Лекарственные средства, медоборудование и медизделия достаточно специфические товарно-материальные ценности, которые требуют и такого же специфического учета, правила которого диктуют не только Минфин по налоговой, но еще и МОЗ. В нашем обзоре речь пойдет об этом учете в медучреждениях-КНП от приобретения к списанию
Лекарственные средства, медизделия и медоборудование – в чем разница
Основным нормативным документом в вопросе организации учета активов медицинского назначения есть Методрекомендации ведения учета лекарственных средств и медицинских изделий в учреждениях здравоохранения (приказ Минздрава от 09.09.2014 № 635, далее – Методрекомендации № 635). В таблице ниже приведены основные различия между понятиями «лекарственные средства» и «медизделия».
РАЗЛИЧИЯ МЕЖДУ ВРАЧЕННЫМИ СРЕДСТВАМИ И МЕДИЗДЕЛИЯМИ |
Особенности | сравнения: |
лекарственные средства | медизделия |
Нормативные документы, регламенты | Закон «О лекарственных средствах» от 04.04.1996 № 123/96-ВР (далее – Закон № 123) | |
Определение (ст. 2 закона № 123, пп. «9» п. 2 техрегламента № 753) | вещество или комбинация веществ (одного или нескольких активных фармацевтических ингредиентов и вспомогательных веществ), что обладает свойствами и предназначена для: - лечения или профилактики заболеваний у людей;
- предотвращение беременности;
- восстановление, коррекции или изменения физиологических функций человека;
- установление медицинского диагноза.
| - приборы, комплексы, системы, оборудование, аппараты, инструменты, имплантаты, принадлежности, материалы или другие изделия, в том числе инвазивные медизделия;
- медизделия для диагностики «in vitro» (это медицинские тесты для диагностики вне организма, «в пробирке»);
- программные средства для использования медизделий (профилактика, диагностика, наблюдение, лечение)
|
Примеры из методрекомендаций № 635 | - активные фармацевтические ингредиенты, например, парацетамол;
- продукция «in bulk», которая предназначена для производства готового лекарственного средства, который прошел все стадии процесса, кроме фасовки, упаковки, маркировки;
- готовые лекарственные средства (лекарственные препараты, лекарства, медикаменты); гомеопатические средства;
- средства, используемые для выявления возбудителей болезней;
- средства борьбы с возбудителями болезней или паразитами;
- лекарственные косметические средства;
- лекарственные примеси к пищевым продуктам
| - лабораторные реактивы (реагенты), перевязочные и шовные средства, стоматологические материалы, санитарно-гигиенические изделия и материалы, протезно-ортопедические изделия, лабораторная посуда, очковая оптика, сумки санитарные, аптечки, клинические изделия из резины, полимера и других материалов, приборы и оборудование
|
Как объект учета | производственные запасы | производственные запасы, МБП, МНМА, основные средства |
Реестры | Государственный реестр лекарственных средств (ГРЛС) | реестра нет, используется оценка соответствия техническим регламентам |
Отметим также, что медизделия в нормативке еще часто называют «изделия медицинского назначения». Это одно и то же.
Практичні аспекти забезпечення інклюзивності й безбар’єрності в медичному закладі + Зразки обліку облаштування приміщень для різних категорій відвідувачів
Внимание: медизделия (изделия медицинского назначения) – это приборы, оборудование, аппараты, устройства.
Интересно, что медицинское оборудование – это тоже разновидность медизделий, так как среди медизделий по определению принадлежат «приборы, оборудование, аппараты, устройства» п. 3 Методрекомендаций № 635 и пп. 9 п. 2 Техрегламента № 753). Термин «медицинское оборудование» встречается один раз в Налоговом кодексе (абз. 3 пп. «в» п. 193.1 Налогового кодекса Украины; далее — НК). Хотя и НК не дает определение медицинского оборудования, но пользуясь общим понятием «машины и оборудование» (пп. 138.3.3 НК), можно сделать следующий вывод:
Данным определением и будем пользоваться в дальнейшем. Аналогичные соображения применяются и к приборам, аппаратам, устройствам. В дальнейшем все эти объекты будем также называть медоборудованием.
Как учитывать медицинские изделия
Однозначного ответа нет. Медизделия слишком разные, чтобы их подвести под один лишь объект учета. В п. 2 упомянутых Методрекомендациях № 635 медизделия вообще только к запасам. Для их учета рекомендуют НП(С)БУ 9 «Запасы» и Методрекомендации с учета запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 № 2. Однако приборы, оборудование, аппараты, устройства очевидно не является запасами и вообще они не относятся к оборотным активам(!). Они упоминаются в Техрегламенте № 753. Очевидно, что приоритетным по ним есть бухгалтерское понимание необоротных активов как объектов, срок полезного использования которых превышает 1 год.
