Які вимоги до одиниць виміру у первинних документах, які одиниці виміру для послуг використовувати у податковій накладній, що таке кількісні і вартісні вимірники, коли щодо послуг використовуються одиниці виміру «грн» і «послуга», як виправити помилку в одиниці виміру – відповіді ці та інші пов’язані питання знайдете у статті
Коли списувати непідтверджений податковий кредит: воєнні строки та бухоблік
Одиниці виміру у первинних документах
Одиниця виміру господарської операції – це один з обов’язкових реквізитів первинного документа (ч. 2 ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996, далі – Закон про бухоблік). При цьому одиниця виміру має бути обов’язково у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках (п. 2.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.1995 р. № 88, далі – Положення № 88).
Звідси два важливих висновки, які стосуються як товарів, так і робіт, послуг:
- операція за первинними документами може й узагалі не мати натуральних вимірників, а мати лише вартісний вимірник – грн, тис. грн і т.п. Однак наявність такого грошового вимірника – обов’язкова (!). Така вимога діє з 10 серпня 2021 року, коли був оновлений згаданий п. 2.3 Положення № 88;
- якщо операцію можна виміряти кількісно, то краще, аби первинні документи мали натуральні (кількісні) вимірники – шт, м, кг, т, км, год і т.п. Тобто наявність натурального вимірника – це рекомендація, якої за можливості бажано дотримуватися.
Виходить, що недійсним буде первинний документ, який:
- узагалі не має одиниці виміру;
- не має вартісної одиниці виміру.
Наприклад, недійсним буде акт наданих послуг, у якому мова йде про оренду 80 м2 приміщення, але не вказана вартість такої оренди, – як мінімум загальна сума. А ще краще має бути ціна оренди за 1 м2. Ні Закон про бухоблік, ні Положення № 88 не уточнює, чи це має бути вартість за одну натуральну одиницю виміру, чи загальна вартість. Має бути хоча б один з цих показників або ще краще – обидва.
Увага: первинний документ зараз обов’язково повинен мати вартісний вимірник.
Дозволи та валютні вимоги для ввезення квадракоптерів на митну територію України. Митні послаблення, податкові пільги та бухоблік імпорту БПЛА
Одиниці виміру обсягу операції у первинному документі
Обсяг господарської операції у первинних документах – це теж обов’язковий реквізит (ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік). Одиниця виміру обсягу у Законі про бухоблік і Положенні № 88 не уточнюється, тому цей обсяг може бути як у натуральних одиницях, так і у вартісних. Або ж в обох одиницях. Найчастіше обсяг господарської операції відображається у вартісних показниках (грошах, грн). Це обумовлено тим, що один первинний документ може використовувати кілька натуральних вимірників. Наприклад, акт приймання-передачі виконаних робіт з ремонту приміщення може містити дані про кількість:
- вирівняну підлогу, стіни, стелю – м2;
- фарбування – м2;
- укладений лінолеум – погонні метри;
- прилаштовані плінтуси – м;
- встановлені дверні коробки та вінка – шт.
Загальний обсяг виконаних робіт за таким актом можна подати лише у вартісній одиниці – грн, так як сумувати м2, погонні м, м і шт неможливо. Це реквізит «Сума», «Разом», «Усього», «Загальна сума» тощо, який можна знайти в актах виконаних робіт, актах наданих послуг, податкових накладних, видаткових накладних тощо. Інколи такий обсяг операції у документах записують не лише цифрами, але й прописом. Однак сума прописом не обов’язкова, якщо цього не передбачає офіційно затверджена форма первинного документа, як це у багатьох касових і банківських документах. Такий підхід запобігає підробці документів – різних дописок цифр зліва, справа тощо.
Щодо більшості послуг і робіт, то натуральні (кількісні) вимірники, можливі. Про них детальніше читайте далі – «Послуги, що мають кількісний вимір, у ПН».
Увага: первинний документ обов’язково повинен мати суму (підсумок, загальний обсяг) господарської операції. Універсальною з цією метою є вартісна одиниця виміру.
