бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
У консультації на прикладах дізнаємося, як формується та обліковується фінансовий результат, його складові у звітності, вплив на податок на прибуток та з’ясуємо інші питання, що пов’язані з обліком прибутків та збитків підприємств. Також, з’ясуємо, чи є мають фінансовий результат фізособи-підприємці
Фінансовий результат — це різниця між доходами та витратами. Простіше, кажучи, — прибуток або збиток. Фінансовий результат — це суто бухгалтерський термін і показує результат арифметичної дії.
Термін «фінансовий результат» вживається у нормативних документах лише щодо підприємств. Фінансовий результат у підприємства є завжди: позитивний (прибуток) або негативний (збиток). Нульовий результат теж можливий, але рідко зустрічається, хіба що підприємство взагалі не проводило будь-якої діяльності впродовж періоду (етап створення або ліквідації).
Увага: Фінансовий результат — це «доходи – витрати = прибуток/збиток».
До речі, при складанні звітності за міжнародними стандартами (МСФЗ) замість «фінансовий результат» зазвичай вживають більш зрозумілі для пересічного користувача звітності поняття «прибуток» або «збиток». Однак у МСБО 1 «Подання фінансової звітності» термін «фінансові результати» вживається досить часто.
Окремі нюанси визнання доходів і витрат регулюються спеціалізованими стандартами, наприклад правила нарахування амортизації основних засобів, нематеріальних активів, біологічних активів, уцінки запасів, створення резерві та забезпечень, обліку фінансових інвестицій. Це стосується як НП(С)БО, так і МСФЗ.
Українські підприємства активно залучають іноземні інвестиції, виграють гранти і розвиваються. Хочете бути серед успішних? Підвищуйте кваліфікацію за Міжнародними стандартами фінансової звітності
Якщо підходити формально, — ні, тобто фінансового результату у фізосіб-підприємців (ФОП) немає. Точніше термін «фінансовий результат» до ФОП не застосовується. Однак формально говорити про фінансовий результат ФОП не можна:
у правилах оподаткування ФОП, що визначає Податковий кодекс України (далі — ПК), термін «фінансовий результат» не використовується. У ПК термін «фінансовий результат» згадується лише в контексті обліку податку на прибуток підприємств;
правила визнання доходів і витрат у підприємств та ФОП відрізняються. Для підприємств діє принцип нарахування, а ФОП визнають доходи й витрати за надходженням і витрачанням грошей, що називають касовим методом. Як наслідок, отримання авансу у ФОП вважається доходом, а у підприємства — ні;
для ФОП заборонене визнання цілої низки витрат: амортизація легкових автомобілів, доходи (збитки) від змін валютних курсів, неоплачених грошима витрат тощо;
ФОП-єдинники груп 1, 2 та 3 (ставка 5%) ведуть лише облік доходів, тобто не ведуть обліку витрат. Тобто фінансового результату для них бути в принципі не може.
Однак щодо ФОП загальної системи оподаткування у ПК вживається схожий за економічним змістом термін — «чистий оподатковуваний дохід». По-суті, це прибуток ФОП-загальника, але з урахуванням вищезгаданих особливостей обліку доходів і витрат ФОП. Саме прибуток, адже поняття збиток у ФОП немає, від’ємний чистий оподатковуваний дохід не визначається (див. зокрема роз’яснення ГУ ДПС у Одеській області).
Попри формальну точку зору нормативних документів, з економічної точки зору у ФОП є фінансовий результат — прибуток або збиток — який кожний ФОП може порахувати для себе самостійно, враховуючи особливості своєї діяльності.
Фінансовий результат: чи дорівнює залишку грошей
Ні, не дорівнює. Цей бухгалтерський парадокс пов’язаний з тим, що визнання доходів і витрат у сучасному бухгалтерському обліку підприємств ніяк не пов’язано з надходженням та витрачанням грошових коштів. Як наслідок, фінансовий результат може бути позитивним — прибуток, але підприємство зовсім може не мати грошей на рахунку, і навпаки.
Увага: рух грошей не впливає на фінансовий результат підприємства.
