Основні засоби за ціною, нижчою від залишкової вартості

При продажу основних засобів (ОЗ) слід враховувати особливості визначення бази оподаткування ПДВ. Відповідно до пункту 188.1 Податкового кодексу України (далі - ПК) база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче їх балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (без обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).

Основні засоби вартість 2019

Отже, якщо платники ПДВ — продавці, що ведуть облік не­оборотних активів, подають декларацію:

Податкові накладні

Читайте також: Нова податкова накладна – новий порядок заповнення

Якщо платник ПДВ здійснює продаж об’єкта ОЗ за ціною, що є нижчою за залишкову вартість цього об’єкта, то такому постачальнику (продавцю) потрібно скласти не одну, а дві податкові накладні. До того ж він має враховувати таке:

При заповненні другої податкової накладної слід врахувати деякі особливості:

у верхній лівій частині другої податкової накладної слід зробити позначку «×» та зазначити тип причини 16 — «складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання» (п. 9, 20 Порядку № 957).

у рядках, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані, про що зазначено в останньому реченні пункту 20 Порядку № 957. Отже, у другій податковій накладній:

По-третє, у графі 3 «Номенклатура товарів/послуг постачальника (продавця)» другої податкової накладної потрібно також зазначити «перевищення балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною постачання необоротних активів, указаних в податковій накладні №__» (тут зазначається порядковий номер податкової накладної, складеної на суму постачання цих не­оборотних активів, визначену виходячи з їх фактичної ціни (договірної вартості)), що установлено підпунктом 2 пункту 15 Порядку № 957.

По-четверте, рядки «Вид цивільно-правового договору» та «Форма проведених розрахунків» заголовної частини податкової накладної, яка складається на суму перевищення балансової (залишкової) вартості об’єкта над його фактичною ціною (договірною вартістю), не заповнюються (див. категорію 101.19 ЗІР).

Податок на прибуток

Згідно з підпунктом 134.1.1 ПК об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначають шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного згідно з П(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до розділу ІІІ ПК.

Порядок коригування фінансового результату на різниці, що виникають при продажу об’єкта ОЗ, визначено нормами статті 138 ПК. Тобто у разі продажу окремого об’єкта ОЗ потрібно:

Наголосимо, що не всі платники податку на прибуток зобов’язані коригувати фінансовий результат до оподаткування. Відповідно до підпункту 134.1.1 ПК для підприємств, у яких річний дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період, не перевищує 20 млн. грн., об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих років), визначені відповідно до розділу ІІІ ПК. Водночас до «бухгалтерського» річного доходу включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Отже, платники податку на прибуток можуть взагалі уникнути коригування фінансового результату на суму різниць, пов’язаних із продажем ОЗ, якщо їх річний дохід не перевищить 20 млн. грн., і вони зазначать рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на відповідні різниці у податковій звітності з податку на прибуток за цей рік.

Бухгалтерський облік

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про необоротні активи, утримувані для продажу, визначає П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність».

Необоротні активи, які визнані утримуваними для продажу, припиняють визнавати у складі необоротних активів (п. 6 р. II П(С)БО 27). Отже, далі такі активи вже не потрібно відображати за дебетом субрахунків, призначених для обліку ОЗ. Вартість не­оборотних активів, утримуваних для продажу, відображають на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» (Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.1999 № 291; далі — Інструкція № 291).

Необоротні активи, утримувані для продажу, відображають у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації (п. 9 р. II П(С)БО 27). Сума коригування балансової вартості таких активів до їх чистої вартості реалізації включається до складу інших операційних витрат за дебетом субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» (Інструкція № 291).

Доходи від реалізації необоротних активів, утримуваних для продажу, відображають за кредитом субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а їх собівартість — за дебетом субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» (Інструкція № 291).

Наслідки продажу товару за ціною, нижчою за собівартість

Розглянемо викладене на прикладі.

Відображення в обліку продажу об’єкта ОЗ

Читайте також: Законні підстави для уникнення сплати ПДВ при ліквідації основних засобів

ТОВ «Десна» використовує при веденні господарської діяльності об’єкт ОЗ — верстат, який у бухгалтерському обліку відображений на субрахунку 104 «Машини та обладнання».

Станом на початок дня 01.05.2017 за даними бухгалтерського обліку первісна вартість верстата становить 85 000 грн., сума зносу — 45 000 грн., залишкова вартість — 40 000 грн. За травень 2015 року була останній раз нарахована амортизація верстата у сумі 800 грн., відповідно після цього нарахована сума зносу верстата становила 45 800 грн., а його залишкова вартість — 39 200 грн.

Візьмемо за умову, що після останнього нарахування амортизації у травні 2017 року залишкова вартість верстата згідно з розділом ІІІ ПК становила 41 000 грн.

ТОВ «Десна» прийняло рішення продати верстат, тому 12.05.2017 його вивели з експлуатації.

Реалізаційна вартість верстата становить 40 800 грн. (у т. ч. ПДВ — 6800 грн.), ціна без ПДВ — 34 000 грн. (40 800 грн. – 6800 грн.). Верстат продають за ціною, нижчою ніж його балансова (залишкова) вартість, що склалася у бухгалтерському обліку станом на 01.05.2017 (40 000 грн.), тому саме ця сума, а не реалізаційна вартість верстата є базою оподаткування ПДВ згідно з пунктом 188.1 ПК.

Згідно з принципом обачності, за яким потрібно запобігати завищенню оцінки активів, та пунктом 9 розділу II П(С)БО 27 верстат потрібно відображати в обліку за найменшою з двох величин — балансовою вартістю (39 200 грн.) або чистою вартістю реалізації, за яку приймають його реалізаційну вартість без ПДВ — 34 000 грн. Зважаючи на це, підприємство суму зменшення балансової вартості об’єкта до його чистої вартості реалізації включає до складу інших операційних витрат. Сума таких витрат становить 5200 грн. (39 200 грн. – 34 000 грн.).

Верстат реалізовано у другій половині травня 2017 року, і у цьому ж місяці на рахунок продавця надійшла виручка від продажу цього об’єкта.

ТОВ «Десна» щомісячно подає податкову декларацію з ПДВ. З огляду на це, базу оподаткування операції з постачання верстата визначають на рівні його балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на 01.05.2017, — 40 000 грн. Відповідно загальна сума податкового зобов’язання з ПДВ становить 8000 грн. (40 000 грн. × 20%), з них 6800 грн. нараховують виходячи з договірної вартості об’єкта (34 000 грн.), а 1200 грн. — із різниці між балансовою (залишковою) вартістю, що склалася на початок травня 2015 року, та договірною вартістю. Тобто нараховують з 6000 грн. (40 000 грн. – 34 000 грн.).

Вважатимемо, що річний «бухгалтерський» дохід ТОВ «Десна» за 2017 рік перевищить 20 млн. грн. Зважаючи на це, ТОВ «Десна» згідно з нормами статті 138 ПК за результатами 2017 року: