ПДФО — 2016

http://1gl-vip.Експертус.ua/Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) є одним з найбільш вагомих у системі прямого оподаткування в Україні. ПДФО утримується та сплачується до бюджету за рахунок фізособи з доходів, що виплачуються такій особі. У Податковому кодексі України (ПК) йому присвячено розділ IV.

Важливим є той факт, що ПДФО займає найбільшу питому вагу в доходах, що враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів (близько 90,0%). А це значить, що від надходжень ПДФО напряму залежить оплата праці працівників бюджетної сфери (зокрема, лікарів, вчителів, вихователів дитсадків).

Втрата первинних документів через руйнування офісу

Платники ПДФО

Платниками ПДФО є:

• фізична особа — резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
• фізична особа — нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні (крім нерезидентів, які отримують доходи в Україні безпосередньо від провадження дипломатичної чи прирівняної до неї міжнародним договором України діяльності);
• податковий агент.

Податковими агентами можуть бути юридична особа, самозайнята особа, представництво нерезидента — юрособи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції. В їх обов’язок входить нарахування, утримання та сплата ПДФО до бюджету, ведення податкового обліку, подання податкової звітності контролюючим органам (пп. 14.1.180 ПК).

► Прожитковий мінімум

Об’єкт оподаткування

Якщо фізособа зареєстрована підприємцем, об’єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов’язаними з господарською діяльністю такої фізособи-підприємця. У разі якщо підприємець є платником ПДВ, до складу доходів і витрат не включаються суми ПДВ, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

База оподаткування

Базою оподаткування ПДФО є загальний оподатковуваний дохід платника податку (ст. 164 ПК).

Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізособою-підприємцем від провадження господарської діяльності, та доходів, отриманих фізособою, яка провадить незалежну професійну діяльність.

Повний перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, містить пункт 164.2 ПК.

Основні складові загального оподатковуваного доходу платника податку — це дохід у вигляді заробітної плати, нарахований (виплачений) йому відповідно до умов трудового договору (контракту), а також винагорода за цивільно-правовими договорами за виконання робіт або надання послуг.

► ЄСВ

Нагадаємо, що з 01.01.2016 утримання єдиного соціального внеску (ЄСВ) із заробітної плати і винагороди за цивільно-правовими договорами відмінено. З цього часу під час нарахування доходу у формі зарплати база оподаткування ПДФО визначається як нарахована зарплата, зменшена на суму страхових внесків до Накопичувального фонду або недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги (ПСП) за її наявності.

При нарахуванні доходів у вигляді винагороди за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) база оподаткування ПДФО визначається як нарахована сума такої винагороди без будь яких відрахувань з неї.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу на суму ПСП, а також на суми податкової знижки такого звітного року.

Також варто пам’ятати, що при визначенні бази оподаткування ПДФО враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

Під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 ÷ (100 - Сп),

де К — коефіцієнт;

Сп — ставка ПДФО, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Враховуючи, що загальна ставка ПДФО становить 18%, К = 1,2195 (100 ÷ (100 - Сп)).

► ПДВ

У такому самому порядку визначаються об’єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені строки.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 ПК. Нагадаємо, що чистий річний оподатковуваний дохід підприємця являє собою різницю між загальним оподатковуваним доходом і документально підтвердженими витратами.

Додаткове благо

Серед переліку оподатковуваних доходів привертає увагу дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (пп. 164.2.17 ПК).

Додатковим благом для фізособи — платника ПДФО вважається дохід у вигляді:

• вартості використання житла, іншого майна, що належать роботодавцю, наданих фізособі в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання (якщо це не зумовлено виконанням трудової функції відповідно до трудового договору чи не передбачено нормами колективного договору);
• вартості безоплатно отриманого майна та харчування;
• вартості послуг домашнього обслуговуючого персоналу, безоплатно отриманих фізособою;
• суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат фізособи (крім тих, що відшкодовуються за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування);
• суми безповоротної фінансової допомоги (крім суми процентів умовно нарахованих на таку допомогу);
• основної суми боргу (кредиту) фізособи, прощеного (анульованого) кредитором. За умови, що таке рішення прийняте кредитором самостійно до закінчення строку позовної давності та не пов’язане з процедурою банкрутства, а сума боргу перевищує 50% однієї мінімальної зарплати (у розрахунку на рік);
• вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку.

Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об’єкта оподаткування обчислюється з урахуванням «натурального» коефіцієнта.

Пільги з ПДФО

Платникам ПДФО надаються такі пільги:

• не включення до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу окремих видів доходів;
• отримання ПСП, за умови, що розмір заробітної плати на місяць не перевищує граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП;
• отримання податкової знижки.

► Мінімальна зарплата

Неоподатковувані доходи

Перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, містить стаття 165 ПК. До них зокрема, віднесені:

• кошти, отримані від роботодавця на відрядження або під звіт;
• витрати роботодавця у зв’язку з підвищенням кваліфікації (перепідготовкою) платника податку;
• вартість путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування;
• сума стипендії (в межах граничного розміру доходу, який дає право на застосування ПСП);
• дохід фізособи-підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування;
• сума страхової виплати, страхового відшкодування, викупна сума або їх частина, чи пенсійна виплата, отримана платником податку за договором довгострокового страхування життя;
• сума державної та соціальної матеріальної допомоги;
• вартість дарунків в межах 50% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць);
• певні види благодійної допомоги тощо.

Податкова соціальна пільга (ПСП)

Платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму ПСП. За умови якщо розмір такого доходу не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. (пп. 169.4.1 ПК). Граничний розмір доходу для застосування ПСП у 2016 році не перевищує 1930 грн. в місяць (1378 грн. × 1,4 з округленням до найближчих 10 грн.).

► Єдиний податок

Розмір ПСП для будь-якого платника податку дорівнює 50% розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), встановленого на 1 січня звітного податкового року (пп. 169.1.1 ПК).

У 2016 році будь-який платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді зарплати, розмір якого не перевищує 1930 грн., на суму ПСП — 689 грн. (1378 грн. × 50%).

Водночас для окремих категорій платників податку, визначених у підпунктах 169.1.2-169.1.4 ПК, встановлені інші розміри ПСП (див. Табл. 1).

Таблиця 1

Розміри ПСП для окремих категорій платників ПДФО

Зауважимо, що граничний розмір заробітної плати, який дає право на ПСП одному з батьків, визначається з урахуванням кількості дітей.

Наприклад, у сім’ї двоє дітей віком до 18 років. Місячна зарплата батька 6500,00 грн., матері — 3200,00 грн. Граничний розмір зарплати, який дає право на ПСП одному з батьків, у 2016 році становить 3860,00 грн. (1930,00 грн. × 2 дітей). У такому разі пільгою може скористатись лише мати.

Трапляються випадки, коли платник ПДФО має право на застосування ПСП з двох і більше підстав, зазначених у пункті 169.1 ПК. У такому разі застосовується одна ПСП з підстави, що передбачає її найбільший розмір. Лише у разі якщо платник ПДФО утримує двох і більше дітей, у т. ч. дитину-інваліда (дітей-інвалідів), дозволяється застосовувати одразу дві пільги.

Платник податку, який має право на застосування більшої ПСП, ніж передбачена для будь-якого платника ПДФО, зазначає про таке право у заяві про застосування пільги, до якої додає відповідні підтвердні документи.

ПСП не може бути застосована до:

• доходів платника ПДФО, інших ніж заробітна плата;
• зарплати, яку платник протягом звітного податкового місяця отримує одночасно з доходами у вигляді стипендії, грошового чи майнового (речового) забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад’юнктів, військовослужбовців, що виплачуються з бюджету;
• доходу самозайнятої особи від провадження підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.

Податкова знижка

За наслідками звітного податкового року платники ПДФО мають право на податкову знижку, яка надається згідно з положеннями статті 166 ПК.

