Виробнича собівартість – це вагомий показник у діяльності підприємства, який безпосередньо впливає на рентабельність його діяльності. До складу виробничої собівартості входять як прямі виробничі, так і загальновиробничі витрати. Що собою являють останні та як здійснюється їх розподіл на виробничу собівартість, чи впливає він якимось чином на рентабельність – дізнаєтесь у консультації
Звітуємо про контрольовані операції за 2023 рік
Що таке загальновиробничі витрати
До виробничої собівартості можна включити напряму далеко не всі витрати, пов’язані з виробництвом. Через це розрізняють прямі й непрямі виробничі витрати. Це можна пояснити на простому прикладі зі швейним цехом, де виробляють сукні:
- зарплата швачки, єдиний соціальний внесок (ЄСВ) на таку зарплату, використана тканина – це прямі витрати, так як їх легко можна пов’язати з виробництвом конкретної сукні;
- електроенергія, опалення, водопостачання, витрати на охорону будівлі, прибирання тощо – це непрямі витрати, так як вони стосуються усіх виробів, які були. Можливо, й не тільки у цьому цеху, але й у декількох цехах – усе залежить від того, як стоять лічильники на електроенергію, опалення, воду. Сюди ж можна віднести й витрати таких матеріалів, як нитки. Адже їх теж вряд чи напряму можна зв’язати з конкретною сукнею, так як одні й ті ж самі нитки можуть використовуватися для пошиття різних виробів.
Непрямі витрати можуть бути пов’язані з виробництвом – загальновиробничі (ЗВВ), а можуть бути пов’язані й у з цілим господарством, підприємством – загальногосподарські витрати. Останні у бухгалтерському обліку частіше називають адміністративними витратами.
У прикладі зі швейним цехом перераховані непрямі витрати є прикладами загальновиробничих витрат. Окрім них ще можна згадати такі приклади загальновиробничих витрат:
- витрати на управління цехом чи групою цехів, виробничих дільниць тощо. Це зарплата начальника виробництва, ЄСВ по ній;
- витрати на охорону праці – вони стосуються кожного, а не конкретного цеху (продукту);
- вивіз відходів;
- амортизація виробничого обладнання, якщо за його допомогою виробляються різні вироби (якщо ж лише один конкретний продукт – тоді амортизація може бути й прямими витратами);
- амортизація самих виробничих приміщень – за умови, що у таких приміщенням виробляються різні продукти.
Отже, загальновиробничі витрати – це витрати, які мають відношення до виробництва, але не можуть бути прямо пов’язані з конкретним виробом, так як стосуються декількох, а то й усіх продуктів виробництва.
Новий закон про мобілізацію вплине як на життя громадян, так і на діяльність юридичних осіб. Пояснимо, які новації стосовно військово-транспортного обов’язку запрацюють найближчим часом
Перелік загальновиробничих витрат і нормативка по ним
Підприємству потрібен перелік загальновиробничих витрат, адже поділ витрат на прямі/непрямі, виробничі/загальновиробничі витрати є досить таки умовний, що можна бачити з наведених раніше прикладів (та ж амортизація). Все залежить від конкретного виробництва, а то й професійного судження бухгалтера чи економіста. Поділ краще закріпити у наказі (положенні) про облікову політику. Можна й в окремому наказі по підприємству чи положенні про калькулювання. Орієнтовний перелік загальновиробничих витрат є у п. 15. НП(С)БО 16 «Витрати». Крім того, існують ще й галузеві методрекомендації по формуванню собівартості, серед яких:
Усе це вказує на одне – у кожної галузі, виду діяльності є своя специфіка визначення та розподілу ЗВВ.
Облік ЗВВ здійснюється на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати».
Змінні і постійні загальновиробничі витрати
Загальновиробничі витрати поділяються на:
- змінні – залежать від обсягів виробництва;
- постійні – не залежать від обсягів виробництва.
