бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Розповімо про особливості перебування ФОП на загальній системі оподаткування у 2024 році: облік доходів і витрат, про rнигу обліку, перехідні витрати між I та II кварталом, графік обов’язкових платежів (ЄСВ, ПДФО, військовий збір). Чи варто переходити на загальну систему у 2024 році? Відповіді у статті
Перевага загальної системи у порівнянні зі спрощеною – податки сплачуються не з доходу, а з прибутку. Прибуток (чистий оподатковуваний дохід) ФОП – це його доходи, які зменшені на дозволені витрати. У разі наявності у підприємця значних витрат вигіднішою стає саме загальна система, а не спрощена (єдиний податок). На 3-й групі ЄП, нагадуємо, податок сплачується з обсягу доходу.
Також загальна система оподаткування єдино можлива у випадках, коли у ФОП є:
заборонені для спрощеної системи види діяльності, наприклад діяльність у сфері аудиту, технічних досліджень, організація та проведення гастрольних заходів, брокерська діяльність (див. п. 291.5 Податкового кодексу України, далі – ПК);
потреба у заборонених для ЄП способах розрахунків, наприклад бартер та інші негрошові розрахунки;
ФОП перевищує дозволений ліміт виручки (доходу), який дозволений для 3 групи єдиного податку. Для 2024 року це 8,285,700 грн (= 1167 мінімальних зарплат на 01.01).
ПДВ, якщо зареєструється добровільно платником ПДВ або в обов’язковому порядку, коли обсяг доходу за останні 12 місяців сукупно перевищить 1 млн грн. Це зобов’язує ще й подавати Податкову декларацію з ПДВ й складати та реєструвати податкові накладні;
ПДФО, ВЗ та ЄСВ за найманими працівниками, якщо такі є;
податок на доходи нерезидентів (так званий податок на репатріацію) – 15 % (менший, якщо є угода про уникнення подвійного оподаткування між країнами). Цей податок сплачується, якщо ФОП виплачує доходи юрособі-нерезиденту. Податок утримується з такого виплаченого доходу. Цікавим є те, що для нього ФОП подається податкова декларація з податку на прибуток підприємств з Додатком ПН, яку подають юрособи. Робиться це за підсумками звітного року (пп. 133.1.4 ПК, пп. «г» п. 137.5 ПК);
Фізособи, зокрема громадяни України, які через війну зараз мешкають за кордоном, шукають способів провадити підприємницьку діяльність як ФОПи в Україні. Експерти системи "Експертус Головбух" на прикладі конкретних робочих ситуацій підкажуть, як правильно організувати таку діяльність, уникнути подвійного оподаткування та інших негативних наслідків
Податкова звітність на загальній системі оподаткування
ФОП на загальній системі оподаткування подає:
«за себе» – Податкову декларацію про майновий стан і доходи. Вона містить дані про ПДФО і ЄСВ «за себе». Подається раз на рік. Її форма містить Додаток ЄСВ 1. Згідно з п.п.49.18.4, податкову декларацію потрібно подати за 2023 рік до 01.05.2024 (тобто останній день – 30.04.2024). Також тим загальникам, які володіють або користуються сільськогосподарськими угіддями, треба ще й розрахувати мінімальне податкове зобов’язання (МПЗ), тому у декларації з’явився новий Додаток МПЗ. У декларації сума МПЗ відображається у рядку «20.3»;
за найманими працівниками – Податковий розрахунок (він же – об’єднана звітність, зарплатний звіт). Подається щокварталу протягом 40 календарних днів після закінчення звітного кварталу.