Податкова знижка для фізосіб, які не є суб’єктами господарювання, — це документально підтверджена сума (вартість) витрат платника ПДФО — резидента у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного у вигляді зарплати (пп. 14.1.170 ПК).

► Інвентаризація

До податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами (квитанціями, платіжними дорученнями, фіскальними чеками, прибутковими касовими ордерами тощо). Крім того, понесені витрати підтверджують копіями договорів, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та їх покупця (отримувача).

Перелік витрат, дозволених до включення до податкової знижки, наведено у пункті 166.3 ПК. Для наочності представимо їх у вигляді таблиці (див. табл. 2).

Таблиця 2

Перелік витрат, які дозволено включати до податкової знижки

* Вимоги підпункту 166.3.4 ПК діятимуть з 1 січня року, наступного за роком, у якому набере чинності Закон України «Про загальнообов’язкове державне соціальне медичне страхування» (наразі у ВРУ зареєстровано проект цього закону від 02.08.2016 з реєстраційним № 4981-2) (п. 1 розд. XIX ПК).

Претендентам на податкову знижку варто пам’ятати:

• податкова знижка може бути надана виключно резиденту;
• загальна сума податкової знижки не може перевищувати суми річного загального оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого як зарплата, зменшена на ПСП;
• якщо платник ПДФО до кінця наступного року не скористався правом на нарахування податкової знижки за наслідками звітного року, таке право на наступні податкові роки не переноситься.

Ставки ПДФО

Загальна ставка ПДФО у розмірі 18% застосовується до бази оподаткування у формі зарплати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами. Ця ставка запроваджена з 01.01.2016. А до цього часу діяла прогресивна шкала оподаткування і ставки ПДФО 15% і 20% (п. 167.1 ПК).

За ставкою ПДФО у розмірі 18% оподатковують більшість видів доходів, визначених розділом IV ПК.

Зауважимо, що починаючи з 01.01.2016 для доходів, нарахованих як виграш чи приз на користь резидентів або нерезидентів, ставка ПДФО теж дорівнює 18% (у 2015 році застосовували подвійний розмір ставки — 30%).

► Оформлення Звіту ЄСВ

Пасивні доходи (дивіденди, проценти, роялті, інвестиційний прибуток тощо) теж оподатковують ПДФО за ставкою 18% (у 2015 році — 20%), крім дивідендів по акціях та корпоративних правах, нарахованих резидентами — платниками податку на прибуток. Для таких доходів залишається ставка 5%. Як і раніше, не оподатковують ПДФО дивіденди у вигляді акцій (часток, паїв), які не змінюють участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді.

Спеціальна ставка ПДФО ― 15% з 01.07.2016 більше не застосовується. Її застосовували до пенсії (включаючи суму її індексації, нараховану відповідно до закону), щомісячного довічного грошового утримання, які отримували платники податку із ПФУ чи бюджету, якщо їх розмір перевищував 3 розміри мінімальної зарплати (у розрахунку на місяць), установленої станом на 1 січня звітного податкового року (у 2016 році — 4134 грн.).

Однак Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування пенсій» від 02.06.2016 № 1411-VIII були внесені зміни до пункту 167.4 та підпункту 164.2.19 ПК. Відповідно до внесених змін починаючи з 01.07.2016 спеціальну ставку 15% скасовано. Натомість ставка податку становить 18% і застосовується вона до суми пенсії, що перевищує 10 розмірів прожиткового мінімуму для осіб, які втратили працездатність (у розрахунку на місяць).

Зазначені вимоги не застосовуються до пенсій, призначених учасникам бойових дій, інвалідам війни та особам, на яких поширюється дія статті 10 Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» від 22.10.1993 № 3551-XII. Для цих осіб встановлено повне звільнення від оподаткування пенсій, незалежно від їх розміру.

Ставка ПДФО у розмірі 5% застосовується до доходу, отриманого від операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомого майна, визначених статтею 172 ПК, а саме:

• продажу протягом звітного податкового року більш як одного з таких об’єктів нерухомості: житлового будинку, квартири або її частини, кімнати, садового (дачного) будинку, а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі);
• продажу іншого об’єкта нерухомості, не зазначеного вище;
• продажу (обміну) об’єкта незавершеного будівництва.