Внимание: Методрекомендации № 635 регулируют учет только тех медизделиев, относящихся к запасам или МБП.
Запасами можно назвать только те активы, которые содержатся для потребления во время предоставления услуг учреждением (п. 3 НП(С)БУ 9). Ожидаемый срок их потребления должен быть меньше года. Производственные запасы (сырье и материалы, полуфабрикаты, другие производственные запасы), малоценные быстроизнашивающиеся предметы (МБП) – это запасы.
Как объяснить разногласия между Методрекомендациями № 635 и Техрегламентом № 753? Видимо, МЗ этим хотел сказать, что Методрекомендации № 635 касающиеся исключительно учета тех медизделий, которые являются запасами в медучреждениях, а не основными средствами. И вообще приоритет в регулировании бухгалтерского учета имеет Минфин, а не МОЗ.
Внимание: для учета медизделий со сроком службы больше года (медоборудования) используем НП(С)БУ 7 «Основные средства».
Таблица ниже показывает, при каких условиях относить в учет медвизделий к производственным запасам, МБП, МНМА или ОС.
КЛАССИФИКАЦИЯ МЕДИЗДЕЛИЙ |
Критерии | Варианты классификаций: |
Оборотные активы, запасы* | Внеоборотные активы*, ОС |
производственные запасы | МБП | МНМА | ОС |
ожидаемый срок использования | год или меньше | больше года |
стоимостная граница | отсутствует | ≤ 20000 грн | больше 20000 грн** |
начисление амортизации | отсутствует | 50/50, 100% | прямолинейный и др. |
счет учета | 201 (сырье и материалы), 202 (полуфабрикаты), 209 (другие запасы) | 22 | 112 | 104 (оборудование), 105 (инструменты, приборы, инвентарь) |
* см. еще письмо МОЗ от 26.01.2015 № 12.01-03/20/2055; ** сумма без НДС. 20000 грн, – если иное не установлено учетной политикой |
НСЗУ не оплачуватиме послуг за деклараціями, які лікар уклав понад ліміт. За відсутність взаємодій із пацієнтами будуть санкції. Натомість за охоплення оглядами й щепленнями можливі доплати
Примеры медизделий: запасы, МБП, ОС/МНМА
Примеры медизделий в составе различных объектов бухгалтерского учета в таблице ниже.
РАЗДЕЛ МЕДИЗДЕЛЕЙ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА |
Оборотные активы (запасы) | Внеоборотные активы (медоборудование, ОС или МНМА) |
Производственные запасы | МБП |
реагенты и их продукты, включая соответствующие калибраторы и контрольные материалы для определения групп крови, выявление гепатитов, ВИЧ, тесты для скрининга крови; бикарбонат натрия для диализирующего раствора, хирургические нити* зубные цементы и другие стоматматериали, растворы для ухода за контактными линзами, стоматологический воск, стекло для очков* и тому подобное | вата, марля, бинты, медицинские сумки, медицинские халаты, резиновые перчатки, медицинские головные уборы, медицинский инструмент, пластырь, рентгеновские фотопленки, мочеприемники, калоприемники, оболочковые контрацептивы, компрессионные изделия, шприцы, иглы к шприцам, системы переливания крови, боры, фрезы, диски, катетеры, зонды, щетки для бормашин, бандажные изделия, искусственные суставы, имплантаты, протезы, лабораторная посуда, аптечки и тому подобное | стоматологические кресла, операционные столы, спецоборудованые кровати, ультрафиолетовые лампы, другое дезинфицирующее (стерилизационное) оборудование, оборудование станций переливания крови, стационарные аппараты УЗИ, микроскопы, эндоскопическое оборудование, кислородное оборудование, аппараты искусственной вентиляции легких, хирургические светильники, мониторы пациента, электрокардиографы, гигрометры, дерматоскопи, центрифуги, отсасывали хирургические, инфузионные наборы, физиотерапевтическое оборудование, стетоскопы, дефибрилляторы, облучатели, приборы для измерения артериального давления, искусственные почки и тому подобное |
* могут быть и МБП – вопрос спорный |
Минимальные сроки амортизации для медоборудования-ОС
Если медоборудование учитывать, как ОС, то минимальный срок амортизации – 5 лет (пп. 138.3.3 НК). Если же медоборудование приобретено в период с 01.01.2020-31.12.2030, то можно этот минимальный срок даже уменьшить до 2-х лет (см. пп. 43-1 подраздела 3 Переходных положений НК). Такие сроки амортизации могут использовать не только плательщики налога на прибыль, но и неприбыльщики, которыми являются медучреждения-КНП.