Одиниця виміру вартості у первинних документах
Щодо вартісного вимірника, то у Законі про бухоблік і Положенні № 88 використання саме гривні як вартісного вимірника у первинних документах прямо не згадується. Однак принцип єдиного грошового вимірника передбачає, що всі господарські операції підприємства вимірюються та узагальнюються у фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці (ст. 4 Закону про бухоблік). При цьому підприємства ведуть бухоблік і складають фінансову звітність у грошовій одиниці України (ст. 5 Закону про бухоблік). Отже, в усіх первинних документах, які складає підприємство, як вартісний показник обов’язково має бути гривня. За потреби можна додати й інші.
Вочевидь вартісна одиниця виміру в іноземній валюті (доларах, євро і т.д.) як єдиний вартісний показник може бути лише у первинних документах, які є зовнішніми по відношенню до підприємства, тобто складені нерезидентами. Наприклад, інвойс (рахунок-фактура) від іноземного партнера.
Увага: вартісна одиниця виміру всіх господарських операцій підприємства – це гривня або її похідні (тис. грн, млн грн і т.д.).
Допоможемо розібратися, чи відновлені строки давності та податкові строки, в т. ч. щодо перевірок. Із 01.08.2023 Верховна Рада змінила порядок обчислення строків давності. Причина — зобов’язання України перед міжнародними партнерами щодо відновлення довоєнного стану податкової політики
Одиниця виміру у податковій накладній – назва і код
Найбільше запитань використання одиниць виміру виникають саме податкова накладна (ПН) і розрахунок коригування (РК) до неї, що мають дві спеціально призначених графи 4-5 та дві співзалежні графи 6-7 (див. нижче).
| ГРАФИ ПОДАТКОВОЇ НАКЛАДНОЇ, ЯКІ ПОВ’ЯЗАНІ З ОДИНИЦЕЮ ВИМІРУ* |
| Одиниця виміру товару/послуги | Кількість (об’єм, обсяг) | Ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість |
| умовне позначення (українське) | код |
| 4 | 5 | 6 | 7 |
| | | | |
| * за п. 201.1 ПКУ графи 4-5 належать до необов’язкових (жовтий колір), а графи 6-7 – до обов’язкових реквізитів ПН |
Одиниця виміру у ПН/РК займає аж дві графи – 4 і 5, а саме:
- умовне позначення (українське) – це графа 4 у ПН. Вказуємо тут умовне (скорочене) позначення відповідної назви одиниці вимірювання/обліку, що відповідає Класифікатору системи позначень одиниць вимірювання та обліку (КСПОВО) ДК 011:96. Якщо одиниці виміру немає у КСПОВО, то зазначаємо тоді назву такої одиниці виміру повністю чи її загальноприйняте скорочення (за наявності). Приклад одиниці виміру, яка відсутня у КСПОВО, – «послуга»;
- код – це графа 5 у ПН. Зазначаємо тут код відповідної одиниці вимірювання/обліку, який також беремо з КСПОВО. У тому випадку, коли графа 4 містить позначення одиниці виміру, яка відсутня в КСПОВО, графа 5 не заповнюється (пп. «3» п. 16 Порядку заповнення податкової накладної, наказ Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307). Поширені коди для одиниць виміру – див. далі.
На перший погляд, якогось важливого значення одиниця виміру (графа 4) у податковій накладній і не має. Даний реквізит навіть не входить до переліку обов’язкових реквізитів ПН/РК, перелік яких містить п. 201.1 ПКУ. Однак є два нюанси:
- одиниця виміру має певний вплив на заповнення графи 6, що містить кількість (об’єм, обсяг), яка натомість вже є обов’язковими реквізитами. Як наслідок, помилка в одиниці виміру може впливати на неправильне зазначення кількості. Наприклад, кількість указали фактично в кілограмах, а одиницю виміру – у тоннах і т.п. Відповідно може бути й неправильною цифра у графі 7 (за тонну чи за кілограм);
- через помилку в одиниці виміру податківці можуть не визнати ПН/РК як такі, за якими не можна ідентифікувати господарську операцію. Причиною може бути не тільки невідповідність одиниці виміру та кількості (графи 4 і графи 6), але й невідповідність одиниць виміру у ПН/РК таким у первинних документах і договорах до даної господарської операції.