Облік ФОП на загальній системі оподаткування
Облік у ФОП-загальника у 2024 році має такі особливості:
облік ведуть у книзі обліку доходів і витрат за типовою формою (див. про неї далі);
дата виникнення доходу – за надходженням грошей/іншої компенсації. Тобто датою визнання доходу у ФОП є дата фактичного надходження компенсації (грошей, товарів за бартером) за відвантажені товари, виконані роботи (надані послуги). Це значить, що на дату підписання накладних або актів приймання-передачі виконаних робіт доходу у ФОП немає – поки не буде оплати;
визнання витрат потребує одночасного виконання чотирьох умов: документальне підтвердження + сплата + зв’язок з отриманням доходу + наявність у переліку дозволених витрат у пункті 177.4 ПК. Тільки при дотриманні всіх цих вимог разом витрати можна визнати (!). У порівнянні з 2023 роком, склад таких витрат не змінився;
документальним підтвердженням, наприклад, можуть бути платіжні інструкції, виписки про рух коштів на рахунках платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг із зазначенням даних контрагентів та вартості товарів (робіт, послуг), касовий чек, угоди тощо (роз’яснення ДПС ЗІР 104.05);
НЕ визнаються витратами поточний ремонт чи поліпшення основних засобів подвійного призначення, за якими амортизація заборонена, наприклад легкових автомобілів (див. далі про амортизацію);
НЕ визнаютьсявитратами сплачені акцизний податок, податок на нерухомість у частині житлової нерухомості, сплачений ПДВ (у платників ПДВ), а також ПДФО та ВЗ «за себе» (пп. 177.4.3 ПК). Щодо ПДФО та військового збору з найманих працівників, то вони потрапляють до витрат у складі їхньої зарплати;
до витрат ФОП-загальника включається ЄСВ «за себе», який він сплачує щокварталу, – за фактом сплати (роз’яснення ДПС 104.05 ЗІР). Також до витрат ФОП потрапляє ЄСВ, який нараховується на зарплату найманих працівників;
витратами ФОП зокрема є зарплата найманим працівникам, оплата перших 5 днів лікарняного найманим працівникам (роз’яснення ДПС ЗІР 104.05);
витратами ФОП є вартість придбаної літератури, передплачених спеціалізованих періодичних видань та інтернет-послуг, за умови, що вони безпосередньо пов’язані з отриманням доходів ФОП від господарської діяльності та за наявності первинних документів (роз’яснення ДПС ЗІР 104.05);
до складу витрат також всі види податків на майно, окрім податку на нерухомість, якщо вона житлова. Виходить, що можна включати податок на нерухомість з нежитлової нерухомості, плату за землю (земельний податок). Щодо цього – див. пп. 177.4.3 ПК.
Увага:податок на майно ФОП може включати до витрат, окрім податку з житлової нерухомості.
Щодо транспортного податку – він теж належить до податку на майно, але сплачується з дорогих легкових автівок, які вряд чи можна пов’язати з господарською діяльністю. Тому його не можна включати до витрат через відсутність зв’язку з господарською діяльністю.
Приклади застосування цих правил обліку доходів і витрат:
у грудні 2024 року ФОП отримав аванс, але товари відвантажив у січні 2025 року. Дохід визнається груднем 2024 року. І в цьому ж місяці може визнати витрати – собівартість реалізованих товарів за умови, що вони їм були раніше сплачені та мають документальне підтвердження;
у грудні 2024 року ФОП відвантажив товари, але оплату отримав за них у січні 2025 року. Дохід він визнає у січні 2025 року. І в цьому ж місяці може визнати витрати – собівартість реалізованих товарів за умови, що вони їм були раніше сплачені та мають документальне підтвердження.
ФОП на загальній системі оподаткування: книга обліку доходів та витрат
Насьогодні книга обліку доходів і витрат ведеться за типовою формою, яка затверджена наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261 (далі – Наказ № 261). Цим же наказом затверджений і Порядок ведення цієї книги. Реєструвати книгу обліку не потрібно. Законодавством допускається ведення книги не тільки у паперовій, але й у електронній формі (п. 177.10 ПК), наприклад у Excel.