Крім того, як було зазначено, за ставкою 5% оподатковують дивіденди за акціями та корпоративними правами, нарахованими платниками податку на прибуток.

► Податкова накладна

Ставка ПДФО у розмірі 0% застосовується до:

• вартості власності, що успадковується або приймається у дарунок членами сім’ї спадкодавця (дарувальника) першого ступеня споріднення; особою, яка є інвалідом I групи або має статус дитини-сироти або дитини, позбавленої батьківського піклування; дитиною-інвалідом;
• грошових заощаджень, поміщених до 02.01.1992 в установи Ощадбанку СРСР та Держстраху СРСР, а також у державні цінні папери та грошових заощаджень громадян України, поміщених в установи Ощадбанку України та колишнього Укрдержстраху протягом 1992-1994 років, погашення яких не відбулося, що успадковуються (приймаються у дарунок) спадкоємцем (дарувальником) — резидентом.

Розрахунок ПДФО

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) ПДФО до бюджету регулює стаття 168 ПК.

ПДФО на суму нарахованої зарплати (ЗП) розраховують за формулою:

ПДФО = (ЗП – ПСП) × 18%

У разі якщо ЗП > 1930 грн. (граничний розмір доходу у 2016 році, який дає право на ПСП), формула матиме скорочений вигляд:

ПДФО = ЗП × 18%

ПДФО утримується із суми нарахованого доходу та за його рахунок. Тобто «на руки» фізособа отримає суму доходу, зменшену на суму ПДФО та військового збору (порядок нарахування військового збору такий самий, як і ПДФО, тільки ставка інша — 1,5% і база оподаткування не зменшується на суму ПСП).

Інші види доходів, відмінні від зарплати, оподатковують за формулою:

ПДФО = ЗОД × С_пдфо,

де ЗОД — загальний оподатковуваний дохід,

С_пдфо — ставка ПДФО, що застосовується при оподаткуванні відповідного виду доходу

Річний перерахунок ПДФО

Обов’язок роботодавця щодо здійснення перерахунку сум доходів, нарахованих ним платникам податку у вигляді зарплати, а також сум наданих ПСП передбачено підпунктом 169.4.2 ПК. Цією ж нормою визначено випадки та строки проведення перерахунку ПДФО. Такий перерахунок проводиться під час:

• нарахування зарплати за останній місяць звітного року;
• проведення розрахунку за останній місяць застосування ПСП у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, коли ПСП не може бути застосована;
• проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з роботодавцем.

Річний перерахунок доходів працівників та утриманих з них сум ПДФО проводять під час нарахування зарплати за останній місяць (грудень) поточного року.

У разі якщо внаслідок здійсненого перерахунку виникає недоплата утриманого ПДФО, ця сума стягується роботодавцем за рахунок суми будь­якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) працівника за відповідний місяць. А в разі недостатності суми такого доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців, до повного погашення суми такої недоплати.

► Норми робочого часу

Якщо ж недоплата ПДФО виникає при проведенні остаточного розрахунку з платником податку, який звільняється з роботи, непогашена частина такої недоплати сплачується самим платником.

Як діяти роботодавцю в разі коли за результатами перерахунку виникає переплата з ПДФО, Податковим кодексом не передбачено. Враховуючи роз’яснення податківців, у такому випадку на суму переплати ПДФО зменшують суму нарахованого податкового зобов’язання працівника за відповідний місяць. А за недостатності такої суми — суму податкових зобов’язань наступних податкових періодів до повного зарахування суми такої переплати.

Сплата ПДФО до бюджету

У більшості випадків обов’язок щодо утримання та сплати ПДФО до бюджету покладено на податкового агента, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку.

Податковий агент перераховує ПДФО до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Якщо ж дохід нараховано, але не виплачено, ПДФО підлягає перерахуванню до бюджету у термін не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування доходу.