Простий приклад: підприємство отримало аванс за свою продукцію, яку ще не відвантажило. Гроші є, але доходу (відповідно й прибутку) немає, бо дохід можна визнати в момент відвантаження продукції. Крім того, сума отриманих грошей не рівна прибутку. Більше того, якщо продукція продається за ціною нижче собівартості, то може бути навіть збиток.
Окремих правил для обліку фінансового результату немає, оскільки вони є похідними від правил (принципів) обліку доходів і витрат. Їх можна виділити всього два. Такі правила у сукупності носять назву «принцип нарахування» (ст. 4 Закону про бухоблік).
ПРИНЦИП НАРАХУВАННЯ ТА ЙОГО СКЛАДОВІ
№
Правило
Пояснення/приклад
1
доходи й витрати визнаються в момент коли вони фактично понесені незалежно від отримання/витрачання грошей
Якщо на складі була продукція вартістю 10 тис. грн, яку потім відвантажили за 16 тис. грн, то в цей момент відбувається одночасно дві бухгалтерські операції:
списання старого активу (продукції) на 10 тис. грн;
Надходження у майбутньому грошової оплати від покупця (16 тис. грн) уже ніяк не позначається на доходах, витратах та фінансовому результаті підприємства
2
при розрахунку фінансового результату доходи співставляють саме з тими витратами, які були понесені заради їхнього отримання
Для виробництва продукції підприємство орендує приміщення цеху. У грудні 2024 сплачено за його оренду за весь наступний рік (2025). Операція грудня 2024 не спричиняє нарахування витрат і не позначається на фінансовому результаті підприємства 2024 року. Ця сума попередньої оплати (авансу) має бути поступово віднесена на витрати впродовж звітних періодів 2025 року:
поквартально 1/4;
або помісячно 1/12.
Таким чином, оплата оренди у грудні 2024 року вплине на фінансовий результат аж 2025 року, бо саме в цьому році цех буде випускати продукцію, яка приноситиме дохід підприємству
Увага: Фінансовий результат для підприємств визначається на основі принципу нарахування.
Формування фінансового результату в обліку
Для обліку формування фінансового результату підприємств використовується ціла система бухгалтерських рахунків для обліку:
доходів (рахунки класу 7);
витрат (рахунки класу 9);
витрат на виробництво (рахунок 23) та загальновиробничих витрат (рахунок 91). Їх слід розглядати окремо, оскільки залишки за ними а відміну від інших рахунків доходів і витрат відносяться на субрахунок 901 ««Собівартість реалізованої готової продукції»», а не рахунок 79 «Фінансові результати»;
фінансового результату (рахунок 79 та його субрахунки).
Також підприємства можуть у цій системі використовувати ще й рахунки класу 8 для обліку витрат за елементами. Однак переважна більшість підприємств цього не робить, адже цей клас рахунків, по-перше, не обов’язковий, по-друге, без нього цілком можна обійтися.
Як діяти, коли керівник не має змоги підписати документи, наприклад, перебуває у відпустці, відрядженні, на лікарняному тощо? Із паперовими документами можна знайти рішення. З електронним документообігом та різними КЕП посадових осіб розібратися складніше — виникає багато запитань щодо правомірності поставлених підписів. У статті підкажемо, як передати повноваження підписувати документи на час відсутності керівника та уникнути ризиків
РАХУНКИ ДЛЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ФІНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТУ
Субрахунки рахунку 79
Призначення
Як вживається рахунок
791
облік результатів операційної діяльності
На цьому субрахунку накопичуються доходи та витрати:
основної діяльності підприємства;
діяльності, яка пов’язана з забезпеченням основної діяльності.
Наприклад:
доходи від реалізації продукції, послуг, їхня собівартість, витрати на управління підприємством;
збутові витрати;
доходи та витрати з оренди;
доходи та втрати від зміни валютних курсів тощо
792
облік результатів фінансових операцій
У більшості підприємств результат фінансової діяльності від’ємний, бо більшість підприємств мають фінансові витрати, але не мають фінансових доходів.
Приклади фінансових витрат:
відсотки за кредитами;
відсотки з фінансового лізингу.
