Учет малоценных необоротных материальных активов

RU UA
Автор
бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Малоценные, но необходимые, особенно в офисе. Кто откажется в жару от кондиционера или в холод от обогревателя? Принтеры, сканеры, ксероксы, мебель, кондиционеры – большинство офисного оборудования относятся к малоценным необратимым материальным активам. Сегодня об основных нюансах учета малоценных внеоборотных материальных активов

 

 

Чем МНМА отличаются от остальных активов

Малоценные необоротные материальные активы (далее – МНМА) — это часть основных средств, которые по стоимостному признаку отнесены в состав других необоротных материальных активов. Чаще всего в бухучете за стоимостный признак выбирают критерий из пп. 14.1.138 НК, то есть 20000 грн (для МНМА приобретенных до 23.05.2020 г. действовал критерий – 6000 грн).

Внимание: 20 тыс. грн — это стоимостная граница МНМА/ОС в 2023 году для налоговых целей.

РАЗЛИЧИЯ МЕЖДУ МНМА И ОС

Критерий сравнения

МНМА

Основные средства

Счет учета

112

10

Ожидаемый срок службы

> 1 года

Стоимостная граница

≤ 20000 грн

> 20000 грн

20000 грн – данная цифра:

  • без НДС;
  • учитывает все сопутствующие расходы на приобретение ОС и МНМА, то есть это первоначальная стоимость, включающая доставку и тому подобное

Физическая форма и функциональное назначение

В ходе эксплуатации не меняются. Все это вещи, которые не разрушаются быстро, а служат длительное время и имеют материальную форму.

Амортизация

Начисляется

(метод «50/50» или «100%» – у большинства предприятий; однако, НП(С)БУ 7 «Основные средства» также разрешает прямолинейный или производственный)

Начисляется

(прямолинейный метод – большинство предприятий применяют именно его; но по НП(С)БУ 7 «Основные средства» возможны еще 4 метода амортизации, в частности кумулятивный) 

Признание затратами

По мере амортизации

Строка в отчете о финансовом состоянии (балансе)

Основные средства

Первичные документы, применяемые для учета

Привычные формы первичных документов для учета ОС* с приказа Минстата от 29.12.1995 г. № 352 или новые формы по приказу Минфина от 13.09.2016 г. № 818**

Последующий учет после приобретения и начала использования

Пообъектный учет по местам эксплуатации и ответственными лицами в течение срока фактического использования

Присвоение инвентарного номера

Можно, но можно использовать и номенклатурный номер*** вместо инвентарного

Да, обязательно инвентарный номер

Определение срока полезного использования

Нет, не нужно

Да, обязательно. Во избежание налоговых разниц обычно используют минимальные с НК

Определение ликвидационной стоимости

Нет, не нужно

Да

Переоценка

Нет, если амортизация начислялась методами «50/50» или «100%» 

Да, возможна

Налоговые разницы по амортизации у плательщиков налога на прибыль – крупнодоходников

Нет, на налоговые разницы не влияет и в составе амортизации ОС не отражается ****

Да, налоговые разницы есть

Ведение инвентарной карточки

Да

Пообъектный учет

Да

* несмотря на то, что данный приказ утратил силу еще в октябре 2021 года, предприятие может использовать данные формы первичных документов для учета ОС, если это считает нужным. Никаких новых типовых форм на смену этим специально для предприятий не утверждали. Данные формы можно адаптировать под нужды предприятия, например, удалив из них упоминание о недействующем приказе Минстата;

** по желанию его могут использовать все субъекты ведения хозяйства, а не только госсектор;

*** номенклатурный номер отличается от инвентарного тем, что последний уникален. Если ОС присваивается инвентарному номеру, то он не повторяется, даже если ОС практически одинаковы. Номенклатурный номер присваивается на целую группу активов, которые одинаковы по цене, назначению и т.д. (например «компьютерные мышки»). Однако по желанию для МНМА тоже можно присваивать инвентарные номера;

**** МНМА не считаются ОС по пп. 14.1.138 НК. Поэтому у крупнодоходников в строках 1.1.1 и 1.2.1 АМ Приложения РІ декларации по налогу на прибыль указываются разницы, возникающие при начислении амортизации ОС или нематериальных активов без учета амортизации МНМА и библиотечных фондов (ИПК от 28.12.2018 г. № 5436/6/99-99-15-02-02-15/ИПК).Выходит, что «убирать» расходы на амортизацию МНМА в налоговом учете, увеличивая финансовый результат через ряд. 1.1.1, тоже не требуется

 

Как видим, основные различия между ОС и МНМА заключаются в амортизации. Для целей бухгалтерского учета МНМА является специфической частью основных средств. Добавим также, что такие активы, как временные не титульные сооружения, инвентарная тара, библиотечные фонды не будут рассматриваться как МНМА независимо от стоимостного предела. Все они учитываются на соответствующих субсчетах счета 11 «Прочие необоротные материальные активы».

Также МНМА не путаем с МБП. Ключевая разница – ожидаемый срок эксплуатации, который в последние годы ожидается меньше года. Например, мелкий инструмент, спецодежда будет учитываться на счете 22 «МБП». МБП в отличие от МНМА не имеют вообще стоимостного предела, несмотря на присутствие слова «малоценные» в названии (подробнее – читайте Офисные МНМА и МБП: в чем разница и как учитывать).

МНМА в налоговом учете

МНМА в налоговом учете не считается частью основных средств. НК вообще не содержит определения МНМА. Для целей НК материальные активы сроком эксплуатации свыше 1 года и стоимостью более 20000 грн – это основные средства (пп. 14.1.138 НК). Все меньше данной суммы – это не основные средства без уточнения правил учета таких объектов. Правда, здесь есть одно противоречие: в пп. 138.3.3 НК есть группа 11 «МНМА», а декларация имеет строку А11 в приложении АМ. Однако его не заполняют – там стоят знаки «Х».

Малодоходники

Для плательщиков налога на прибыль с доходом менее 40 млн грн такая ситуация с МНМА в НК не играет никакой роли: они корректировки финансового результата на налоговые разницы вообще не осуществляют и исчисляют налог исключительно на основе финансового результата до налогообложения по данным бухучета. Такие предприятия вообще могут избрать себе другую предел для МНМА – не 20000 грн, а любую, например, 25000 грн или даже давнюю – 6000 грн. Однако рекомендуем, все же, традиционную черту – 20000 грн с НК.

Многодоходники

Для плательщиков налога с доходом более 40 млн грн, осуществляющих корректировку финансового результата на налоговые разницы, тоже по поводу МНМА можно успокоиться. Их учет, если придерживаться стоимостной границы 20000 грн, не влечет налоговых разниц.

Целый ряд писем налоговиков разъясняют данный вопрос:

  • письмо от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-15;
  • письмо от 02.03.2017 г. № 4349/6/99-99-15-02-02-15;
  • ИНК от 11.01.2018 г. № 116/6/99-99-15-02-02-15/ИНК;
  • ИНК от 28.12.2018 г. № 5436/6/99-99-15-02-02-15/ИНК;
  • ИНК от 11.02.2019 г. № 485/6/99-99-15-02-02-15/ИНК;
  • ИНК от 07.03.2019 г. № 938/ИНК/16-31-12-04-23.

 

Суть этих разъяснений сводится к такому: поскольку МНМА не являются основными средствами в понимании НК (пп. 14.1.138 НК), то получается, что:

  • их балансовая стоимость не попадает в приложение АМ налоговой декларации по налогу на прибыль (строка А11 приложения АМ не заполняется);
  • в строках 1.1.1 и 1.2.1 АМ приложения РІ к декларации указываются разницы, возникающие при начислении амортизации основных средств или нематериальных активов без учета амортизации МНМА.