Разом із тим розподіл ЗВВ на змінні й постійні теж доволі умовний. Наприклад, витрати на оплату праці загальновиробничого персоналу можна вважати постійними ЗВВ, адже при коливанні обсягів виробництва вони не змінюються. Проте в разі скорочення обсягів діяльності підприємство може зменшити (змінити) й такі витрати. Тобто підприємство на власний розсуд (з огляду на економічну доцільність) визначає, які саме витрати належать до змінних чи постійних ЗВВ. Перелік таких витрат також закріплюють в обліковій політиці підприємства. Такий поділ потрібен для:
- планування виробництва;
- прогнозування діяльності підприємства;
- розподілу ЗВВ.
Отже, створюючи перелік загальновиробничих витрат ще й треба поділити їх на змінні та постійні.
🔊 Змінили порядок обчислення податкового навантаження
🔊 Можуть скасувати Таблицю даних, яку врахували в результаті оскарження
🔊 Обмежують різке зростання обсягів постачань із ПДВ
🔊 Збільшили кількість показників позитивної податкової історії
🔊 Змінили ознаки безумовної реєстрації
Навіщо розподіляти загальновиробничі витрати
ЗВВ, як змінні, так і постійні, підлягають розподілу між:
- фактичними виробничими витратами й поточними витратами на реалізацію;
- продуктами, роботами, послугами, що виробляються;
- окремими цехами, виробничими дільницями.
Здійснюється розподіл ЗВВ, як правило, щомісяця. Він потрібен для:
- облікових цілей, тобто складання фінансової звітності, розрахунку фінансового результату (прибутку/збитку). Розподіл ЗВВ вимагається правилами НП(С)БО підрахунку витрат та оцінки незавершеного виробництва й готової продукції у бухгалтерському обліку;
- розподілу ресурсів між підрозділами. Проведення розподілу ЗВВ дає можливість економісту визначити більш енергозатратні, матеріалозатратні, трудомісткі підрозділи і т.д.;
- встановлення цін (тарифів). Без розподілу ЗВВ та інших непрямих витрат неможливо визначити собівартість. Отже, неможливо й обґрунтувати, яку ціну встановити на продукт, аби вона покривала витрати та виходити у прибуток.
Загальновиробничі витрати і база розподілу
Розподіл ЗВВ здійснюється з використанням бази розподілу на об’єкти витрат. Такими базами можуть бути, наприклад, бути:
- універсальні: години праці, прямі витрати на заробітну плату виробничого персоналу, обсяг діяльності, прямі матеріальні витрати, загальні прямі витрати тощо;
- специфічні для галузі (виду діяльності): кількість ліжко-днів, лабораторних досліджень, використовуваних квадратних метрів площі приміщень або загальна кількість медперсоналу, пробіг у кілометрах, площі сільськогосподарських угідь, вартість основного пального, площа для виробництва окремих продуктів, поливні площі, маса згодованих кормів тощо.
Базу розподілу теж зазначають у наказі (положенні) про облікову політику або в внутрішньому положенні про калькулювання тощо.
Обрана база розподілу має бути зручна й відображати специфіку діяльності конкретного підприємства, виробництва. Може бути й декілька баз розподілу ЗВВ, наприклад:
- спочатку загальна сума ЗВВ розподіляється між виробничими підрозділами (цехами, дільницями) пропорційно площі/споживанню електроенергії/ліжко-місцям тощо;
- потім між окремими продуктами даного підрозділу пропорційно прямим витратам на оплату праці/машино-годинам тощо.
Такий складний і поетапний розподіл можна назвати розподілом ЗВВ за схемою «згори вниз». Наприклад, він застосовується у згаданих раніше Методрекомендаціях для медзакладів.
