бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Необоротные активы есть у каждого предприятия. Что такое необоротные активы? Какими они бывают и почему так называются? Их примеры, особенности бухучета и отражения в финотчетности. Обо всем этом в данной консультации
Необоротные активы – это активы, в которых ожидаемая продолжительность использования превышает 1 год. Или один операционный цикл, если он длиннее года. Получается, что единственным критерием в разделении активов на оборотные и внеоборотные есть время. Ни стоимость, ни их форма (физическая или нематериальная), ни их вид значения не имеют. Причем такая продолжительность использования именно ожидаемая, а не фактическая.
Так, если предприятие приобрело автомобиль, то оно ожидает его использовать несколько лет, а не разбить в ближайшем путешествии через 3 месяца или продать. Такой автомобиль будет необратимым активом. Однако если такой автомобиль сразу приобретен с целью перепродажи, то он становится оборотным активом в составе товаров.
Внимание:Необоротный актив – это актив для использования > 1 года
Необоротные активы: что к ним относится? Типичными примерами внеоборотных активов являются дома, машины и производственное оборудование, автомобили, приобретенные лицензии и патенты, дебиторская задолженность со сроком погашения более года, а также животные у сельскохозяйственных предприятий (быки, коровы и другие).
Шукайте в системі «Експертус Головбух» опис робочої ситуації, яка аналогічна вашій, потрібні форму (зразок), довідник, відео. Якщо не знайдете, то можете надіслати звернення до нашої експертної підтримки через Онлайн-помічник
Необратимый, потому что не участвует в хозяйственном обороте (операционном цикле). Оборот – это постоянный цикл хозяйственных процессов на предприятии: купили (опять потратили деньги) → произвели продукт → продали (получили деньги) → купили (потратили деньги) → и т.д. Получается, что сырье, товары, другие запасы, а также деньги постоянно двигаются, участвующих в таком обороте. Машины, станки, оборудование, на первый взгляд, не участвуют в таком движении, они почти неизменны в своем физическом состоянии. По крайней мере, в течение короткого периода времени, такого как год. Поэтому и название актива – «необратимый», то есть, те активы, которые вне хозяйственного оборота, то есть находящийся вне хозяйственного оборота, многократно используется в операционных циклах.
Операционным цикл – это то же самое, что и хозяйственный оборот, так его часто называют, например, в терминологии Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Он может быть длиннее за год у предприятий, которые производят достаточно сложные и продолжительные по времени производства продукты – самолеты, корабли, сложную военную технику, а также некоторые виды элитных продуктов питания и алкоголя, например, твердые сыры, вино и коньяк, которые имеют длительную выдержку.
Все это разделение на оборотные / внеоборотные достаточно условный - на самом деле любой актив так или иначе участвует в хозяйственной жизни предприятия и приносит ему определенную долю дохода путем своего использования. Те же самые машины и оборудование постепенно в бухгалтерском учете «списываются» на расходы и такой процесс называют бухгалтерским износом, или амортизацией.
Однако такая терминология свойственна украинскому и постсоветскому бухгалтерскому учету. В зарубежном опыте в отношении внеоборотных активов используются другие термины – долгосрочные активы (англ. – long-term assets), нетекущие активы (англ. – non-current assets). Последний термин можно встретить в МСФО.
Относительно терминологии:
необоротные активы – используется в украинском бухгалтерском учете;
долгосрочные активы (англ. – long-term assets) – часто используется в западных странах;
нетекущие активы (англ. – non-current assets) – используется в МСФО.
Внимание:Внеоборотные, долгосрочные, долгосрочные – это названия-синонимы активов длительного и многократного использования.
Может ли быть предприятие без необоротных активов
Ситуация почти отсутствия необоротных активов возможна. Как правило, такие активы занимают наибольший вес в общих активах предприятия, так как состоят в основном из основных средств, которые имеют значительную стоимость по сравнению с другими активами. Исключение может быть предприятие, которое арендует основные средства, например:
занимается торговлей или торговым посредничеством, помещение офиса и склада арендует, транспортных средств не имеет. Большая часть его активов – это товарные запасы, хранящиеся на арендованном складе. По действующим правилам арендуемые основные средства на балансе не отражаются, поэтому у таких предприятий основных средств почти не будет;
оказывает только услуги, не требующие значительных капитальных инвестиций (разработка программного обеспечения, маркетинговые услуги и т.д.). Однако компьютерная техника, мебель и т.п. у такого предприятия, как и предыдущего, будут все равно на балансе.
Полное же отсутствие внеоборотных активов у предприятия маловероятно.
Классификация необоротных активов
В Плане счетов бухгалтерского учета предприятий (приказ Минфина от 30.11.1999 г. № 291) внеоборотные активы представлены отдельным классом 1. В таблице ниже приведена классификация счетов для целей бухгалтерского учета по Плану счетов.