Все это означает, что корректировки на налоговые разницы в связи с амортизацией МНМА в соответствии со ст. 138 НК не осуществляются.

Единоналожники

Учет МНМА на них никак не влияет, так как налог уплачивается с дохода.

Учет приобретения МНМА

В целом учет приобретения МНМА похож на учет приобретения основных средств. Первым шагом является определение первоначальной стоимости приобретенного объекта, по которой МНМА зачисляются на баланс. Согласно п. 8 НП (С)БУ 7 первоначальная стоимость включает:

  • стоимость, уплаченная поставщику (без НДС и других косвенных налогов);
  • суммы ввозной пошлины, государственных сборов и других аналогичных платежей;
  • суммы НДС и других косвенных налогов в связи с приобретением, если они не возмещаются предприятию (например, покупка объекта МНМА неплательщиком НДС);
  • расходы по страхованию рисков доставки;
  • затраты на транспортировку, установку, монтаж, наладку;
  • другие расходы, непосредственно связанные с доведением такого объекта до состояния, в котором он пригоден для использования с запланированной целью.

Из этого перечня составляющих первоначальной стоимости необходимо сделать важный вывод, что стоимостный признак МНМА 20000 грн применяется к стоимости МНМА без НДС, но с учетом расходов на доставку и других расходов п. 8 НП(С)БУ 7. Таким образом, даже объект куплен за 24000 грн с НДС, если его приобретение не мало сопутствующих расходов, может быть классифицирован как МНМА, так как его стоимость без НДС не превышает 20000 грн (=24000×5/6=20000). Если же при приобретении МНМА были еще и расходы на доставку, например, 40 грн, то такой уж объект становится ОС, так как его первоначальная стоимость уже 20040 грн.

Внимание: стоимостная граница 20 тыс. грн не включает НДС, но включает сопутствующие расходы, например на доставку.

Пример 1 (приобретение МНМА). Предприятие приобрело в мае 2023 г. монитор для компьютера стоимостью 4999,00 грн (в т.ч. НДС). Расходы на доставку составили 96,00 грн (в т.ч. НДС). В мае 2023 этот объект введен в эксплуатацию.

Бухгалтерские проводки представлены в таблице (для различных условий приобретения).

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ МНМА

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Приобретение на условиях наложенного платежа плательщиком НДС

Оприходован монитор (= 4999 × 5/6)

153

631

4165,83

Отражены расчеты по НДС до регистрации налоговой накладной поставщиком (=4999/6)

6442*

631

833,17

Отражена сумма налогового кредита по НДС после регистрации налоговой накладной

641/ндс

6442

833,17

Отражена сумма расходов на доставку по монитора (= 96 × 5/6)

153

631

80,00

Отражены расчеты по НДС до регистрации налоговой накладной поставщиком услуги по доставке (=96/6)

6442

631

16,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС по доставке после регистрации налоговой накладной поставщиком

641/ндс

6442

16,00

Уплаченная стоимость монитора поставщику

631

311

4999,00

Уплаченная стоимость доставки поставщику услуги

631

311

96,00

Введено в эксплуатацию принтер по первоначальной стоимости (= 4165,83 + 80,00 = 4245,83)

112

153

4245,83

Приобретение на условиях предварительной оплаты плательщиком НДС

Осуществлена предоплата стоимости монитора

371

311

4999,00

Отражено право на налоговый кредит по НДС до регистрации налоговой накладной поставщиком (=4999/6)

6442

6441*

833,17

Отражен налоговый кредит по НДС после регистрации налоговой накладной

641/ндс

6442

833,17

Оприходован монитор (= 4999 × 5/6)

153

631

4165,83

Отражены расчеты по НДС (= 4999/6)

644

631

833,17

Отражена сумма расходов на доставку по монитора (= 96 × 5/6)