Фізособи, зокрема громадяни України, які через війну зараз мешкають за кордоном, шукають способів провадити підприємницьку діяльність як ФОПи в Україні. Експерти системи "Експертус Головбух" на прикладі конкретних робочих ситуацій підкажуть, як правильно організувати таку діяльність, уникнути подвійного оподаткування та інших негативних наслідків
Як поділ на змінні й постійні загальновиробничі витрати впливає на їхній розподіл
Відмінність у розподілі змінних і постійних ЗВВ для облікових цілей полягає у тому, що:
- змінні ЗВВ завжди відносяться й розподіляються на виробничу собівартість (у Дт рахунку 23). Незалежно від поточних обсягів діяльності;
- постійні ЗВВ – розподіляються на кожен об’єкт з використанням бази розподілу при нормальній потужності (абз. 2 п. 16 НП(С)БО 16). У результаті вони можуть розподілятися або всі, або частково. В останньому разі виникають розподілені постійні ЗВВ (відносяться на виробничу собівартість, тобто рахунок 23 «Виробництво») і нерозподілені постійні ЗВВ (відносяться до собівартості реалізації, тобто субрахунок 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» чи субрахунок 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» рахунку 90 «Собівартість реалізації», в залежності від того собівартість чого калькулюється).
Отже, розберемося, що ж таке нормальна потужність.
Нормальна потужність – що це і навіщо
Нормальна потужність – це очікуваний середній обсяг діяльності, якого можна досягти за звичайних умов діяльності протягом кількох років чи операційних циклів з огляду на заплановане обслуговування виробництва (п. 4, п. 16 НП(С)БО 16 «Витрати»). Розрахований розмір нормальної потужності теж прописують в обліковій політиці чи положенні про калькулювання тощо.
Розраховуючи нормальну потужність, потрібно зважати, що цей показник має відображати очікуваний обсяг діяльності підприємства протягом кількох років за звичайних умов роботи. Тобто нормальна потужність — це звичайний і досяжний для підприємства показник, а не максимально можливий обсяг діяльності.
Увага: нормальна потужність – це усереднений обсяг діяльності, якого підприємство досягає щороку.
Виходить, що нормальна потужність – це досить умовна величина, яку підприємство визначає самостійно. Звичайно, не «на око», а обґрунтовуючи це певними розрахунками та технологічними документами.
Однак для самого розподілу постійних ЗВВ потрібна не сама нормальна потужність, а пов’язані з нею показники:
- сума постійних ЗВВ за нормальної потужності (грн) – FСнорм;
- значення бази розподілу за нормальної потужності (штуки, машино-години, години, грн тощо) – Nнорм;
- коефіцієнт (норматив) розподілу постійних ЗВВ за нормальної потужності – kнорм (= FСнорм ÷ Nнорм).
Для чого потрібні ці показники – розглянемо у алгоритмі розподілу постійних загальновиробничих витрат.
Нормальна потужність: як розрахувати й не наразитися на штрафи
Алгоритм розподілу постійних загальновиробничих витрат
Сам алгоритм у НП(С)БО 16 відсутній, але його можна відтворити за прикладом з Додатку 1 до цього стандарту. Так, після обрання бази розподілу ЗВВ та обчислення нормальної потужності діємо у такій послідовності:
- Розраховуємо коефіцієнт (норматив) розподілу постійних загальновиробничих витрат (kнорм) на одиницю бази розподілу (на одну людино-годину, один виріб тощо). Для цього постійні ЗВВ за нормальної потужності (FCнорм) ділимо на кількість відпрацьованих людино-годин, кількість продукції тощо за нормальної потужності (Nнорм).
- Множимо розрахований коефіцієнт (норматив) для постійних ЗВВ (kнорм) на фактичну величину бази розподілу за звітний період (Nфакт). У результаті отримуємо умовні постійні ЗВВ (FCум).
- Визначаємо фактичну величину постійних загальновиробничих витрат звітного періоду (FCфакт). Для цього у загальній сумі ЗВВ (оборот за Дт рахунку 91) виділяємо змінні та постійні ЗВВ на основі затвердженого переліку в обліковій політиці підприємства.