земля, здания и сооружения, машины, оборудование, автомобили и другие транспортные средства, инструменты, приборы, мебель, а также:
животные и многолетние насаждения, если они связаны с сельскохозяйственной деятельностью;
плодоносящие растения
НП(С)БУ 7,
МСБУ 16
прочие необоротные материальные активы
111-117
другие разновидности основных средств: временные сооружения (заборы, фургоны, киоски), малоценные необоротные материальные активы (МНМА, это основные средства стоимостью ≤ 20 000 грн*), книги в библиотеках, стоимость улучшений или модернизации арендованных основных средств
лицензии на использование компьютерных программ, приобретенные торговые марки, другие объекты интеллектуальной собственности
НП(С)БУ 8,
МСБУ 38
накопленный износ (амортизация)
131-134
износ (амортизация), которые были накоплены за все годы (основных средств, нематериальных активов, биологических активов)
НП(С)БУ 7, НП(С)БУ 7,
НП(С)БУ 30
долгосрочные финансовые инвестиции
141-143
приобретенные акции других предприятий с целью контроля и получения дивидендов на длительный период, облигации со сроком погашения более года и т.п.; могут быть долгосрочные банковские депозиты (больше года)
НП(С)БУ 12, МСБУ 32
капитальные инвестиции
151-155
средства, потраченные на создание и приобретение основных средств, нематериальных активов, долгосрочных биологических активов, по своей сути, капитальные инвестиции – это недостроенные, приобретенные, но не введенные в эксплуатацию основные средства, МНМА, нематериальные или биологические активы.
НП(С)БУ 7, НП(С)БУ 7,
НП(С)БУ 30
долгосрочные биологические активы
161-166
у сельскохозяйственных предприятий животные, которые используются с целью долгосрочного получения дохода (стадо дойных коров, лошади, овцы, другой скот); многолетние насаждения, например яблоневые сады
НП(С)БУ 30, МСБУ 40
отложенные налоговые активы
17
искусственный актив, возникающий вследствие особенностей расчета налога на прибыль, в частности, перенос убытка по налоговой декларации на следующие периоды; такие активы могут существовать только у плательщиков налога на прибыль
НП(С)БУ 17, МСБУ 12
долгосрочная дебиторская задолженность
181-183
дебиторская задолженность со сроком погашения более года, например выданная ссуда работнику, задолженность по полученному векселю
НП(С)БУ 10, МСБУ 32
прочие внеоборотные активы
184
могут быть долгосрочные издержки будущих периодов; также могут быть долгосрочные депозиты, если использование денег невозможно в течение 12 месяцев; активы, возникающие по арендованным основным средствам при применении норм нового МСФО 16 «Аренда»
НП(С)БУ 1,
МСФО 16
гудвилл
19
искусственный актив, возникающий при приобретении предприятий, целостных имущественных комплексов, контрольных пакетов акций и составлении консолидированной финансовой отчетности; гудвилл = цена приобретения – (приобретенные активы – приобретенные обязательства)
НП(С)БУ 2, НП(С)БУ 19, МСФО 3
* 20 000 грн – это цифра для налоговых целей с пп. 14.1.138 НК. Возможно применение и другой стоимостной границы согласно приказу (положению) об учетной политике предприятия
Необоротные активы предприятия: бухучет
Особенностями бухгалтерского учета внеоборотных активов являются следующие:
начисление бухгалтерского износа (амортизации). Термин «износ» употребляется только к основным средствам. Относительно нематериальных и биологических активов-лишь «амортизация». Это постепенный распределение их стоимости по годам использования, то есть постепенное, помесячное списание их стоимости на расходы в течение срока полезного использования. Например, автомобиль стоимостью 600000 грн можно амортизировать минимум 5 лет (60 месяцев) по 10000 грн ежемесячно. Правда, есть исключения, когда амортизацию не начисляют – это земельные участки, дебиторская задолженность, капитальные инвестиции, отложенные налоговые активы, гудвилл, а также биологические активы и инвестиционная недвижимость, если они учитываются по справедливой стоимости;
переоценка (дооценка/уценка). Так как необоротные активы используются достаточно длительное время, то экономические условия за такой период часто меняются, и учетная стоимость таких активов перестает соответствовать их реальной, рыночной стоимости. При существенной разнице предприятиям рекомендуется проводить переоценку основных средств, нематериальных активов, биологических активов. Однако здесь тоже есть исключения - МНМА, к примеру,не переоцениваются;
капитальные инвестиции. Приобретение/изготовление основных средств, нематериальных активов, биологических активов сначала проходит через счета учета капитальных инвестиций. По сути, капитальные инвестиции - это недостроенные, приобретенные, но не введенные в эксплуатацию основные средства, МНМА, нематериальные или биологические активы. Это нужно, так как такие активы часто имеют значительную стоимость, которая состоит из нескольких компонент и формируется длительное время, например, при строительстве объекта, могут быть значительные затраты на доставку и монтаж;