Увага: одиниця виміру, що використовується у податковій накладній, має співпадати з такою, що використана у пов’язаному первинному документів (акті, видатковій накладній тощо).
Одиниця виміру послуг у податковій накладній
Постає питання, а як бути з роботами та послугами у податковій накладній. Чим їх міряти? Якщо податкова накладна звичайна (не зведена), то спершу треба заглянути до первинних документів, наприклад до акта наданих послуг, та відповісти на питання: чи має послуга кількісний вимір?
Як так, то просто обираємо відповідний кількісний вимірник й заповнюємо ПН/РК аналогічно тому, як заповнювали їх для товарів.
Якщо ж послуга не має кількісного виміру та є лише вартісно вимірюваною, то тоді можливими є два варіанти обрання одиниці виміру для неї, а саме:
- «послуга». У цьому випадку цифрового коду у графі 5 податкової накладної немає;
- «гривня». У графі 5 при цьому ставимо цифровий код «2454».
Обидва варіанти – «послуга» і «гривня» рівноцінні за винятком ситуації зведених податкових накладних. Якщо зведена ПН складаються за п. 198.5 ПКУ і п. 199.1 ПКУ, то тоді можливий лише один варіант одиниці виміру послуги (робіт) – «гривня». Про це прямо сказано у пп. «3» п. 16 Порядку № 1307: «у разі складання зведених податкових накладних, …, у графі 4 вказується «грн».».
Увага: у зведених ПН може бути лише одна одиниця виміру – гривня («грн»).
Допоможемо відкоригувати ПДВ-звітність, якщо загубили ПДВ-зобов’язання, не зазначили в Декларації постачання, звільнені від ПДВ, та не задекларували надходження товарів без ПДВ
Кількісний вимір послуги
Як правило, більшість послуг можна пов’язати з певними кількісними одиницями виміру. Кількісний вимір послуги означає, що вона має певний обсяг, який вимірюється у штуках, метрах квадратних, кілограмах тощо. Аналогічно і з роботами. Це ситуації, коли вартість роботи чи послуги залежить від загальної оплати від ціни:
- доставка одного вантажу (тут одиниця виміру буде 1 штука);
- за 1 год стоянки (парковки) автомобіля;
- за 1 год роботи вантажників;
- за 1 год роботи програміста;
- за 1 год роботи консультанта;
- за 1 год послуг екскаватора (трактора, крана тощо);
- за 1 добу оренди відбійного молотка (перфоратора, дрилі тощо);
- за 1 км транспортування;
- миття 1 кг вовни;
- вирівнювання 1 м2 підлоги;
- оренди 1 м2 приміщення;
- укладання 1 пог. м лінолеуму і т.п.
Відповідно одиницею виміру таких послуг мають бути штуки, години, доба, кілометри, кілограми, метри квадратні, метри погонні і т.п. У такому разі не можна використовувати:
- такі вимірники, як «послуга», «гривня». Податківці це розцінюють як неможливість ідентифікувати господарську операцію, адже обсяг послуг і робіт вимірюється у даному разі кількісно. При заповненні ПН постачальнику необхідно орієнтуватися на дані, що містяться в первинних документах (накладних, рахунках-фактурах, актах виконаних робіт (наданих послуг) тощо) і договорах (роз’яснення ДПС ЗІР 101.16);
- різні одиниці виміру робіт і послуг у первинних документах і податковій накладній.
Тобто одиниці виміру всюди – у первинці та податковій накладній – мають бути однаковими (!)