Для того, щоб мати ще й фінансові доходи, підприємство має отримувати відсотки, наприклад, за такими операціями:
здавати об’єкти у фінансовий лізинг;
надавати позики.
Однак для надання фінансових послуг треба ще й мати ліцензію від НБУ (раніше — від Нацкомфінпослуг)*. Відтак позитивний результат фінансових операцій може бути у страхових компаній, кредитних спілок, лізингових компаній та інших надавачів фінансових послуг, але не звичайних підприємств
793
облік результатів іншої діяльності
На цей субрахунок відносяться доходи й витрати від будь-якої іншої діяльності, яка не потрапила на субрахунки 791 і 792:
витрати від списання необоротних активів,
доходи від безоплатно одержаних необоротних активів;
доходи від відшкодування збитків від страхової компанії;
доходи та витрати від зміни валютних курсів, які пов’язані з такими операціями, і т.д.
Рахунок 79 разом зі своїми субрахунками (791, 792, 793) — це кінцевий рахунок, на який списуються (закриваються) усі рахунки доходів і витрат (7 і 9 клас). Виняток тільки рахунки 23 і 91 — вони закриваються попередньо на інші рахунки (23, 26, 90). Схема рахунку обліку фінансових результатів наведена нижче.
Рахунок 79 (791, 792, 793)
Дт
Кт
Витрати
Доходи
За рахунками бухгалтерського обліку маємо формулу:
фінансовий результат підприємства = оборот за Кт 79 – оборот за Дт 79.
Увага: бухгалтерське правило просте: рахунки класів 7 і 9 закриваються на 79.
Початок нового року — час переглянути облікову політику підприємства. Адже кожен рік насичений на оновлення. Окремі облікові зміни продиктовані воєнним станом. Пояснимо, на які облікові моменти слід зважити і як внести зміни до облікової політики
БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ З ОБЛІКУ ФІНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТУ (за основними виробничими процесами)
№
Господарські операції
Дт
Кт
Сума
Формування доходів і витрат підприємства
процес придбання:
1
придбана сировина (витрат немає)
201
631
40000
2
відображено розрахунки з ПДВ — до реєстрації постачальником податкової накладної (сума ПДВ узагалі не впливає на витрати)
644.2
631
8000
3
відображений податковий кредит з ПДВ — після того, як постачальник зареєстрував податкову накладну
641.1
644.2
8000
4
оплата вартості сировини постачальнику (витрат також немає, оскільки підприємство один актив (гроші) замінює на інший — сировину)
631
311
48000
процес виробництва:
5
вартість сировини списана на собівартість виробництва (відбувається формування виробничої собівартості)
23
201
40000
6
нарахована зарплата робітникам, які виробляють продукт
23
661
50000
7
нарахований ЄСВ на зарплату робітників, які виробляють продукт (=50000 × 0,22)
23
651
11000
8
нарахований знос обладнання та знос виробничої будівлі
91
131
1000
9
загальновиробничі витрати віднесені на собівартість виробництва
23
91
1000
10
отриманий продукт з виробництва за виробничою собівартістю (=40000 + 50000 + 11000 + 1000) (всі ці затрати на виробництво, що увійшли до собівартості, поки що не є витратами з точки зору бухгалтерського обліку, оскільки актив (продукт) ще не списаний з балансу)
26
23
102000
процес реалізації:
11
відвантажено продукт і визнаний дохід (виручка) від його реалізації
361
701
192000
12
визнано податкове зобов’язання — до реєстрації податкової накладної
643.2
641.1
32000
13
відображено розрахунки з ПДВ — після реєстрації податкової накладної
701
643.2
32000
14
списаний продукт з балансу в момент реалізації (за виробничою собівартістю)
901
26
102000
15
надійшла оплата від постачальника (50%)
311
361
9600
16
нарахована зарплата директору підприємства
92
661
20000
17
нарахований ЄСВ на зарплату директора підприємства (=20000 × 0,22)
92
651
4400
18
нарахована амортизація автомобіля директора
92
131
600
облік фінансового результату в кінці місяця:
19
дохід від реалізації (без ПДВ) віднесений на фінансовий результат (= 192000 – 32000)
701
791
160000
20
собівартість реалізованого продукту віднесена на фінансовий результат
791
901
102000
21
адміністративні витрати (зарплата директора, ЄСВ на неї, амортизація автомобіля) віднесені на фінансовий результат (=20000 + 4400 + 600)
791
92
25000
22
нарахований податок на прибуток. Фінансовий результат до оподаткування = 160000 – 102000 – 25000 = 33000. Податок на прибуток = 33000 × 0,18 = 5940
981
641
5940
23
витрати з податку на прибуток списані на фінансовий результат
791
981
5940
24
визначений фінансовий результат періоду: 160000 – 102000 – 25000 – 5940 = 27060 (прибуток). Його віднесено на збільшення нерозподіленого прибутку у балансі підприємства
791
441
27060
Складові фінансового результату
Фінансовий результат підприємства можна розкласти на складові. Зокрема коли складаєте Звіт про фінансові результати, використовуйте підхід, що містить таблиця нижче.