дисконтирование долгосрочной дебиторской задолженности. Если задолженность погашается длительное время, то следует учитывать обесценивание денег во времени. Дисконтирование – это корректировка стоимости долгосрочных долгов, в результате чего в балансе отражается их настоящая стоимость. Например, долг 50 млн грн, который будет возвращен через 5 лет в настоящее оценке при ставке дисконта 10% будет в балансе показан примерно 31 млн грн ( ≈ 50/(1+0,1)5);
применение специфических первичных документов. Например, инвентарных карточек учета. Большинства материальных необоротных активов присваиваются инвентарные или номенклатурные номера. На основные средства, например, по каждому объекту заводится своя карточка. Это указывает на длительность и важность таких объектов;
меньшая периодичность инвентаризаций. Для земельных участков, зданий, сооружений, других объектов недвижимости частота инвентаризации – раз в 3 года;
тестирование на обесценение. Такая процедура на практике проводится довольно редко, но прописана НП (С) БУ 28 и МСФО, например в отношении основных средств, инвестиционной недвижимости, нематериальных активов, гудвилла. Результат в чем подобный уценки - уменьшение стоимости актива в балансе и признания расходов. Однако проводить ее может самостоятельно бухгалтер без приглашения экспертов-оценщиков. Можно показать в учете и восстановление полезности, но не больше суммы уменьшения.
Необоротные активы в налоговом учете
Сегодня в Украине налоговый учет приближен к бухгалтерскому, но некоторые нюансы есть:
малоценные необоротные материальные активы (МНМА) не считаются основными средствами (ОС) для целей НК;
сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов предприятие обычно выбирает не меньше, чем определенные НК;
дооценка/уценка основных средств у предприятий, ведущих учет налоговых разниц, подлежит корректировке, то есть ее результаты устраняются.
Однако, именно с налогового учета большинство предприятий берут такие элементы учетной политики, как стоимостная граница 6000 грн для разделения МНМА и ОС, сроки полезного использования.
Правила бухгалтерского учета (НП(С)БУ, МСФО) дают возможность выбирать целый ряд параметров учета необоротных активов, которые определяются в учетной политике предприятия. Так, предприятие само решает, какими будут:
методы начисления амортизации (износа) необоротных активов. Это возможно для основных средств, инвестиционной недвижимости, МНМА, нематериальных и биологических активов;
стоимостная граница разделения МНМА и основных средств. Предприятия применяют в основном границу НК - 20000 грн;
методы оценки необоротных активов – по справедливой стоимости или по исторической (фактической). Это особенно актуально для основных средств, инвестиционной недвижимости, нематериальных и биологических активов;
возвратная стоимость - это стоимость, которую будет стоить актив по истечении срока его амортизации. Этот вопрос учета основных средств и нематериальных активов. На практике она берется в основном равной нулю;
ожидаемый срок полезного использования – сколько лет планируется использовать активы. На практике, как правило, берутся сроки с Налогового кодекса (см. пп. 138.3.3 НК и пп. 138.3.4 НК).
Если ожидания от использования активов меняются, то и отражение их в учете следует изменить. Например, приобретенную машину руководство предприятия решило продать. По определению такая машина перестает соответствовать понятию «необоротный актив», так как уже не планируется к использованию в долгосрочной перспективе. Такой автомобиль следует перевести в бухгалтерском учете из состава основных средств (счет 10) в состав внеоборотных активов в группе выбытия (субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи»). Несмотря на название «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и группы выбытия» в балансе отражаются вне внеоборотных активов, в составе оборотных активов (баланс по МСФО) или как отдельный третий раздел (баланс по НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности», НП(С)БУ 25 «Упрощенная финансовая отчетность»).
Необоротные активы в балансе и финансовой отчетности
В финансовой отчетности внеоборотные активы находят свое отражение в бухгалтерском балансе – в Отчете о финансовом состоянии, а более подробно раскрываются в примечаниях к нему. Существует несколько подходов:
наиболее типичный – внеоборотные активы раскрываются отдельным разделом активов. По НП(С)БУ – всегда первым; по МСФО – как правило, первым, хотя долгосрочные активы могут быть и вторыми;
только у финансовых учреждений, например банков, необоротные/оборотные активы не разделяются вообще и приводятся единым списком в перемешку. Однако осуществляется это в порядке убывания ликвидности. Так как внеоборотные активы предприятия, как правило, менее ликвидны, то они оказываются обычно в конце списка активов в таком балансе.
