бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Необоротні активи є у кожного підприємства. Що це? Якими вони бувають і чому так називаються? Їх приклади, особливості бухобліку та відображення у фінзвітності. Про усе це у консультації
Необоротні активи – це активи, у яких очікувана тривалість використання перевищує 1 рік. Або один операційний цикл, якщо він довший за рік. Виходить, що єдиним критерієм у розділенні активів на оборотні та необоротні є час. Ні вартість, ні їхня форма (фізична чи нематеріальна), ні їхній вид значення не мають. При чому така тривалість використання є саме очікуваною, а не фактичною.
Так, якщо підприємство придбало автомобіль, то воно очікує його використовувати декілька років, а не розбити у найближчій подорожі через 3 місяці чи продати. Такий автомобіль буде необоротним активом. Однак, якщо такий автомобіль одразу придбаний з метою перепродажу, то він стає оборотним активом у складі товарів.
Увага: Необоротний актив – це актив для використання > 1 року
Типовими прикладами необоротних активів є будинки, машини і виробниче обладнання, автомобілі, придбані ліцензії і патенти, дебіторська заборгованість з терміном погашення понад рік, а також тварини у сількогосподарських підприємств (бики, корови та інші).
Шукайте в системі «Експертус Головбух» опис робочої ситуації, яка аналогічна вашій, потрібні форму (зразок), довідник, відео. Якщо не знайдете, то можете надіслати звернення до нашої експертної підтримки через Онлайн-помічник
Необоротний, тому що не бере участі у господарському обороті (операційному циклі). Оборот – це постійний цикл господарських процесів на підприємстві: придбали (витратили гроші) → виробили продукт → продали (отримали гроші) → придбали (знову витратили гроші) → і т.д. Виходить, що сировина, товари, інші запаси, а також гроші постійно рухаються, беруть участь у такому обороті. Машини, станки, обладнання, на перший погляд, участі в такому русі не беруть, вони майже незмінні у своєму фізичному стані. Принаймні впродовж короткого періоду часу, такого як рік. Через це й назва активу – «необоротний», тобто такий, що знаходиться поза господарським оборотом, багаторазово використовується у операційних циклах.
Операційним цикл – це те саме, що йгосподарський оборот, так його часто називають, наприклад у термінології Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ). Він може бути довшим за рік у підприємств, які виробляють досить складні й тривалі за часом виробництва продукти – літаки, кораблі, складну військову техніку, а також деякі види елітних продуктів харчування і алкоголю, наприклад тверді сири, вино й коньяк, які мають тривалу витримку.
Весь цей поділ на оборотні/необоротні досить умовний – насправді будь-який актив так чи інакше бере участь у господарському житті підприємства й приносить йому певну частку доходу шляхом свого використання. Ті ж самі машини і обладнання поступово у бухгалтерському обліку «списуються» на витрати і такий процес називають бухгалтерським зносом, або амортизацією.
Однак така термінологія властива українському та пострадянському бухгалтерському обліку. У зарубіжному досвіді щодо необоротних активів вживаються інші терміни – довгострокові активи (англ. – long-term assets), непоточні активи (англ. – non-current assets). Останній термін можна зустріти у МСФЗ.
Щодо термінології:
необоротні активи – використовується в українському бухгалтерському обліку;
довгострокові активи (англ. – long-term assets) – часто використовується у західних країнах;
непоточні активи (англ. – non-current assets) – використовується у МСФЗ.
Увага:Необоротні, довгострокові, непоточні – це назви-синоніми активів тривалого й багаторазового використання.
Чи може бути підприємство без необоротних активів
Ситуація майже відсутності необоротних активів можлива. Як правило, такі активи займають найбільшу вагу у загальних активах підприємства, так як складаються здебільшого з основних засобів, які мають значну вартість у порівнянні з іншими активами. Винятком може бути підприємство, яке орендує основні засоби, наприклад:
займається торгівлею чи торговим посередництвом, приміщення офісу і складу орендує, транспортних засобів не має. Більша частина його активів – це товарні запаси, які зберігаються на орендованому складі. За діючими правилами орендовані основні засоби на балансі не відображаються, тому у таких підприємств основних засобів майже не буде;
надає лише послуги, які не потребують значних капітальних інвестицій (розробка програмного забезпечення, маркетингові послуги і т.д.). Однак комп’ютерна техніка, меблі тощо у такого підприємства, як і попереднього, будуть все одно на балансі.
Повна ж відсутність необоротних активів у підприємства малоймовірна.
Класифікація необоротних активів
У Плані рахунків бухгалтерського обліку підприємств (наказ Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291) необоротні активи представлено окремим класом 1. У таблиці нижче наведена класифікація рахунків для цілей бухгалтерського обліку за Планом рахунків.