- Порівнюємо умовні постійні ЗВВ (FCум) і фактичні постійні ЗВВ звітного періоду (FCфакт). На основі даного порівняння приймаємо подальші кроки.
| | | | | | | FСнорм ________ | | | |
| FCум | = | kнорм | × | Nфакт | = | × | Nфакт | |
| Nнорм | |
| | | | | | | | | |
Подальший розподіл постійних ЗВВ (FCфакт) проводимо у такий спосіб:
- якщо FCум < FCфакт, то визначаємо різницю між ними (= FCфакт – FCум). Постійні ЗВВ у сумі FCум відносимо до суми виробничих витрат (рахунок 23) – це розподілені постійні ЗВВ. Різницю між фактичним та умовними постійними ЗВВ (= FCфакт – FCум) відносимо до собівартості реалізації (субрахунок 901 чи 903 рахунку 90) – це нерозподілені постійні ЗВВ;
- якщо FCум ≥ FCфакт, то FCфакт у повній сумі відносимо до суми виробничих витрат (рахунок 23). У такому разі всі постійні ЗВВ стають розподілені, тобто нерозподілені постійні ЗВВ відсутні.
Остання умова випливає з норми абз. 2 п. 16 НП(С)БО 16, за якою загальна сума розподілених і нерозподілених постійних ЗВВ не може перевищувати їхнього фактичного значення. По-суті, розподілені постійні ЗВВ – це найменша з двох величин FCум, FCфакт.
Розподілені постійні ЗВВ (рах. 23) = min {FCум, FCфакт}
Нерозподілені постійні ЗВВ (рах. 90) = (FCфакт – FCум) ≥ 0
Зазвичай розподіл загальновиробничих витрат оформляють довідкою-розрахунком у довільній формі.
Приклад 1 (ілюстрація алгоритму розподілу проведена за даними з прикладу Додатка 1 НП(С)БО 16). Нехай нормальна потужність – 25000 од. продукції і для неї маємо:
- сума постійних витрат за нормальної потужності (FCнорм) – 20000 грн;
- база розподілу за нормальної потужності (Nфакт) – 10000 машино-годин;
- коефіцієнт (норматив) розподілу постійних витрат за нормальною потужністю (k) – 2 грн/машино-годину (= 20000 грн / 100000 машино-годин).
А тепер розглянемо дві ситуації.
Якщо Nфакт = 8000 машино-годин, FCфакт = 20100 грн, то подальший розрахунок буде такий:
- FCум = 8000 × 2 = 16000 грн;
- FCум < FCфакт;
- FCфакт – FCум = 20100 – 16000 = 4500 грн.
Отже, 16100 грн – відносимо на виробничі витрати (рахунок 23), а залишок 4500 грн стає нерозподіленими постійними ЗВВ, які включаємо до субрахунку 901.
Якщо Nфакт = 10500 машино-годин, FCфакт = 20200 грн, то подальший розрахунок буде такий:
- FCум = 10500 × 2 = 21000 грн;
- FCум > FCфакт.
Отже, всі фактичні постійні ЗВВ у розмірі 20200 грн відносимо на виробничі витрати (рахунок 23), тобто залишку у вигляді нерозподілених постійних ЗВВ немає.
Як даний розрахунок оформили у табличній формі можна знайти у Додатку 1 НП(С)БО 16.
Для унаочнення викладеного розглянемо ще Приклад 2 з іншими цифровими даними разом з таблицею розподілу.
Загальновиробничі витрати: приклад розподілу
Приклад 2. Упродовж місяця підприємство понесло такі постійні загальновиробничі витрати, як у таблиці нижче.