153

631

80,00

Отражены расчеты по НДС до регистрации налоговой накладной поставщиком (=96/6)

6442

631

16,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС по доставке после регистрации налоговой накладной

641/ндс

6442

16,00

Уплаченная стоимость доставки поставщику услуги

631

311

96,00

Введено в эксплуатацию принтер по первоначальной стоимости (= 4165,83 + 80,00 = 4245,83)

112

153

4245,83

Проведенный взаимозачет задолженностей

631

371

4999,00

*6442 – счет для учета налогового кредита по еще незарегистрированным налоговым накладным; 6441 – счет для учета расчетов по НДС при предварительной оплате

 

 

Налоговый кредит и МНМА

Всем плательщикам налога на прибыль надо обращать внимание на производственное или непроизводственное назначение приобретенных активов. При этом налоговый кредит у предприятия возникает независимо от их назначения при условии зарегистрированной надлежащим образом налоговой накладной. Но в случае приобретения такого актива не для производственного использования, то согласно п. 198.5 НК и п. 201.10 НК необходимо составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать в ЕРНН в течение 20 к. дней после окончания месяца сводную налоговую накладную по таким товарам/услугам или внеоборотным активам, которая приводит к возникновению «компенсирующего» налогового обязательства по НДС. Примеры непроизводственных МНМА в офисе: кофеварки, чайники, холодильники, настольные игры (теннис) и т.д.

Обратите внимание, что такой вариант, как не признавать налоговый кредит, сразу при приобретении здесь не проходит. Сначала признается налоговый кредит, а затем «компенсирующее» налоговое обязательство на ту же сумму.

Внимание: при приобретении МНМА для непроизводственных целей налоговый кредит есть, но есть и «компенсирующее» налоговое обязательство по НДС.

Во избежание такой ситуации предприятию может потребоваться обоснование использования объекта в хозяйственной деятельности. При вводе МНМА в эксплуатацию рекомендуем выдавать дополнительный приказ (или распоряжение) руководителя предприятия о назначении приобретенных объектов, который четко определял цель приобретения и обосновывал взаимосвязь с хозяйственной деятельностью. Особенно это касается определенной офисной техники, по которой могут быть проблемы (те же кофеварки, чайники, микроволновые печи, холодильники, телевизоры, теннисные столы, аэрохоккей и т.п.). Например, таким обоснованием может быть создание надлежащих условий труда для работников предприятия и т.д.

Внимание: нехозяйственное / непроизводственное использование-для налоговых целей это использование объекта в деятельности, которая не имеет прямой связи с прибылью или это сложно доказать. Например, социально-бытовые цели.

Пример 2 (приобретение непроизводственных МНМА). В кабинет директора приобретен мини-холодильник стоимостью 8400 грн. Холодильник планируется использовать для хранения алкогольных напитков. Связь с хозяйственной деятельностью решено не обосновывать. Какие средства относятся к основным?

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ С ПРИОБРЕТЕНИЯ МНМА

для нехозяйственного (непроизводственного) использования

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Оприходован мини-холодильник (= 2999 × 5/6)

153

631

7000,00

Отражены расчеты по НДС с поставщиком до регистрации им налоговой накладной (=2999×1/6)

6442

631

1400,00

Отражен налоговый кредит по НДС после регистрации налоговой накладной

641

6442

1400,00

Отражено начисление «компенсирующего» обязательства по НДС в соответствии с п. 198.5 НК

6432

641

1400,00

Сумма начисленного НДС включена в первоначальную стоимость холодильника

153

643

1400,00

Холодильник введен в эксплуатацию

112

153

7000,00

Начисленная амортизация холодильника по метод «100%» 

92

132

7000,00

Административные расходы отнесены на финансовый результат от операционной деятельности

791

92

7000,00

 

Амортизация МНМА

После ввода объекта МНМА в эксплуатацию необходимо начислить амортизацию. Чаще всего предприятия используют:

  • «50/50» - 50% стоимости амортизируется в первом месяце использования МНМА, а остальные 50% - в месяце изъятия объекта из активов (списания с баланса) вследствие несоответствия критериям признания активом;
  • «100%» – 100% стоимости МНМА амортизируют в первом месяце его использования.