Внимание: НК предусматривает возможность ускоренной 2-летней амортизации медоборудования, которое приобретено начиная в 2020-2030 годах.
Относительно приборов, аппаратов, устройств – они также могут быть как ОС, так и МНМА. Соображения аналогичны оборудованию. Однако у приборов несколько иной срок минимальной амортизации по пп. 138.3.3 НК – 4 года. И по ним нет ускоренной амортизации.
Учет приобретения лекарств и медизделий в медучреждении
Учет процессов закупки лекарственных средств и медизделий и дальнейшего использования их в качестве запасов регулируют все те же Методрекомендации № 635. Закупка лекарств и медицинских изделий для КНП осуществляется, как и ранее на основе использования процедуры публичных закупок и системы «Prozorro» (см. пп. «9» ч. 1 ст. 1 Закона «О публичных закупках» от 25.12.2015 № 922-VIII, стоимостные пределы, когда применяется процедура публичных закупок и обнародования отчета о заключенных договорах – см. ст. 2 упомянутого Закона).
Внимание: КНП используют процедуру публичных закупок, так как их владельцами являются органы местного самоуправления.
Документальное оформление поступления лекарственных средств и медизделий на состав медучреждения показывает рисунок ниже.
СКАЧАТЬ ТАБЛИЦУ
*МОО – материально ответственное лицо;
** приложение из Методрекомендаций № 635
Приобретение медоборудования оформляется стандартными документами для учета основных средств (акты приема-передачи, инвентарные карточки).
На практике в роли МОО может выступать главная медицинская сестра, а самого состава как такого может и не быть и в роли него может быть комната главной медсестры и шкафы в ней. Однако медикаменты должны размещаться в соответствии с нормами, в частности, если медикаменты нуждаются в низкой температуре хранения – холодильник, если это наркотические вещества – сейф.
Щоб розрахуватися за товар, роботи або послуги, медичний заклад може «скомбінувати» кошти з різних джерел. Новий випуск «Банку проведень» допоможе показати ці комбінації в обліку
В бухгалтерских проводках данный процесс будет иметь такой вид, как приведено в таблице ниже.
БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВЕДЕНИЯ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ ЛЕКАРСТВ И МЕДИЗДЕЛЕЙ |
№ | Хозяйственная операция | Дт | Кт | Сумма |
Приобретение лекарственных средств и медизделий-производственных запасов |
1 | приобретены растворы аминокислот | 209 | 631 | 10000,00 |
2 | приобретены реагенты для определения группы крови | 201 | 631 | 8000,00 |
3 | оплата поставщику | 631 | 311 | 18000,00 |
Приобретение медизделий-МБП |
1 | приобретенные марля и бинты | 22 | 631 | 1200,00 |
2 | проведена оплата | 631 | 311 | 1200,00 |
Приобретение медизделий-МНМА |
1 | оприходован прибор для измерения артериального давления | 153 | 631 | 1800,00 |
2 | проведена оплата | 631 | 311 | 1800,00 |
3 | введен прибор в эксплуатацию | 112 | 153 | 1800,00 |
4 | начислена амортизация прибора по методу 100% в месяце введения | 91 | 132 | 1800,00 |
Приобретение медизделий-ОС |
1 | оприходован стационарный аппарат УЗИ | 152 | 631 | 750000,00 |
2 | произведена оплата | 631 | 311 | 750000,00 |
3 | введено аппарат в эксплуатацию | 104 | 152 | 750000,00 |
4 | начисленная амортизация прибора за прямолинейным методом в следующем месяце, срок 10 лет (=750000/(10×12)) | 91 | 131 | 6250,00 |
Получения лекарственных средств и медизделий как по гуманитарной помощи |
1 | получили лекарственные средства, медизделия-МБП от благотворителей | 201, 22 | 48 | 1500,00 |
Методрекомендации № 635 требуют ведения предметно-количественного учета некоторых видов лекарственных средств – требования к этому содержит таблица ниже.
