Додатковий дохід ніколи не буде зайвим. Одним з традиційних способів його отримати є здавання в оренду приміщень, якщо є зайві площі. Медзаклади зазвичай здають приміщення в оренду аптекам, певним торговим точкам, приватним лабораторіям, фізособам для їх приватної медичної практики. Як відобразити в обліку дохід від таких послуг, як бути з ПДВ – тема цієї консультації.
⚡️ Фінансовий план КНП на 2022 рік
Особливості обліку оренди в медзакладах-КНП
Основним, на що слід звернути увагу бухгалтеру медзакладу-КНП при обліку доходів від орендних платежів є таке:
- облік доходів слід вести на субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів». Для медзакладу дохід від такої діяльності не є основним, тому по рахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» обліковувати його не можна;
- отримані наперед аванси за оренду мають відображатися як доходи майбутніх періодів, тобто за однойменним рахунком 69. Потім вони поступово списуються на доходи періоду, тобто на згаданий субрахунок 713. Наприклад, щомісячно або по мірі підписання актів наданих послуг;
- витрати, які пов’язані з орендованим приміщенням відносяться на рахунок 949 «Інші операційні витрати». Однією з проблем обліку при цьому є те, що основними у витратах є комунальні послуги, а окремих лічильників для такого приміщення, як правило, немає, наприклад лічильників води, електроенергії, теплопостачання. Це означає одне: доведеться здійснювати розподіл таких витрат за певною базою, аби порахувати собівартість орендної послуги. Такою базою розподілу може бути, наприклад, співвідношення між площею приміщення та загальною площею будівлі, на яку встановлено лічильники. Також у ролі баз розподілу можна використати кількість чоловік або потужність електричних приладів. Правила розподілу можна визначити в наказі про облікову політику або положенні про платні послуги медзакладу.
Також можуть є податкові нюанси, які пов’язані з ПДВ:
- отримання доходу з оренди – це оподатковувана ПДВ операція. Однак діяльність з охорони здоров’я – це звільнена від ПДВ операція. Таким чином, у медзакладу-платника ПДВ з’являється необхідність розраховувати частку використання придбаних комунальних послуг в оподатковуваних операціях та нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ за правилами ст. 199 ПКУ, а також здійснювати перерахунок даної частки оподатковуваних операцій в кінці року;
- якщо медзаклад не є платником ПДВ, то слід звернути уваг, що отримані доходи від оренди зараховуються до межі, після якої настає обов’язкова реєстрація платником ПДВ (1 млн грн, без урахування ПДВ, п. 181.1 ПКУ).
► коли КНП має визнавати НМА ► за якою вартістю оприбутковувати НМА на баланс ► як нараховувати амортизацію НМА ► як обліковувати витрати на обслуговування та поліпшення НМА ► як обліковувати вибуття НМА
Можливе існування відрахувань частини доходу до місцевого бюджету. Це не розглядається як податок, а є виплатою частини прибутку власнику – місцевій громаді. Однак медзаклади-КНП, як правило, рішеннями місцевих рад звільняються від сплати таких платежів.
Тепер детальніше про облік ПДВ по цим операціям і приклад бухгалтерських проведень.
ПДВ по послугам з оренди в КНП
Правило першої події. Отримання наперед орендних платежів (грошових коштів) вимагає реєстрації податкової накладної незалежно від дати підписання акта наданих послуг.
Якщо ж авансу не було, то ПДВ нараховується з періодичністю, яка прописана в договорі (місяць, квартал, рік). З такою ж періодичністю, щоб не було ніяких питань від податківців мають складатися й підписуватися акти наданих послуг. Податківці не наполягають на тому, щоб обов’язково такий період був місячний. Це означає, що квартальний чи річний період визнання доходу від оренди і, відповідно, нарахування ПДВ – це цілком нормально (лист ДФС від 30.01.2018 р. № 342/6/99-99-15-03-15/ІПК).