Внимание: в отличие от ОС амортизация МНМА по методам «50/50» и «100%» начисляется в месяце ввода в эксплуатацию, а не в следующем.

Самым целесообразным можно считать метод «100%», так как стоимость актива сразу списывается на расходы и о дальнейшей амортизации можно забыть. Это выгодно с точки зрения уменьшения налога на прибыль. Кроме того, на момент списания МНМА с баланса (ликвидации) остаточная стоимость в таком случае равна нулю, что уменьшает количество нюансов с НДС.

Выбран метод амортизации МНМА должен быть указан в приказе (распоряжении) об учетной политике и должен использоваться в отношении всех МНМА, а не выборочно.

Пример 3 (амортизация МНМА). Рассмотрим начисление амортизации МНМА на условиях примера 1 по двум методам («50/50» и «100%»). Напомним, что месяц ввода в эксплуатацию – май 2023 года.

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ПО АМОРТИЗАЦИИ МНМА

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Метод «50/50» 

Начисленная амортизация монитора в мае 2023 (= 0,5 × 4245,83)

92

132

2122,92

Административные расходы отнесены на финансовый результат от операционной деятельности

791

92

2122,92

Метод «100%»

Начисленная амортизация монитора в мае 2023 в размере 100% первоначальной стоимости

92

132

4245,83

Административные расходы отнесены на финансовый результат от операционной деятельности

791

92

4245,83

Продажа и передача МНМА

Продажа МНМА в целом подобен продажи основных средств, а потому действуют нормы НП(С)БУ 27 «Необоротные активы для продажи и прекращенная деятельность», по которому, если необоротный актив ожидается продать, то он должен быть переведен в группу выбытия (субсчет 286).

Продажа МНМА требует уточнения базы налогообложения НДС с учетом ч. 2 ст. 188.1 НК база налогообложения не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета, сложившейся по состоянию на начало отчетного периода).

Пример 4 (продажа МНМА). Используя данные предыдущих примеров 1 и 3, рассмотрим реализацию монитора за 3000 грн через полгода эксплуатации.

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ПО ПРОДАЖЕ МНМА

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Если амортизация начислялась методом «50/50»

Перевод монитора в группу выбытия по остаточной стоимости (= 4245,83-2122,92)

286

112

2122,91

 Списан начисленный износ монитора

132

112

2122,92

 Отражена выручка от реализации монитора с НДС

361

712

3000,00

Налоговое обязательство по НДС по зарегистрированной налоговой накладной (=3000/6)

712

641

500,00

 Списана остаточная стоимость монитора

943

286

2122,91

Чистый доход от продажи отнесен на финансовый результат операционной деятельности

712

791

2500,00

Себестоимость реализации запасов отнесена на финансовый результат операционной деятельности

791

943

2122,91

Если амортизация начислялась по методу «100%» 

Списан начисленный износ монитора при выбытии (остаточная стоимость равна нулю)

132

112

4245,83

 Отражена выручка от реализации с НДС

361

712

3000,00

Налоговое обязательство по НДС по зарегистрированной налоговой накладной (=3000/6)

712

641

500,00

Чистый доход от продажи отнесен на финансовый результат операционной деятельности

712

791

2500,00

Бесплатная передача МНМА имеет следствием признание налогового обязательства по НДС по пп. 14.1.191 НК. В таком случае счет группы выбытия не используют и МНМА списываются по счету 977 «Прочие расходы деятельности» с начислением НДС поэтому же счету. Такая передача квалифицируется как безвозвратная финансовая помощь с соответствующими последствиями для налогоплательщиков, которые определяют налоговые разницы (см. в частности пп. 140.5.9-140.5.10 НК, нюансы есть с неприбыльными организациями, неплательщиками налога на прибыль (кроме физлиц)).