земля, будівлі та споруди, машини, обладнання, автомобілі та інші транспортні засоби, інструменти, прилади, меблі, а також:
тварини та багаторічні насадження, якщо вони не пов’язані з сільськогосподарською діяльністю;
плодоносні рослини
НП(С)БО 7, МСБО 16
інші необоротні матеріальні активи
111-117
інші різновиди основних засобів: тимчасові споруди (забори, фургони, кіоски), малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА, це основні засоби вартістю ≤ 20 000 грн*), книги у бібліотеках, вартість поліпшень чи модернізації орендованих основних засобів
ліцензії на використання комп’ютерних програм, придбані торгівельні марки, інші об’єкти інтелектуальної власності
НП(С)БО 8, МСБО 38
накопичений знос (амортизація)
131-134
знос (амортизація), які були накопичені за всі роки (основних засобів, нематеріальних активів, біологічних активів)
НП(С)БО 7, НП(С)БО 7,
НП(С)БО 30
довгострокові фінансові інвестиції
141-143
придбані акції інших підприємств з метою контролю та отримання дивідендів тривалий період, облігації зі строком погашення більше року тощо; можуть бути довгострокові банківські депозити (більше року)
НП(С)БО 12, МСБО 32
капітальні інвестиції
151-155
кошти витрачені на створення та придбання основних засобів, нематеріальних активів, довгострокових біологічних активів, за своєю суттю капітальні інвестиції – це недобудовані, придбані, але не введені в експлуатацію основні засоби, МНМА, нематеріальні чи біологічні активи
НП(С)БО 7, НП(С)БО 7,
НП(С)БО 30
довгострокові біологічні активи
161-166
у сільськогосподарських підприємств тварини, які використовуються з метою довгострокового отримання доходу (стадо дійних корів, коні, вівці, інша худоба); багаторічні насадження, наприклад яблуневі сади
НП(С)БО 30, МСБО 40
відстрочені податкові активи
17
штучний актив, який виникає внаслідок особливостей розрахунку податку на прибуток, зокрема перенесення збитку за податковою декларацією на наступні періоди; такі активи можуть існувати тільки у платників податку на прибуток
НП(С)БО 17, МСБО 12
довгострокова дебіторська заборгованість
181-183
дебіторська заборгованість з терміном погашення більше року, наприклад видана позика працівнику, заборгованість по отриманому векселю
НП(С)БО 10, МСБО 32
інші необоротні активи
184
можуть бути довгострокові витрати майбутніх періодів; також можуть бути довгострокові депозити, якщо використання грошей неможливе протягом 12 місяців; активи, які виникають по орендованим основним засобам при застосуванні норм нового МСФЗ 16 «Оренда»
НП(С)БО 1, МСФЗ 16
гудвіл
19
штучний актив, який виникає при придбанні підприємств, цілісних майнових комплексів, контрольних пакетів акцій і складанні консолідованої фінансової звітності; гудвіл = ціна придбання – (придбані активи – набуті зобов’язання)
НП(С)БО 2, НП(С)БО 19, МСФЗ 3
* 20 000 грн – це цифра для податкових цілей з пп. 14.1.138 ПК. Можливим є застосування й іншої вартісної межі згідно наказу (положення) про облікову політику підприємства
Необоротні активи: бухгалтерський облік
Особливостями бухгалтерського обліку необоротних активів є такі:
нарахування бухгалтерського зносу (амортизації). Термін «знос» вживається тільки до основних засобів. Щодо нематеріальних і біологічних активів – лише «амортизація». Це поступовий розподіл їх вартості по роках використання, тобто поступове, помісячне списання їхньої вартості на витрати протягом строку корисного використання. Наприклад, автомобіль вартістю 600000 грн можна амортизувати мінімум 5 років (60 місяців) по 10000 грн щомісяця. Щоправда є винятки, коли амортизацію не нараховують – це земельні ділянки, дебіторська заборгованість, капітальні інвестиції, відстрочені податкові активи, гудвіл, а також біологічні активи та інвестиційна нерухомість, якщо вони обліковуються за справедливою вартістю;
переоцінка (дооцінка/уцінка). Так як необоротні активи підприємства використовуються досить тривалий час, то економічні умови за такий період часто змінюються і облікова вартість таких активів перестає відповідати їхній реальній, ринковій вартості. При суттєвій різниці підприємствам рекомендується проводити переоцінку основних засобів, нематеріальних активів, біологічних активів. Однак тут теж є винятки – МНМА, наприклад, не переоцінюються;
капітальні інвестиції. Придбання/виготовлення основних засобів, нематеріальних активів, біологічних активів спочатку проходить через рахунки обліку капітальних інвестицій. По-суті, капітальні інвестиції – це недобудовані, придбані, але не введені в експлуатацію основні засоби, МНМА, нематеріальні чи біологічні активи. Це потрібно, так як такі активи часто мають значну вартість, яка складається з декількох компонент і формується тривалий час, наприклад при будівництві об’єкту, можуть бути значні витрати на доставку та монтаж;