Щодо електронної форми книги обліку, то її можна вести також в електронному кабінеті. Для цього призначене меню «Облік доходів і витрат» приватної частини електронного кабінету, яке надає можливість вести записи щодо доходів та витрат за типовою формою через режим «Облік доходів і витрат» (роз’яснення ДПС 104.08 ЗІР). При цьому ФОП має такі можливості:
виправлення помилок або коригування. Замість помилкового запису можна ввести правильний. Однак помилковий запис заміняється на правильний лише, якщо інформація вноситься у той же день, коли була допущена помилка. Якщо виправляти з наступного дня, то створюється новий запис, у якому відображається різниця між новим і старим (з помилкою) записом. При цьому такий новий рядок виділяється рожевим кольором, що за своєю суттю є бухгалтерським «червоним сторно»;
обліку амортизації основних засобів та нематеріальних активів, який можна здійснювати через режим «Облік амортизаційних відрахувань».
Електронна форма книги обліку доходів і витрат в електронному кабінеті зберігається впродовж 3-х років, а ФОП може переглянути будь-який з минулих років. Детальніше про ведення електронної форми книгу обліку можна знайти в меню «Облік доходів і витрат» розділу «Допомога» електронного кабінету.
Зверніть увагу, що брошурувати, шнурувати, роздруковувати чи використовувати електронний підпис під час ведення книги обліку доходів і витрат не потрібно.
Тепер детальніше про витрати на амортизацію придбаних основних засобів.
Шукайте в системі «Експертус Головбух» опис робочої ситуації, яка аналогічна вашій, потрібні форму (зразок), довідник, відео. Якщо не знайдете, то можете надіслати звернення до нашої експертної підтримки через Онлайн-помічник
Амортизація у ФОП на загальній системі оподаткування
ФОП-загальники можуть у витратах визнавати амортизацію основних засобів (ОЗ) і нематеріальних активів (строки корисного використання ФОП встановлює відповідно до підпункту 177.4.9 ПК, метод амортизації – лише прямолінійний). Амортизація – це поступове віднесення їхньої вартості на витрати. Одразу включити вартість придбаних ОЗ до складу витрат – не можна. Облік амортизації у ФОП-загальника ведеться за тими ж правилами, що й у НП(С)БО 7 «Основні засоби» (лист ДПС від 25.07.2017 № 16192/6/99-99-13-01-02-15).
Зверніть увагу, що за податковим законодавством ОЗ вважаються об’єкти зі строком служби 1 рік та більше та вартістю понад 20 тис. грн. Якщо ж ОЗ не потрапили в цю межу, то маємо справу з малоцінними необоротними матеріальними активами (МНМА), які можна одразу віднести на витрати (роз’яснення ДПС 104.05 ЗІР, також пп. 177.4.1 ПК). Наприклад, придбаний перфоратор за 9600 грн або електродриль за 5500 грн (˂ 20000 тис. грн).
Увага:ФОП може поступово віднести на витрати вартість обладнання та інших ОЗ шляхом амортизації. Якщо ж їхня вартість не перевищує 20000 грн, то взагалі можна їх одразу визнати витратами.
Основні правила обліку амортизації для ФОП-загальника такі:
визнання витрат на амортизацію здійснюється щомісяця, а починає нараховуватися з місяця наступного за місяцем введення об’єкта в експлуатацію (п. 29 НП(С)БО 7 «Основні засоби» та згадані роз’яснення податківців);
місяць придбання та місяць введення в експлуатацію також можуть відрізнятися, тому введення в експлуатацію необхідно оформити документально. Це можуть бути акт введення в експлуатацію або ж наказ про введення в експлуатацію. ФОП може їх скласти у довільній формі або використати готові бланки від юросіб, наприклад з наказу Мінфіну від 10.03.2016 № 818;
НЕ підлягають амортизації ОЗ подвійного призначення: земельні ділянки, об’єкти житлової нерухомості, легкові автомобілі. Можна також амортизувати вантажні автомобілі. Однак легкову автівку насьогодні ФОП-загальник не може амортизувати навіть за умови, що він використовує її виключно у підприємницькій діяльності;
для тих ФОП, які використовують типову книгу обліку доходів і витрат амортизація – це графа 8;
якщо здійснюються витрати на реконструкцію, модернізацію та інші види поліпшення вантажних чи інших нелегкових автомобілів, у т.ч. спецтехніки, то їх усі, окрім поточного ремонту слід відносити на збільшення вартості автомобіля та далі амортизувати, а не включати до складу поточних витрат (абз. 3-й пп. 177.4.6 ПК);
у Книзі обліку (графа 10) амортизація відображається один раз на рік, оскільки звітним періодом ФОП-загальника є календарний рік, тобто у графі 10 «амортизаційні відрахування» книг обліку сума амортизаційних відрахувань за відображається одразу вся за звітний календарних рік, показувати амортизацію помісячно, як це у бухгалтерському обліку юросіб, не потрібно (роз’яснення ДПС 104.05 ЗІР).