Пример 5 (дарение МНМА). Монитор был бесплатно передан (подаренный) плательщику налога на прибыль (в таком случае корректировок финрезультата связанных с безвозвратной финансовой помощью не возникает). Составлен Акт приема-передачи основных средств.

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ПО ДАРЕНИЮ МНМА

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Бесплатная передача МНМА плательщику налога на прибыль (метод «50/50»)

Списан монитор на расходы по остаточной стоимости при бесплатной передаче

977

112

2122,91

Списан монитор на сумму начисленного износа при бесплатной передаче

132

112

2122,92

Начислен НДС в соответствии с ч. 2 п. 188.1 НК (= 2122,91×0,2). Зарегистрирована сводная налоговая накладная в течение 20 к. дн. после конца месяца операции (п. 201.10 НК)

977

641

424,58

Расходы отнесены на результат другой операционной деятельности

793

977

2547,49

Бесплатная передача МНМА плательщику налога на прибыль (метод «100%»)

Списан монитор на сумму начисленного износа при бесплатной передаче (в соответствии с ч. 2 п. 188.1 НК база налогообложения НДС ноль, так как остаточная стоимость нулевая и НДС не начисляется)

132

112

4245,83

Ликвидация необоротных активов

В месяце списания МНМА необходимо доначислить износ, если применяется метод амортизации «50/50». Если вследствие ликвидации от МНМА получаются определенные запасы, то оприходование основных средств осуществляют по счетам 207 «Запасные части» и кредиту счета 746 «Прочие доходы».

Пример 6 (ликвидация МНМА). Монитор вышел из строя и был ликвидирован из-за неисправности, который ремонту не подлежал. При этом документальное обоснование вынужденности ликвидации важно, чтобы не возникало вопросов по поводу «компенсирующего» обязательства по НДС по нехозяйственному использованию актива (п. 189.9 НК). Это значит, что если не связать ликвидацию монитора с его неисправностью, то тогда при методе 50/50 придется начислять НДС на остаточную стоимость 2122,91 грн.

Преимущества метода амортизации «100%» в таком случае становятся очевидными – остаточная стоимость нулева и НДС не требуется. Однако и тогда налоговики могут настаивать на применении для начисления НДС как базы обычной цены монитора, поэтому лучше все же документально оформить все вынужденность такой ликвидации.

Составленный акт на списание основных средств (например, по форме ОС-3).

БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ПО ЛИКВИДАЦИИ МНМА

Хозяйственная операция

Дт

Кт

Сумма

Ликвидация МНМА по самостоятельному решению (метод «50/50»), вынужденность ликвидации обоснована

Доначисленная амортизация в месяце выбытия по методу 50/50

92

132

2122,91

Списана остаточная стоимость монитора за счет накопленного износа

132

112

4245,83

Списаны административные расходы на финансовый результат от операционной деятельности

791

92

2122,91

Ликвидация МНМА по самостоятельному решению (метод «50/50»), вынужденность ликвидации не доказывали

Доначисленная амортизация в месяце выбытия по методу 50/50

92

132

2122,91

Списана остаточная стоимость монитора за счет накопленного износа

132

112

4245,83

Начислено налоговое обязательство по НДС и зарегистрирована сводная налоговая накладная в течение 20 к. дней с конца месяца, когда произошла ликвидация (основание – п. 189.9 НКУ, п. 201.10 НК)

92

641

424,58

Списаны административные расходы на финансовый результат от операционной деятельности

791

92

2122,91

Ликвидация МНМА по самостоятельному решению (метод «100%»)

Списан монитор в сумме накопленного износа при ликвидации

132

112

4245,83

 


Вебінар для бухгалтера

Останні новини

Усі новини

Гарячі запитання

Усі питання і відповіді