дисконтування довгострокової дебіторської заборгованості. Якщо заборгованість погашається тривалий час, то слід враховувати знецінення грошей у часі. Дисконтування – це коригування вартості довгострокових боргів, у результатів чого в балансі відображається їх теперішня вартість. Наприклад, борг 50 млн грн, який буде повернутий через 5 років, у теперішній оцінці при ставці дисконту 10% буде в балансі показаний як 31 млн грн (≈50/(1+0,1)5) ;
застосування специфічних первинних документів. Наприклад, інвентарних карток обліку. Більшості матеріальних необоротних активів присвоюються інвентарні або номенклатурні номери. На основні засоби, наприклад, по кожному об’єкту заводиться своя картка. Це вказує на тривалість і важливість таких об’єктів;
менша періодичність інвентаризацій. Для земельних ділянок, будівель, споруд, інших об’єктів нерухомості частота інвентаризації – раз на 3 роки;
тестування на зменшення корисності. Така процедура на практиці проводиться досить рідко, але прописана НП(С)БО 28 та МСФЗ, наприклад щодо основних засобів, інвестиційної нерухомості, нематеріальних активів, гудвілу. Результат у чомусь подібний до уцінки – зменшення вартості активу у балансі та визнання витрат. Однак проводити її може самостійно бухгалтер без запрошення експертів-оцінювачів. Можна показати в обліку й відновлення корисності, але не більше суми зменшення.
строки корисного використання основних засобів і нематеріальних активів підприємство зазвичай обирає не менші, ніж визначені ПКУ;
дооцінка/уцінка основних засобів у підприємств, які ведуть облік податкових різниць, підлягає коригуванню, тобто її результати усуваються.
Однак, саме з податкового обліку більшість підприємство беруть такі елементи облікової політики, як вартісна межа 20 000 грн для розділення МНМА і ОЗ, строки корисного використання.
Правила бухгалтерського обліку (НП(С)БО, МСФЗ) дають можливість обирати цілу низку параметрів обліку необоротних активів, які визначаються в обліковій політиці підприємства. Так, підприємство саме вирішує, якими будуть:
методи нарахування амортизації (зносу) необоротних активів. Це можливо для основних засобів, інвестиційної нерухомості, МНМА, нематеріальних і біологічних активів;
вартісна межа розділення МНМА та основних засобів. Підприємства застосовують здебільшого межу з ПКУ – 20000 грн;
методи оцінки необоротних активів – за справедливою вартістю чи за історичною (фактичною). Це особливо актуально для основних засобів, інвестиційної нерухомості, нематеріальних і біологічних активів;
ліквідаційна вартість – це вартість, яку буде коштувати актив після закінчення строку його амортизації. Це питання обліку основних засобів і нематеріальних активів. На практиці вона береться здебільшого рівною нулю;
очікуваний строк корисного використання – скільки років планується використовувати активи. На практиці, як правило, беруться строки з Податкового кодексу (див. пп. 138.3.3 ПК та пп. 138.3.4 ПК).
Необоротні активи та групи вибуття
Якщо очікування від використання активів змінюються, то й відображення їх в обліку слід змінити. Наприклад, придбану автівку керівництво підприємства вирішило продати. За визначенням така автівка перестає відповідати поняттю «необоротний актив», так як уже не планується до використання у довгостроковій перспективі. Таку автівку треба перевести у бухгалтерському обліку зі складу основних засобів (рахунок 10) до складу необоротних активів у групі вибуття (субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»). Попри назву «Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття» у балансі відображаються уже поза необоротними активами, у складі оборотних активів (баланс за МСФЗ) або як окремий третій розділ (баланс за НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність»).
Необоротні активи у фінансовій звітності
У фінансовій звітності необоротні активи знаходять своє відображення у бухгалтерському балансі – Звіті про фінансовий стан, а більш детально розкриваються у примітках до нього. Існує декілька підходів:
найбільш типовий – необоротні активи розкриваються окремим розділом активів. За НП(С)БО – завжди першим; за МСФЗ – як правило, першим, хоча довгострокові активи можуть бути й другим;
лише у фінансових установ, наприклад банків, – необоротні/оборотні активи не розділяються взагалі й наводяться єдиним списком в перемішку. Однак здійснюється це у порядку убування ліквідності. Так як необоротні активи підприємства, як правило, менш ліквідні, то вони опиняються зазвичай у кінці списку активів у такому балансі.