ОСОБЕННОСТИ ХРАНЕНИЯ И ПРЕДМЕТНО-КОЛИЧЕСТВЕННОГО УЧЕТА НЕКОТОРЫХ ЛЕКАРСТВЕННЫХ СРЕДСТВ |
Особые лекарственные средства | Нормативный документ | Особенности учета |
рецептурные лекарственные средства по перечню в Приложении 3, например, метадон | Правила выписки рецептов и требований-заказов на лекарственные средства и изделия медицинского назначения, приказ МОЗ от 19.07.2005 № 360 | в специальном журнале, яда и сильнодействующие списываются с фамилиями пациентов. Может быть нужна информация сколько капель содержит 1 мл действующего вещества в флаконе |
ядовитые, сильнодействующие и комбинированные лекарственные средства, содержащих подконтрольные вещества, например, тропикамед |
наркотические средства, психотропные вещества и прекурсоры, например, кодеин | документы из приказа МОЗ от 07.08.2015 № 494. Также Перечень наркотических средств, психотропных веществ и прекурсоров (приказ КМУ от 06.05.2000 № 770) | в специальных журналах |
учет крови, ее компонентов, препаратов и кровозаменителей | Приказ МОЗ от 07.07.2003 № 301, приказ МОЗ от 14.02.2012 № 1 | по специальным формам, Журнал переливания трансфузионных веществ |
спирт этиловый | Нормативы потребления этилового спирта для учреждений здравоохранения, образования и соцобеспечения, приказ Минохраны здоровья СССР от 30.08.1991 № 245 | медучреждение имеет разработать нормативы использования спирта для отделений и нормы потерь на медицинские процедуры. Спирт списывается в граммах, а не миллилитрах. Списывается в отдельных книгах |
Особенности учета кроме упомянутых лекарственных средств также имеют такие запасы:
Документальное оформление перемещения лекарственных средств и медизделий со склада (главной медсестры) к отделениям медучреждения (как правило, МОО – старшая медсестра) имеет вид:
СКАЧАТЬ ТАБЛИЦУ
* реестры подаются до 1-го числа месяца за отчетным;
** Журнал подается до 2-го числа месяца за отчетным
Далее происходит выдача старшей медсестрой лечебных средств и медизделий на посты и в манипуляционной комнате, где их получают медсестры поста и медсестры манипуляционных комнат. Отчитываются они потом перед старшей медсестрой, которая и подает общий отчет в бухгалтерию (см. ниже).
СКАЧАТЬ ТАБЛИЦУ
Таким образом, бухгалтерия осуществляет списание использованных лекарственных средств и медизделий на основе Отчета о поступлении и отпуска (использования) лекарственных средств и медицинских изделий (Приложение 6), который она получает от старших сестер отделений. Такой отчет также подают главные сестры, что видно на схеме выше. По какому же со отчетов проводить списание лекарственных средств? В общей практике бухучета производственные запасы списываются в момент их использования, а МБП – при выдаче, поэтому:
- лекарственные средства и медизделия списываем по отчету-приложение 6 от старших медсестер;
- медизделия как МБП – за отчетом-приложение 6 от главных сестер.
Все журналы подаются до 2-го числа следующего месяца за отчетным.
При определении стоимости списанных запасов медучреждения используют стандартные методы оценки запасов с НП(С)БУ 9, среди которых метод идентифицированной себестоимости, ФИФО, средневзвешенной себестоимости.
Внимание: медизделия-МБП списываем при выдаче.
По медизделиям как ОС и МНМА, движение которых на данных схемах не отражен, то учет их использования осуществляется по НП(С)БУ 7. Для ОС ежемесячно начисляется амортизация.
Новий випуск «Лайфхаків» допоможе КНП правомірно організувати пункт незламності без ризиків для неприбуткового статусу. До облаштування пунктів зазвичай долучаються благодійники та ОМС. Облікуємо безоплатні надходження та підкажемо, як одночасно використати їх ів госпдіяльності КНП
Списание лекарственных средств: проводки
Бухгалтерские проводки по списанию лекарственных средств и медизделий имеют вид, как в таблице ниже.
БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВЕДЕНИЯ ПО СПИСАНИЮ ЛЕКАРСТВЕННЫХ СРЕДСТВ |
№ | Хозяйственная операция | Дт | Кт | Сумма |
Списание лекарственных средств и медизделий-производственных запасов |
1 | списаны использованы растворы аминокислот | 91 (23) | 201, 209 | 1000,00 |
Списание медизделий-МБП |
1 | списаны выданные на посты и манипуляционные комнаты марля и бинты | 91 (23) | 22 | 600,00 |
Списание лекарственных средств и медизделий, полученных по гуманитарной помощи |
1 | списаны использованы лекарственные средства и медизделия, которые поступили в виде гуманитарной помощи | 91 (23) | 201, 209, 22 | 1500,00 |
2 | начисленный доход от использования целевого финансирования (гуманитарной помощи) | 484 | 718 | 1500,00 |
При необходимости план счетов может быть расширенный введением дополнительных счетов аналитического учета.