Кількісні і вартісні одиниці виміру послуги
Існують також послуги, які можуть мати, а можуть і не мати кількісних одиниць виміру. Усе залежить від умов договору. Однак вартісний вимірник буде завжди. Прикладом такої послуги є послуга оренди. Для неї все визначається умовами договору оренди (найму) чи договором оперативного лізингу.
Наприклад, може бути дві ситуації, коли за договором оренди:
- встановлено ціну за м2 орендованої площі на визначений строк (місяць, рік). Тоді це кількісно вимірювана послуга з одиницею виміру «м2»;
- вартість оренди приміщення визначена лише загальною сумою за місяць. Тоді такі послуги можна віднести до лише вартісно вимірюваних. Використовуємо одиницю виміру «послуга» чи «грн».
Отже, аби віднести послуги до кількісно чи лише вартісно вимірюваних, потрібно ознайомитися з умовами договору та самого акта наданих послуг.
Чи можлива для послуги оренди одиниця виміру «місяць», «квартал»?
Можлива, але краще не треба. Так, щодо послуг оренди «напрошується» альтернатива – встановити одиницею виміру «місяць» («міс», код «0171»), якщо послуга сплачується помісячно або за ціле число місяців. Це кількісна одиниця виміру. Щоправда, такий варіант є маловживаним, так як одиниця виміру «місяць» може бути не зручна, якщо:
- оренда вираховується фактично по дням;
- у договорі вказана вартість оренди за рік, але акти укладаються щомісяця, щокварталу чи в інші проміжки часу;
- оплата за послугу оренди може бути авансом за півмісяця, 1.5 місяця, 2.5 місяця і т.п. (про заповнення такої ПН – див. далі). Справа в тому, що одиниця виміру «місяць» – це вимір конкретного проміжку часу (з першого по останній день місяця, а сам місяць вказується у номенклатурі, наприклад «послуга оренди за квітень 2023 року»). Якщо ж кількість буде дробова, наприклад «0,5» чи «1,5», то викликає сумнів точність ідентифікації того проміжку часу, за який послуга сплачена (скільки це днів, годин). Є ризик визнання такої ПН недійсною як такої, що не дає можливості ідентифікувати господарську операцію.
Також для застосування такої одиниці виміру для послуг оренди треба мати й відповідно складений акт наданих послуг. Якщо в акті вказується місяць (чи кількість місяців), а конкретний період («з … по…»), то одиниця виміру «місяць» формально не підходить, так як послуга по факту надається за певні дні. Навіть, якщо такий період відповідає місяцю.
Аналогічно й з одиницею виміру «квартал» («кв», код «0170»). Використання таких одиниць на практиці може створювати ризики. Отже, використання таких одиниць виміру потребує ретельного вивчення договору, акта наданих послуг і можливих ситуацій у майбутньому.
Коди одиниць виміру для послуг у податковій накладній
Поширені одиниці виміру разом з їхніми кодами, які потрібні для заповнення графи 4 та 5 податкової накладної, наведено у таблиці нижче. У РК умовні позначення та коди одиниць виміру заносяться до графи 5 та 6 відповідно.