Увага:ФОП-загальникам можна амортизувати вантажні автівки та спецтехніку.
Розрізняють легкові та нелегкові автомобілі на основі Закону «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 № 2344-III. Легковий призначений для перевезення пасажирів з кількістю місць для сидіння не більше ніж 9 з місцем водія включно. Отже, якщо за технічною документацією у автомобіля 10 місць, то його уже можна амортизувати, так як він не є легковим (мова йде про «мікроавтобуси»).
Приклади застосування наведених правил амортизації:
ФОП придбав обладнання у лютому 2024 року, а у березні 2024 року ввів його в експлуатацію. Першим місяцем нарахування амортизації буде саме березень 2024 року і у цьому ж місяці він має занести її суму до своєї книги обліку доходів і витрат;
ФОП має легковий автомобіль і 3 вантажних. Амортизувати можна лише вантажні;
ФОП придбав обладнання – 6 перфораторів загальною вартістю 24000 грн. Кожний з них можна віднести на витрати, так як один перфоратор коштує 4000 грн, що менше за межу МНМА/ОЗ – 20000 грн.
Дозвіл амортизувати вантажні автомобілі означає ще й можливість мати податковий кредит на суму ПДВ, сплачену при придбанні вантажних автівок, так як тепер їх можна пов’язати з господарською діяльністю.
Сплата ЄСВ ФОП на загальній системі оподаткування 2024
Зміни в цілому пов’язані зі зміною мінімальної заробітної плати, яка з 01.01.2024 становитиме 7100 грн, а з 01.04.2024 – 8000 грн. Як наслідок, це впливає на мінімальний та максимальний розміри ЄСВ. Однак з березня 2022 року та 12 місяців після закінчення воєнного стану ФОП мають право не сплачувати ЄСВ. Довідкова інформація про ЄСВ для 2024 року наведена у таблиці нижче.
ЄСВ У ФОП-ЗАГАЛЬНИКА 2024
Критерії
Загальна система оподаткування
база розрахунку та сплати ЄСВ
чистий оподатковуваний дохід (прибуток) × 0,22
мінімальний розмір ЄСВ
мінімальна зарплата за місяць × 0,22
(з 01.01.2024 – 1562 грн, з 01.04.2024 – 1760 грн)
максимальний розмір ЄСВ
15 × Мінімальна зарплата × 0,22
(з 01.01.2024 – 23430 грн, з 01.04.2024 – 26400 грн)
звітність з ЄСВ
Додаток ЄСВ 1 у складі Податкової декларації про майновий стан і доходи
Звітність ФОП на загальній системі оподаткування та строки сплати податків
ПДФО «за себе». Сума оподатковуваного прибутку ФОП визначається за результатами календарного року. Однак сплата ПДФО й надалі відбувається у вигляді авансових платежів.
Авансові платежі ФОП розраховує самостійно на підставі фактичних даних, які існують в Книзі обліку доходів і витрат за підсумками кварталу. Сплату здійснюють 20-го числа місяця наступного за кожним календарним кварталом, окрім 4 кварталу. За останній 4-й квартал авансовий платіж з ПДФО не розраховують та не сплачують, так як сплачується загальна сума податку за рік з урахуванням уже сплачених авансових платежів.
Податкова декларація про майновий стан і доходи подається до 1 травня.