У разі якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, ПДФО сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

► Сплата ПДФО у простих прикладах

Однак існують випадки, коли дохід виплачує особа, яка не є податковим агентом. Це може бути нерезидент або звичайна фізособа (не підприємець). Платник ПДФО, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, а також іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу. У такому разі обов’язок щодо декларування та сплати ПДФО до бюджету покладається на самого платника. Відповідно до пункту 179.7 ПК фізособа — платник ПДФО зобов’язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену у поданій нею річній податковій декларації про майновий стан та доходи.

Особливості декларування

Фізична особа

Як було зазначено, у разі отримання оподатковуваного доходу від неподаткового агента або якщо ці доходи отримано за кордоном, фізособа має подати контролюючому органу річну податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі — декларація).

Декларація подається до 1 травня року, що настає за звітним (пп. 49.18.4 ПК). Суму податкового зобов’язання, зазначену у поданій декларації, фізособа зобов’язана сплатити до 1 серпня року, що настає за звітним.

Для реалізації права на податкову знижку платнику ПДФО строк подання декларації подовжено — по 31 грудня включно наступного за звітним податкового року (пп. 166.1.2 ПК).

Сьогодні ще діє форма декларації, затверджена наказом Мінфіну від 02.10.2015 № 859. За цією формою фізособи декларували доходи, отримані ними у 2015 році, і можуть до кінця року подавати декларацію за цією формою у разі декларування податкової знижки за 2015 рік.

Звертаємо увагу, що вже з 31.12.2016 набере чинності наказ Мінфіну від 15.09.2016 № 821, яким затверджено нову форму декларації. Вона містить два додатки (замість чотирьох), а саме:

• додаток Ф1 «Розрахунок податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих від операцій з інвестиційними активами»;
• додаток Ф2 «Розрахунок податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою».

Скорочення кількості додатків пов’язане з тим, що з 2016 року застосовується одна ставка ПДФО (18%) і вона не залежить від розміру оподатковуваного доходу. Відтак відпала потреба у поданні декларації за підсумками 2016 року у разі отримання доходу від двох і більше податкових агентів, а також у заповненні окремого додатка до декларації у разі отримання іноземних доходів.

► Як зареєструвати ФОП

ФОП

Фізособа, яка зареєстрована підприємцем (ФОП), теж подає до контролюючого органу декларацію за результатами календарного року, але з урахуванням таких особливостей (ст. 177 ПК):

• строк подання декларації — протягом 40 календарних днів, наступних за останнім днем податкового року (п. 49.18.5 ПК);
• у декларації зазначаються авансові платежі з ПДФО, які ФОП розраховує самостійно згідно з фактичними даними, зазначеними у Книзі обліку доходів і витрат;
• авансові платежі ФОП сплачує до бюджету до 20 числа місяця, наступного за кожним календарним кварталом (до 20 квітня, до 20 липня і до 20 жовтня). Авансовий платіж за четвертий календарний квартал не розраховується та не сплачується;
• остаточний розрахунок ПДФО за звітний податковий рік теж здійснює ФОП самостійно згідно з даними, зазначеними в річній декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року ПДФО на підставі документального підтвердження факту його сплати.

У разі якщо ФОП отримує доходи не від провадження підприємницької діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими для платників ПДФО — фізосіб.

Крім того, ФОП може бути податковим агентом свого працівника — фізособи або будь-якої іншої фізособи щодо оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

► Створення ФОП: покрокова інструкція та найважливіші нюанси

Податковий агент

Особи, які мають статус податкових агентів, зобов’язані подавати до контролюючого органу за місцем свого обліку Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом Мінфіну від 13.01.2015 № 4.

Розрахунок за формою № 1ДФ подається раз в квартал протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу. Окремо за календарний рік звітувати не потрібно.

Такий розрахунок подається податковим агентом лише у разі нарахування доходів платнику податку протягом звітного періоду, незалежно від того, чи відбувалася виплата таких доходів (пп. «б» п. 176.2 ПК та пп. 49.18.2 ПК).

Як безпечно округлювати зарплату, яку виплачуєте готівкою

• 3 ПРАВИЛА