| ЧАСТО ВЖИВАНІ ОДИНИЦІ ВИМІРУ при заповненні ПН/РК |
| Назва одиниці виміру | Скорочене позначення для графи 4 ПН* | Код для графи 5 ПН | Назва одиниці виміру | Скорочене позначення для графи 4 ПН* | Код для графи 5 ПН |
| Натуральні одиниці виміру – для послуг, які вимірюються кількісно: |
| грам | г | 0303 | метр | м | 0101 |
| гектар | га | 0132 | місяць | міс | 0171 |
| година | год | 0175 | одиниця (продукції) | од | 2431 |
| доба | доб | 0174 | пакунок | пак | 2110 |
| виріб | виріб | 2934 | пачка | пач | 2112 |
| декалітр** | дал | 0142 | погонний метр | пог. м | 2702 |
| квадратний метр | м2 | 0123 | примірник | прим | 1754 |
| квадратний сантиметр | см2 | 0126 | рулон | рул | 2116 |
| кілограм | кг | 0301 | сантиметр | см | 0104 |
| кілометр | км | 0102 | тонна метрична | т | 0306 |
| комплект | компл | 2938 | тисяча штук | тис. шт | 2013 |
| літр | л | 0138 | центнер | ц | 0311 |
| кубічний метр | м3 | 0134 | штука | шт | 2009 |
| кубічний сантиметр | см3 | 0136 | ящик | ящ | 2075 |
| Одиниці виміру для послуг, які вимірюються лише вартісно: |
| гривня*** | грн | 2454 | послуга | послуга | – |
| * щодо крапок у скорочених назвах. У КСПОВО, наприклад «шт», «ящ», «рул», «пак», «прим», «компл» – без крапки. Щодо «грн», то у класифікаторі написання з крапкою «грн.», але за сучасним українським правописом пишемо без крапки, тобто «грн». Для ДПС крапки («.») при заповненні графи 4 ПН суттєвого значення не мають, але краще дотримуватися однакового підходу у всіх документах; ** як правило використовується виробниками питної води та різних напоїв; *** часто використовується для послуг. Дану одиницю можна знайти у Змінах № 3 КСПОВО |
У таблиці вище далеко не весь перелік. У класифікаторі ще є «сто комплектів», «тисяча комплектів», «тисяча виробів» і т.д. Крім того, ще є різні умовні одиниці, наприклад кілограми (тонни) умовного палива, умовні квадратні метри і т.д. Шукаємо все під власні господарські потреби та існуючі первинні документи (накладні, акти виконаних робіт тощо).
Увага: початковий текст КСПОВО на сайті ВР не містить змін. Оновлення класифікатора викладені на сайті окремо (Зміна № 1, № 2 і № 3). Через це, якщо не знаходите потрібну одиницю виміру в КСПОВО, її треба пошукати ще у Змінах до нього. Наприклад, одиниця виміру «гривня» міститься у Змінах № 3.
Приклад заповнення податкових накладних для кількісно вимірюваних послуг
Приклади заповнення такої ПН у частині одиниць виміру для кількісно вимірюваних послуг наведені нижче:
| ЗАПОВНЕННЯ ГРАФ 4-7 ПН на прикладі послуги, що має кількісний вимір* |
| Одиниця виміру товару/послуги | Кількість (об’єм, обсяг) | Ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість |
| умовне позначення (українське) | код |
| 4 | 5 | 6 | 7 |
| км | 0102 | 75 | 20,00 |
| * наприклад, придбана послуга евакуатора за 24 грн/км, у т.ч. ПДВ (вартість без ПДВ – 20 грн/км) |
| ЗАПОВНЕННЯ ГРАФ 4-7 ПН на прикладі послуги, що має кількісний вимір* |
| Одиниця виміру товару/послуги | Кількість (об’єм, обсяг) | Ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість |
| умовне позначення (українське) | код |
| 4 | 5 | 6 | 7 |
| шт | 2009 | 1 | 70,00 |
| * наприклад, придбана послуга доставки за 84 грн/км, у т.ч. ПДВ (вартість без ПДВ – 70 грн/км) |
Приклади заповнення податкових накладних для лише вартісно вимірюваних послуг
Приклади варіантів використання одиниць виміру «послуга» та «гривня» для лише вартісно вимірюваних послуг наведено нижче:
| ЗАПОВНЕННЯ ГРАФ 4-7 ПН на прикладі послуг (робіт), що мають лише вартісний вимір* |
| Одиниця виміру товару/послуги | Кількість (об’єм, обсяг) | Ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість |
| умовне позначення (українське) | код |
| 4 | 5 | 6 | 7 |
| Варіант 1 |
| послуга | | 1 | 80000,00 |
| Варіант 2** |
| грн | 2454 | 1 | 80000,00 |
| * наприклад, придбана послуга консультування вартістю 96000 грн, у т.ч. ПДВ (вартість без ПДВ – 80000 грн); ** для зведених ПН можливий лише цей варіант |
Кількість послуги у графі 6 податкової накладної
У раніше наведеному прикладі ПН для вартісно вимірюваної послуги у графі 5 ПН кількість була «1». Однак для одиниці виміру «послуга» кількість може бути як більше, так і менше 1 та не бути цілим числом. Так, можливі такі варіанти:
- «1» – якщо послуга була надана повністю або аванс був здійснений на всю суму послуги;
- «0,5», «0,25» та інші значення менше 1 – якщо послуга була надана частково або аванс був здійснений не на всю суму послуги;
- «1,5», «2», «2,5» та інші значення більше 1 – якщо послуга була оплачена «наперед» з надлишком, наприклад оплачена оренда за поточний і за наступний місяць («2»).