Відсутність акта не означає відсутність податкового зобов’язання з ПДВ для КНП, так як ДПС не вважає акт єдино можливим документом щодо оформлення операції оренди (лист ДФС від 30.01.2018 р. № 342/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Нарахування доходу може бути здійснене й на основі бухгалтерської довідки за відсутності акта. У п. 2.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Мінфіну від 24.05.1999 р. № 88, допускається й складання самостійного внутрішнього первинного документа у довільній формі, якщо від контрагента не отримано документа (так званий «самоакт»).
Увага: Здавання в оренду – це оподатковувана ПДВ операція
Податкова накладна. Тут теж є свої нюанси:
- у графі 3.3 вказуємо код 68.20 «Послуги з оренди та експлуатації власної та взятої в лізинг нерухомості»;
- у податковій накладній як одиницю вимірювання можна зазначати «послуга», код одиниці вимірювання не заповнювати, а кількість вказувати «1». Такий підхід рекомендований самими податківцями у листі від 20.03.2015 р. № 5834/6/99-99-19-03-02-15. Він підходить, коли в договорі оренди прописана певна сума орендних платежів за все приміщення в цілому, а не за окремий квадратний метр;
- при отриманні попередньої оплати кількість такої послуги (графа 6) може бути не цілим числом, наприклад, «0,5», «0,25» і так далі;
- усі податкові накладні мають співпадати по датах та інших записах з актами наданих послуг чи бухгалтерськими довідками, якщо акти відсутні.
Компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ у кінці місяця
Більшість діяльності медзакладу, а саме послуги з охорони здоров’я, звільнена від оподаткування ПДВ, але здача приміщення в оренду – це оподатковувана операція. Однак податковий кредит, який формується по всім придбаним комунальним послугам медзакладу, які споживаються як у звільненій діяльності (охороні здоров’я), так і оподатковуваній діяльності (здавання приміщень в оренду, а також деякі платні медичні послуги, по яким немає звільнення від ПДВ). Отже, треба:
- здійснити розрахунок частки використання таких послуг в оподатковуваних операціях (п. 199.2 ПКУ);
- щомісяця складати й реєструвати зведені податкові накладні на «компенсуюче» зобов’язання з ПДВ на підставі п. 199.1 ПКУ. Реєструвати такі податкові накладні слід не пізніше 20 дні з кінця того місяця, якого вони стосуються;
- у кінці року перерахувати частку оподатковуваних операцій та за необхідності скласти й зареєструвати розрахунки коригування до згаданих «компенсуючих» податкових накладних (п. 199.4 ПКУ).
Більш детально механізм обліку такого ПДВ за наявності оподатковуваної та неоподатковуваної діяльності розкрито у матеріалі Річний перерахунок ПДВ.
Приклад обліку доходу КНП з оренди (медзаклад – платник ПДВ). Медзаклад-КНП здає в оренду у першому півріччі 2022 року кабінет за 7200 грн/місяць, у т.ч. ПДВ. Окремої компенсації комунальних послуг немає – вважається, що їх покриває орендна плата. У грудні 2021 року була отримана орендна плата за І квартал 2022 року.
БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ З ОБЛІКУ ДОХОДІВ ВІД ОРЕНДИ У МЕДЗАКЛАДІ |
№ | ГОСПОДАРСЬКА ОПЕРАЦІЯ | ДТ | КТ | СУМА |
Облік операцій у медзакладі, який є платником ПДВ* |
1 | Грудень 2021. Укладений договір оренди та отримана попередня оплата за І квартал 2022 року по 7200 грн за кожний місяць (січень-березень) (=7200×3 = 21600) | 311 | 39 | 21600,00 |
2 | Грудень 2021. Нараховане податкове зобов’язання з ПДВ на момент отримання попередньої оплати, ставка ПДВ 20% (=21600×1/6) | 643.1 | 643.2 | 3600,00 |
3 | Грудень 2021. Відображено податкове зобов’язання з ПДВ по зареєстрованій податковій накладній у ЄРПН | 643.2 | 641.3 | 3600,00 |
4 | Січень 2022. Надано послуги з оренди та підписаний акт надання послуг за січень 2022 року у сумі місячної орендної плати | 69 | 713 | 7200,00 |
5 | Січень 2022. Вирахували з доходу суму ПДВ (=7200×1/6 = 1200) | 713 | 643.1 | 1200,00 |
7 | Січень 2022. Нараховані комунальні послуги (опалення, електроенергія), загальна сума по медзакладу, без ПДВ | 92 | 631 | 300000,00 |
8 | Січень 2022. Відображено розрахунки з постачальниками комунальних послуг у сумі ПДВ | 644.1 | 631 | 60000,00 |
9 | Січень 2022. Визнаний податковий кредит по комунальним послугам після реєстрації постачальниками податкової накладної у ЄРПН | 641.3 | 644.1 | 60000,00 |
10 | Січень 2022. Перерозподілено комунальні послуги у частці, яка належить орендарю. За базу розподілу взята площа кабінету в загальній площі будівлі медзакладу (частка 0,6%) (=300000×0,006 = 1800) | 949 | 92 | 1800,00 |
11 | Січень 2022. Визначено компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ за п. 199.1 ПКУ. Частка оподатковуваних операцій за даними минулого року 99,5%. Податкове зобов’язання = 300000×0,995 ×0,2 = 59700 | 92 | 643.2 | 59700,00 |
12 | Січень 2022. Визнано компенсуюче зобов’язання з ПДВ на основі зареєстрованої податкової накладної у ЄРПН | 643.2 | 641.1 | 59700,00 |
13 | Січень 2022. Доходи списано на фінансовий результат операційної діяльності | 713 | 791 | 6000,00 |
14 | Січень 2022. Адміністративні витрати віднесено на фінансовий результат операційної діяльності (=300000 – 1800 + 59700) | 791 | 92 | 357900,00 |
15 | Січень 2022. Інші витрати віднесено на фінансовий результат операційної діяльності | 791 | 949 | 1800,00 |
Облік перерахування орендних платежів до місцевого бюджету |
1 | Січень 2022. Надано послуги з оренди та підписаний акт надання послуг за січень 2022 року у сумі місячної орендної плати | 69 | 713 | 7200,00 |
2 | Січень 2022. Вирахували з доходу суму ПДВ (=7200×1/6) | 713 | 643.2 | 1200,00 |
3 | Січень 2022. Визнано податкове зобов’язання з ПДВ після реєстрації податкової накладної | 643.2 | 641.3 | 1200,00 |
4 | Січень 2022. Вирахували з доходу 25% до місцевого бюджету за рішенням місцевої ради (=6000×0,25 = 1500) | 713 | 642 | 1500,00 |
5 | Січень 2022. Доходи списано на фінансовий результат операційної діяльності (= 7200 – 1200 –1500 = 4500) | 713 | 791 | 4500,00 |
* призначення відкритих субрахунків з обліку ПДВ: 641.3 «Розрахунки з бюджетом з ПДВ», 643.1 «Податкові зобов’язання з ПДВ підтверджені (по зареєстрованій податковій накладній)», 643.2 «Податкові зобов’язанні з ПДВ не підтверджені (очікувані)»; 644.2 «Податковий кредит не підтверджений (очікуваний)» |
Приклад обліку доходу з оренди (медзаклад – неплатник ПДВ). Медзаклад-КНП, що є не є платником ПДВ, здає в оренду у першому півріччі 2022 року кабінет за 6000 грн/місяць. Окремої компенсації комунальних послуг немає – вважається, що їх покриває орендна плата. У грудні 2021 року була отримана орендна плата за І квартал 2022 року.
БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ З ОБЛІКУ ДОХОДІВ ВІД ОРЕНДИ У МЕДЗАКЛАДІ |
№ | ГОСПОДАРСЬКА ОПЕРАЦІЯ | ДТ | КТ | СУМА |
Облік операцій у медзакладі, який не є платником ПДВ |
1 | Грудень 2021. Укладений договір оренди та отримана попередня оплата за І квартал 2022 року по 6000 грн за кожний місяць (січень-березень) (=6000×3 = 18000) | 311 | 39 | 18000,00 |
2 | Січень 2022. Надано послуги з оренди та підписаний акт надання послуг за січень 2022 року у сумі місячної орендної плати | 69 | 713 | 6000,00 |
3 | Січень 2022. Нараховані комунальні послуги (опалення, електроенергія), загальна сума по медзакладу | 92 | 631 | 360000,00 |
4 | Січень 2022. Перерозподілено комунальні послуги у частці, яка належить орендарю. За базу розподілу взята площа кабінету в загальній площі будівлі медзакладу (частка 0,6%) (=360000×0,006 = 2160) | 949 | 92 | 2160,00 |
5 | Січень 2022. Доходи списано на фінансовий результат операційної діяльності | 713 | 791 | 6000,00 |
6 | Січень 2022. Адміністративні витрати віднесено на фінансовий результат операційної діяльності | 791 | 92 | 360000,00 |
7 | Січень 2022. Інші витрати віднесено на фінансовий результат операційної діяльності | 791 | 949 | 2160,00 |
Компенсація комунальних послуг орендарем
За договором оренди орендар може ще й сплачувати компенсацію комунальних послуг. Якщо вона не включена до орендних платежів, тобто у вартість послуги з оренди, то такі суми відображаємо окремо на субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Такі доходи обкладаються ПДВ, так як ДПС прирівнює їх до орендних платежів (лист ДФС від 18.05.2017 р. № 272/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Податкова накладна на компенсацію комунальних послуг теж складається за кодом ДКПП (графа 3.3), що використовується для оренди, тобто 68.20 «Послуги з оренди та експлуатації власної та взятої в лізинг нерухомості».
Приклад обліку компенсації комунальних послуг. Якщо медзаклад з минулих прикладів виставив рахунок та отримав у січні 2022 року компенсацію комунальних платежів на суму 2160 грн, то проведення будуть такі:
БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ З ОБЛІКУ КОМПЕНСАЦІЇ КОМУНАЛЬНИХ ПОСЛУГ ОРЕНДАРЕМ |
№ | Господарська операція | Дт | Кт | Сума |
Облік операцій у медзакладі, який є платником ПДВ* |
1 | Лютий 2022. Виставлено рахунок на компенсацію комунальних послуг за січень 2022 року орендарю | 377 | 719 | 2160,00 |
2 | Лютий 2022. Нарахована сума податкового зобов’язання з ПДВ (= 2160 × 1/6 = 360) | 719 | 644.2 | 360,00 |
3 | Лютий 2022. Визнаний податкове зобов’язання з ПДВ після реєстрації податкової накладної у ЄРПН | 644.2 | 641.3 | 360,00 |
4 | Лютий 2022. Орендар перерахував суму компенсації комунальних послуг за січень 2022 року на рахунок медзакладу. | 311 | 377 | 2160,00 |
5 | Лютий 2022. Сума доходи списана фінансовий результат від операційної діяльності (=2160 – 360 = 1800) | 719 | 791 | 2000,00 |
Облік операцій у медзакладі, який не є платником ПДВ |
1 | Лютий 2022. Виставлено рахунок на компенсацію комунальних послуг за січень 2022 року орендарю | 377 | 719 | 2160,00 |
2 | Лютий 2022. Орендар перерахував суму компенсації комунальних послуг за січень 2022 року на рахунок медзакладу. | 311 | 377 | 2160,00 |
3 | Лютий 2022. Сума доходи списана фінансовий результат від операційної діяльності | 719 | 791 | 2160,00 |
* призначення відкритих субрахунків з обліку ПДВ: 641.3 «Розрахунки з бюджетом з ПДВ», 644.2 «Податковий кредит не підтверджений (очікуваний)» |
Стаття підготовлена за матеріалами журналу "Головбух"