ПДФО «за себе» для ФОП у 2024 році треба сплатити:
до 20 квітня 2024 р. – за І квартал 2024;
до 20 липня 2024 р. – за ІІ квартал 2024;
до 22 жовтня 2024 р. – за ІІІ квартал 2024;
до 10 травня 2025 р. – за IV квартал 2024 (за загальним правилом податки сплачуються впродовж 10 к. днів від крайньої дати декларування, якою у цьому випадку є 30 квітня 2025, п. 57.1 ПК).
ВЗ «за себе». Військовий збір сплачується тільки один раз, за підсумками року. Сплачується разом з ПДФО.
Перейти можна як із загальної системи оподаткування на спрощену, так і навпаки. Супроводжують це перехідні операції, коли частина операції, як-от відвантаження товару, відбувається за однієї системи оподаткування, а оплата — вже за іншої. Розповімо, як їх оподатковувати єдиним податком, податком на прибуток і ПДВ
У кінці місяця, кварталу, року підприємцю завжди слід бути обережним з перехідними витратами. Особливо в кінці року, так як декларація подається саме за рік. Нижче наведено типові ситуації розмежування витрат між двома роками. Аналогічні підходи застосовуються й до перехідних витрат між окремими кварталами 2024 року.
Продаж товарів у іншому місяці. ФОП заплатив за придбані товари у березні 2024 р., але продає їх та отримує гроші за них лише у квітні 2024 р. У такій ситуації відображаємо витрати у квітні 2024 р., тобто у місяці отримання доходу, з яким були пов’язані витрати. За роз’ясненнями податківців у графу 6 книги обліку такі витрати теж потрібно занести у місяці отримання оплати за продані товари, тобто у квітні 2024 р. (консультація ДПС 104.05 ЗІР).
Увага: витрати мають бути сплачені та пов’язані з отриманням певного доходу за розрахунковий період.
Сплата комунальних послуг і послуг зв’язку. Типова ситуація: опалення, зв’язок, інші послуги мали місце у березні 2024 р. Однак сплата їхня відбувається у квітні 2024 р. Витратами ФОП-загальника вони стають у квітні 2024 р. – у місяці фактичної сплати (роз’яснення ДПС 104.04 ЗІР). Виходить, що якщо вони не сплачені, то визнавати витрати, тобто зменшувати чистий оподатковуваний дохід, у березні 2024 р. не можна.
Орендні платежі. У випадку, якщо ФОП здійснює оплату у березні 2024 р. послуг з оренди на ІІ квартал 2024 р., маємо ситуацію навпаки: витрати сплачені у І кварталі 2024 р., але стосуються послуг, які будуть отримані лише у ІІ кварталі 2024 р. Витрати зі сплати оренди відображаємо у тому періоді, коли вони були фактично сплачені, тобто у березні 2024 р. (роз’яснення ДПС 104.05 ЗІР).
Виплати найманим працівникам. Зарплата може бути виплачена у квітні 2024 р., але стосуватися березня 2024 р. Таку ситуацію відображаємо таким чином:
у Книзі обліку – у квітні 2024 р. незалежно від того, чи має ФОП певні доходи за січень 2024 р. Податківці стверджують, що якщо ФОП на загальній системі дохід у звітному місяці не отримував, але були понесені витрати на оплату праці найманих осіб за трудовими угодами або ЦПД, то такі витрати відображаються у графі 7 типової книги обліку (роз’яснення ДПС 104.08 ЗІР);
Сплата ЄСВ. Включаємо його до витрат у місяці фактичної сплати, тобто:
ЄСВ за найманими працівниками за березень 2024 – до книги обліку вноситься у квітні 2024 р., якщо зарплата й ЄСВ сплачується у квітні; у березні 2024, якщо зарплата й ЄСВ сплачується у березні 2024;
ЄСВ «за себе» за I квартал 2024– до книги обліку вносимо у квітні 2024 р. (місяці сплати).
Увага: для того, щоб у місяці можна було показати витрати треба, щоб у ньому були хоча якісь доходи. Не обов’язково у день витрат.