СКЛАДОВІ ФІНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТУ (при складанні звіту про фінансові результати)
Компонент фінансового результату
Як визначається
На основі даних прикладу
чистий дохід
= виручка – ПДВ – акциз (у неплатників ПДВ і акцизу співпадає з виручкою)
160000*
валовий прибуток (збиток)
= чистий дохід – собівартість
58000
фінансовий результат від операційної діяльності
= валовий прибуток (збиток) + інші операційні доходи – інші операційні витрати – адміністративні витрати – витрати на збут
33000
фінансовий результат до оподаткування
= фінансовий результат від операційної діяльності + інші доходи – інші витрати + фінансові доходи – фінансові витрати + доходи від участі в капіталі – витрати від участі в капіталі
33000
чистий прибуток (збиток)
= фінансовий результат до оподаткування – витрати з податку на прибуток або чистий прибуток = усі доходи – усі витрати
27060
* у платника ПДВ з прикладу маємо, що виручка складає 192000 грн (=160000 + 160000×20% = 160000+32000). Тоді виручка 192000 грн, а чистий дохід = 160000 грн (= 192000 – 32000)
Знову зміни у законах? А щоб їх! І як тепер працювати? Як добре, що онлайн-помічник у системі «Експертус Головбух» і з робочими ситуаціями допоможе розібратися, і заспокоїть. Хутчіш тисніть на посилання і заручіться надійною підтримкою експертів 👇
Фінансовий результат знаходить своє відображення у таких звітах:
Звіт про фінансові результати (вона ж — форма № 2, міжнародна назва — Звіт про прибутки та збитки) — суми доходів і витрат за різними видами, проміжні фінансові результати (від операційної діяльності, до оподаткування, чистий);
Баланс (міжнародна назва — Звіт про фінансовий стан) — накопичений фінансовий результат за всі періоди діяльності (нерозподілений прибуток/непокритий збиток);
Податкова декларація з податку на прибуток — фінансовий результат є основою для розрахунку податку на прибуток. Однак цей звіт не подається учасниками спрощеної системи оподаткування (платники єдиного податку).
У фінансовій звітності збиток наводиться у дужках, а не зі знаком мінус («–»).
Фінансовий результат: оподаткування
Фінансовий результат — це ключовий показник у розрахунку податку на прибуток, що сплачується на загальній системі оподаткування. Як він впливає на податок — показуємо.
Прибуток збільшує нерозподілений прибуток підприємства у балансі (проводка Дт 79 Кт 441). Його можна використати в майбутньому для виплати дивідендів (субрахунок 671), формування резервного капіталу (рахунок 43), збільшення статутного капіталу (субрахунок 401). Можна взагалі не розподіляти. Як проміжний у процесі розподілу може використовуватися субрахунок 443 «Прибуток, використаний у звітному період».
Фінансовий результат — збиток
Збиток покривають за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років або резервного капіталу. Якщо їх немає, то збиток збільшує у балансі непокритий збиток минулих років (проводка Дт 442 Кт 791).