Однак така кількість неможлива для одиниці виміру «грн», якщо така використовується для послуги.
Приклад ПН для використання одиниці виміру «послуга» для різних випадків оплати оренди наведений нижче:
| ЗАПОВНЕННЯ ГРАФ 4-7 ПН на прикладі отриманого авансу за послугу, що має лише вартісний вимір* |
| Одиниця виміру товару/послуги | Кількість (об’єм, обсяг) | Ціна постачання одиниці товару / послуги або максимальна роздрібна ціна товарів без урахування податку на додану вартість |
| умовне позначення (українське) | код |
| 4 | 5 | 6 | 7 |
| Попередня оплата послуги оренди (50%)* |
| послуга | | 0,5 | 5000,00 |
| Попередня сплата кількох місяців послуги оренди (аванс був у 2.5 рази більше місячної плати)* |
| послуга | | 2,5 | 25000,00 |
| * вартість послуги на 1 місяць – 12000 грн, у т.ч. ПДВ (вартість без ПДВ – 10000 грн) |
Різні одиниці виміру у податкових накладних на «вході» і «виході»
Ситуація досить типова. Наприклад, придбали цукор у тоннах, а продали у кілограмах. Так можна – податківці проти цього не заперечують. Однак потрібно, щоб одиниці виміру у ПН на «виході» співпадали з одиницями виміру пов’язаних з ПН первинних документах на «виході», наприклад видаткової накладної (такої думки дотримуються й податківці у роз’ясненнях 101.16 ЗІР).
Щодо послуг такої проблеми немає. Однак по різним послугам, навіть по послузі одного типу, але за різними договорами одиниці виміру можуть бути різними.
У системі «Експертус Головбух» бухгалтер завжди може отримати швидку і точну відповідь на своє професійне запитання. Кожне рішення, запропоноване Системою, є актуальним і своєчасним. Цим вона і унікальна.
Хочемо вас порадувати — дати безплатний демодоступ до Системи
Виправлення помилки в одиниці виміру податкової накладної
Виправляємо помилку одиниці виміру через складання розрахунку коригування (РК) до такої податкової накладної (ПН). І тут можливі два варіанти:
- якщо ПН і РК виправляються в одному періоді. Анулюємо неправильно заповнену ПН шляхом складання РК з причиною коригування «103» («повернення товару або авансових платежів»), коли одночасно коригуються і кількість, і вартість. Потім оформляємо ПН з правильним заповнення даних по одиниці виміру. Усе бажано зробити так, щоб помилкова ПН, виправляюча РК і нова ПН відносилися до одного звітного періоду, однієї звітної ПДВ-декларації. Якщо ж виправляюча РК після реєстрації припаде на інший звітний період, то тоді з’явиться показник ∑Перевищ;
- у будь-якому періоді виявлення помилки. Оформляємо РК з причиною коригування «104» («зміна номенклатури»), яким обнуляємо лише рядок з неправильними одиницями виміру і додаємо новий рядок (з новим порядковим номером), що містить уже правильні дані. Такий варіант зокрема пропонується в листі ДФС від 22.06.2018 р. № 18983/7/99-99-15-03-02-17.