| ДАНІ ПРО ЗАГАЛЬНОВИРОБНИЧІ ВИТРАТИ ПІДПРИЄМСТВА |
| Показник | Сума, грн (без ПДВ) |
| Постійні ЗВВ: |
| оплата праці загальновиробничого персоналу | 33868,83 |
| нарахований ЄСВ | 7451,14 |
| оренда виробничих приміщень | 30000,00 |
| оплата охоронних послуг сторонньої організації | 3059,00 |
| Разом постійних ЗВВ | 74378,97 |
| Змінні ЗВВ: |
| поточний ремонт виробничого обладнання | 15514,00 |
| оплата вартості електроенергії | 3654,00 |
| Разом змінних ЗВВ | 19168,00 |
| Всього ЗВВ | 93546,97 |
База розподілу ЗВВ — людино-години. Нормальна потужність згідно з обліковою політикою підприємства — 5000 людино-годин. Величина загальновиробничих витрат за нормальної потужності — 83 000,00 грн. Із них:
- змінні — 18 000,00 грн;
- постійні — 65 000,00 грн.
Фактична потужність за місяць — 4900 людино-годин.
При розподілі отримали FCум < FCфакт, тобто 63700 грн < 74378,97 грн. Це значить, що слід виділити нерозподілені постійні ЗВВ у сумі різниці 10678,97 грн (= 74378,97 – 63700).
Розподілені постійні ЗВВ = min {63700, 74378,97} = 63700 грн.
Українські суб’єкти господарювання розширюють ринки збуту й активно продають свої товари на закордонних маркетплейсах. Експерти пояснили як правильно задокументувати, облікувати й оподаткувати продаж товарів
Розподіл ЗВВ показаний також у таблиці нижче.
| РОЗПОДІЛ ЗАГАЛЬНОВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ |
| № з/п | Показники | Усього | На одиницю бази розподілу (1 людино-година) | Включення загальновиробничих витрат до |
| витрат на виробництво продукції (рахунок 23), грн | собівартості реалізованої продукції (рахунок 90), грн |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1 | База розподілу за нормальною потужністю, людино-годин | 5000 | – | – | – |
| 2 | Загальновиробничі витрати за нормальною потужністю, грн, у т.ч.: | 83000,00 | – | – | – |
| 2.1 | змінні (ряд. 2.1 гр. 4 = ряд. 2.1 гр. 3÷ряд. 1 гр. 3) | 18000,00 | 3,60 (=18000/5000) | | |
| 2.2 | постійні (ряд. 2.2 гр. 4 = ряд. 2.2 гр. 3÷ряд. 1 гр. 3) | 65000,00 | 13,00 (=65000/5000) | | |
| 3 | База розподілу за фактичною потужністю, людино-години: | 4900 | – | – | - |
| 4 | Фактичні загальновиробничі витрати, грн, у т.ч.: | 93546,97 | | – | – |
| 4.1 | змінні | 19168,00 | – | 19168,00 (переносимо повністю з графи 3) | – |
| 4.2 | постійні, у т.ч.: | 74378,97 | – | – | – |
| 4.2.1 | постійні розподілені (ряд. 3 гр. 3×ряд. 2.2 гр. 4) | 63700,00 (=4900×13) | – | 63700,00 (переносимо повністю з графи 3) | – |
| 4.2.2 | постійні нерозподілені (ряд. 4.2 гр. 3 – ряд. 4.2.1 гр. 3) | 10678,97 (=74378,97 –63700) | – | – | 10678,97 (переносимо повністю з графи 3) |
Загальновиробничі витрати бухгалтерський облік
У бухгалтерських проведеннях розподіл ЗВВ на основі даних прикладу 2 буде виглядати так, як у таблиці нижче.
| БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ З ОБЛІКУ ЗАГАЛЬНОВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ |
| № з/п | Зміст господарської операції | Дт | Кт | Сума, грн |
| 1 | Відображено постійні ЗВВ: на оплату праці загальновиробничого персоналу та нарахування ЄСВ, оренду приміщень та ін. | 91.1 | 661, 651, 685 | 74378,97 |
| 2 | Відображено змінні ЗВВ: поточний ремонт, оплата вартості електроенергії тощо | 91.2 | 631, 685 | 19168,00 |
| 3 | Віднесено змінні ЗВВ на виробничу собівартість | 23* | 91.2 | 19168,00 |
| 4 | Віднесено розподілені постійні ЗВВ на виробничу собівартість | 23* | 91.1 | 63700,00 |
| 5 | Віднесено нерозподілені постійні ЗВВ на собівартість реалізованої продукції | 901 | 91.1 | 10678,97 |
| * ці витрати ще можуть бути розподілені додатково й між продуктами, цехами тощо – об’єктами аналітичного обліку по рахунку 23 “Виробництво”, якщо такі є (рахунки 23.1, 23.2 і т.д.). Для цього може бути додаткова база розподілу (та ж сама – людино-години або інша). Розподіл здійснюється пропорційно |
Списання нерозподілених ЗВВ, якщо реалізації продукції не було
На практиці може виникнути досить цікава ситуація: виробництво було, розподіл ЗВВ зробили, але реалізації не було. Тобто собівартість реалізованої продукції відсутня, але туди є сума до розподілу частини постійних ЗВВ (Дт 90 Кт 91). Як тут бути? Адже немає не тільки собівартості реалізованої продукції, але й доходу від реалізації. Якщо залишити все так, як є, то у звітів про фінансові результати може виникнути ситуація:
- чистий дохід (виручка) = 0 грн;
- собівартість реалізованої продукції = –10678,97 грн (за прикладом).
Чи так можна?
Так, можна. Адже НП(С)БО 16 не ставить у залежність розподіл ЗВВ та реалізацію продукції й не містить якихось винятків. Списувати усі такі ЗВВ на рахунок 23 буде неправильно. Не рекомендуємо порушувати НП(С)БО 16. Якщо виникли нерозподілені постійні ЗВВ, їх потрібно списувати на рахунок 90 незалежно від факту реалізації продукції. У разі, якщо такі ситуації виникають постійно, то можна рекомендувати переглянути показник нормальної потужності та значення постійних витрат і бази розподілу за нормальної потужності.
Військова агресія рф стала каталізатором, що спричинив зростання податкового боргу платників, який набув ознак безнадійного. Як списати в бухобліку податковий борг і які податкові наслідки матиме операція — розповість експерт
Чи впливає розподіл загальновиробничих витрат на рентабельність
У довгостроковій перспективі – не впливає. Рентабельність – у загальному розумінні є відношенням прибутку до понесених витрат чи до отриманого доходу (виручки). Віднесення нерозподілених ЗВВ на субрахунок 901, звичайно, може вплинути на значення рентабельності реалізації продукції (= прибуток від реалізації / виручка від реалізації), так як зменшить поточний прибуток. Однак, слід звернути увагу на такі факти:
- цей вплив відбудеться лише за умови, що вироблена продукція залишилася на складі. Це значить, що розподілені ЗВВ залишилися по факту у вартості складських запасів продукції та незавершеному виробництві;
- цей вплив, якщо і є, то він тимчасовий. По мірі реалізації виробленої продукції усі ЗВВ у складі виробничої собівартості будуть списуватися на той же рахунок 91 (це Дт 901 Кт 26). Тобто всі впливи за кілька періодів компенсуються;
- якщо підприємство не має залишків незавершеного виробництва та готової продукції, то взагалі ніякого впливу правил розподілу ЗВВ на собівартість немає. Така ситуація можлива у підприємств харчової промисловості, які можуть виробити й продати повністю весь продукт, який був виготовлений за період. Також це можливо у тих, хто надає послуги або займається виконанням робіт;
- сума нерозподілених ЗВВ вряд чи є на стільки значною, щоб впливати на показники рентабельності суттєво. Якщо ж вона значна, то слід замислитися над адекватністю встановленого в обліковій політиці показника нормальної потужності.
Увага: вплив розподілу загальновиробничих витрат на рентабельність та фінансовий результат є, але він не вартий уваги.
Виходить, що перейматися впливом розподілу ЗВВ на рентабельність та фінансовий результат не варто. Все одно в міру реалізації продукції він нівелюється.
