщо така є), відображайте як вирахування з доходу — проведенням Д-т 713 і К-т 642. Чому так, а не, скажімо, Д-т 949 і К-т 642? Надходження, які належать іншим особам, не визнаються доходом (пп. 6.6 П(С)БО 15). Тому їх доцільно вирахувати із загального доходу. Платіж на користь місцевого бюджету можна вважати частиною орендної плати, що припадає іншому фактичному орендодавцю — місцевій громаді, якій належить майно медзакладу-КНП.

Суму компенсації визнавайте доходом та відображайте на рахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Чому не застосовуємо пункт 6.6 П(С)БО 15 (платіж, що належить іншим особам)? На відміну від частки орендної плати, призначеної місцевому бюджету, цей платіж фактично є частиною орендного платежу, який компенсує витрати медзакладу на надання орендної послуги. Отже, він повністю належить медзакладу, а не частково — ще й третім особам. Тож дохід з оренди в КНП треба визнати. Такої ж логіки додержує ДФС у листі від 18.05.2017 № 272/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Витрати на комунальні послуги, які компенсує орендар, віднесіть на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» як собівартість орендної послуги. Якщо зробити це технічно складно:

• протягом звітного періоду обліковуйте комунальні послуги на своїх звичайних рахунках, наприклад 92 «Адміністративні витрати»;
• наприкінці періоду, коли складатимете Звіт про фінансові результати, оформте бухгалтерську довідку та відкоригуйте показники — зменште суму адміністративних витрат та збільште інші операційні витрати на суму комунальних послуг, що відшкодував орендар.