Списание просроченных лекарственных средств
Лекарственные средства со сроком, который прошел подлежат изъятию из обращения и списание. Осуществляется это на основе таких документов:
Последний документ содержит необходимые формы Акта и Отчета по утилизации и списание лекарственных средств.
Адаптация Методрекомендаций МЗ «под себя»
И здесь по упомянутым Методрекомендациям № 635 следует сделать существенное замечание: они не учитывают немало практических моментов и специализацию медучреждения, например:
- медучреждение является стоматологическим и не имеет манипуляционных кабинетов или постов, которые упоминаются в документе. В таких заведениях также и не заводится история болезни, поэтому явно реквизит об истории болезни в документах будет лишним;
- медучреждение имеет компьютеризированный складской учет и использует специальные складские программы для учета;
- медучреждение вообще может и не иметь состава как такового. В качестве склада может выступать кабинет главной медсестры со шкафами и холодильником.
В таком случае медучреждения нужно:
- адаптировать методрекомендации № 635 и те документы, которые в них упоминаются к собственным потребностям, учитывая свою специфику. При этом можно добавить или убрать определенные графы в этих документах или создать даже собственные документы «под себя». Например, можно убрать фамилию и номер истории болезни из Журнала учета фактически полученных и использованных лекарственных средств и медизделий постами (Приложение 5). В таком случае списание лекарственных средств проводить на основании определенных утвержденных норм, исходя из назначений врача, которые записаны в карточку пациента. Данный способ подходит, если врач назначает определенные стандартные виды медицинской помощи. Можно добавить такие графы как «Остаток каждого дня» в Журналы учета;
- при адаптации учесть специфику различных отделений медучреждения. Например, если ввод стандартных наборов медпроцедуры по нормам подходит для терапевтического и стоматологического отделения, то это может не подойти для операционного отделения, где обязательно надо иметь персонификацию списания лекарственных средств по фамилиям и истории болезни пациента. В такой ситуации для операционного отделения документы по форме могут иметь дополнительные графы и т. п;
- прописать ситуацию передачи лекарственных средств в пределах медучреждения с одного отделения на другое. Например, это можно делать путем внутренних приказов руководителя и оформления накладных-требований на внутреннее перемещение;
- утвердить приказом руководителя внутренний Порядок приема, хранения, отпуска (перемещения), списания использованных лекарственных средств и медизделий. В нем можно прописать списание лекарственных средств по мере их использования. Такой шаг разрешается п. 6 Методрекомендаций № 635.
Внимание: Методрекомендации № 635 и документы из них не является догмой и могут и должны быть адаптированы под специфику медучреждения.
Если учет лекарственных средств и медицинских изделий планируется вести в электронном виде, то также обязательно нужно оформить локальный (внутренний) приказ об осуществлении учета лекарственных средств и медизделий.
Ділимося «розвідданими», яким може бути перебіг моніторингового візиту НСЗУ. Ця стаття — не припис, як діяти, а натомість — досвід одного КНП, яке вже витримало перевірку. Знатимете можливі сценарії. Скачаєте орієнтовний перелік і проведете аудит документів, що їх можуть зажадати перевіряльники
Инвентаризация лекарств и медизделий в КНП
Лекарственные средства и медизделий, как и любые другие активы подлежат инвентаризации. КНП имеют ее осуществлять на основе Положения об инвентаризации активов и обязательств, утвержденном приказом Минфина от 02.09.2014 № 879. Определенных особенностей для медучреждений данное Положение не содержит. Проводятся стандартные инвентаризации перед составлением годовой финансовой отчетности за 3 месяца до конца года и инвентаризации при изменении материально-ответственных лиц, которым обычно в учет лекарственных средств и медизделий есть главная и старшие медсестры. Однако внутренним положением можно предусмотреть проведения инвентаризации лекарственных средств не менее одного раза в квартал, как это было в бюджетных учреждениях, прошлое которых еще помнят КНП. Сделать это можно в:
- отдельном Положении про инвентаризацию;
- упомянутом внутреннем Порядке приема/хранение лекарственных средстве и медизделий;
- приказе про учетную политику.
Обнаружены инвентаризационные разницы учитываются стандартно, как и для других предприятий – см. таблицу.
БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВЕДЕНИЯ ПО УЧЕТУ ИНВЕНТАРИЗАЦИОННЫХ РАЗНИЦ |
№ | Хозяйственная операция | Дт | Кт | Сумма |
Зачет излишков |
1 | зачисление излишка дохода | 201, 202, 209, 22, 112, 104 | 718 | 12000,00 |
Списание недостач |
1 | списание недостачи | 947 | 201, 202, 209, 22, 112, 104 | 6000,00 |
Недостатки возмещаются в стандартном порядке виновными лицами.
