бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Если есть необходимость воспользоваться чужим имуществом, можно оформить договор ссуды. В чем разница договора ссуды с договором аренды и договором ссуды? Какие его условия и кто его может заключать? Нюансы налогообложения таких договоров, как совмещаемая ссуда и единый налог — в обзоре
Ссуда — это передача имущества в безвозмездное пользование (ч. 1 ст. 827 ГК). Договор ссуды и договор займа часто из-за сходства названия путают, так как ссуда на украинском — «позичка», а займ — «позика». Они имеют общие черты, но разные по своей природе договоры. Разница между ними на основе положений Гражданского кодекса Украины (далее — ГК):
с каким гражданско-правовым договором есть сходство?
договор аренды (на это прямо указывает часть 3 статьи 827 ГК, применяются те же положения)
договор кредитования (они регулируются в одной главе 71 ГК)
какой должна быть вещь, передающаяся по договору?
Дело должно быть непотребительным, то есть иметь индивидуальные признаки и сохранять свой первоначальный вид в процессе использования (ч. 1 ст. 760 ГК). Примером может служить то, что в бухгалтерском учете считается основными средствами: помещение, автомобиль, мобильный телефон, мебель, оборудование и т.д.
Индивидуальные признаки — это значит, что возвращается именно эта вещь, а не ее заменитель/аналог
Вещь должна иметь родовые признаки. Это значит, что она заменима другими вещами такого же рода. К примеру, сахар, песок, бензин. Их можно заменить на другие сахар, песок, бензин при сохранении такого же вида, качества, веса, объема и т.д. Главное, чтобы вещь можно было измерить
есть ли плата за пользование?
Нет – это безвозмездные договоры (ч. 2 ст. 827 ГК). Иначе это договор аренды.
договор может быть как беспроцентный, так и с процентами* (ст. 1048 ГК)
классификация в бухгалтерском учете
Такой же учет, как и аренды имущества — ссудополучатель использует забалансовые счета. Имущество остается на балансе у ссудодателя.
Дебиторская (кредиторская) задолженность у ссудодателя (заемщика). В налоговом учете — возвратная финансовая помощь
можно ли заключать такие договоры с физлицами?
да
да
можно ли заключать такие договоры с другими юрлицами?
да
да
можно ли распоряжаться полученной вещью
нет — вещь нельзя продать, подарить
да — полученные вещи можно использовать, продать, подарить
ли отношения по договору временными?
да, вещь надо вернуть
есть срок пользования ссудой, после которого нужно вернуть деньги или такую же вещь
правовое регулирование договора
глава 60 «Ссуда» ГК (статьи 827-836 ГК) + глава 58 «Наем (аренда)» ГК (статьи 759-786 ГК)
* возможность наличия процентов в практике таких договоров на сегодняшний день возможна не только для финансовых учреждений. Однако, если предприятие не является финансовым учреждением, то оно не может предоставлять процентный заем за счет средств, привлеченных от других лиц (письмо ГФСУ от 21.05.2019 № 2283/6/99-99-14-06-01-15/ІПК; определение Апелляционного суда Одесской области от 24.01.2017 по делу № 497/851/16-ц). Вопрос относительно процентов в договорах займа существует из-за того, что отношения по нему становятся близкими к кредитованию, то есть к финансовой услуге, которая требует лицензирования и может предоставляться только финансовыми учреждениями (налоговики выступали раньше против таких договоров)
Внимание:Ссуда и заем — это разные по своей экономической сути и юридическому оформлению сделки. Эти операции аналогичны по своей природе пользованию имуществом (аренде) и кредитованию соответственно.
Договор ссуды, значит, аналогичен договору аренды, даже глава 58 «Наем (аренда)» ГК распространяется на этот вид договоров. Так что такое ссуда простыми словами и что у него общего с арендой, а что отличного? Разбираем.
вещи имеют индивидуальные признаки, являются непотребительными
да
да
сторонами договора могут быть как юрлица, так и физлица, в т.ч. ФЛП
да
да
можно передать вещь в пользование учредителю, участнику, руководителю, члену органа управления
нет (ч. 2 ст. 829 ГК)
да*
преимущественное право у пользователя на покупку вещи
нет (ч. 2 ст. 832 ГК)
так, при условии выполнения условий договора аренды (ч. 2 ст. 777 ГК)
только личное пользование вещью
да
вещь можно передать в субаренду (может требоваться разрешение арендатора или быть прямо запрещено договором аренды)
расторжение договора со стороны пользователя
в любое время, предупредить за 7 дней (ч. 1 ст. 834 ГК)
регулируется договором
расторжение договора со стороны владельца вещи
возможно, например, когда вещь стала нужна ему самому** (ч. 2 ст. 834 ГК)
приостановление договора при смерти (ликвидации)
без правопреемства
правопреемство возможно
право собственности
не переходит
не переходит
ремонт (улучшение) вещи пользователем
возможен, но при согласии ссудодателя
прописывается договором или дополнительным соглашением к договору аренды; как правило требуется согласие арендодателя
правовое регулирование
глава 60 «Ссуда» ГК (статьи 827-836 ГК) + глава 58 «Наем (аренда)» ГК (статьи 759-786 ГК)
глава 58 «Наем (аренда)» ГК (ст. 759-786 ГК), для субъектов хозяйствования еще и статьи 283-292 Хозяйственного кодекса Украины
* в бухгалтерском учете это операции с связанными лицами, по которым могут возникнуть нюансы в налогообложении;
** например, он ее решил продать. Ссудодатель имеет право на отчуждение вещи, которую он передал в ссуду
Внимание:что можно передавать в ссуду: вещи, которые в процессе использования способны сохранять свой первоначальный вид. К примеру, автомобиль, мобильный телефон, помещение, квартира, гараж, перфоратор, сварочный аппарат, дисковая пила и т.д.
Кому нельзя предоставлять имущество в ссуду
Ограничение существует только в отношении руководителей, учредителей, участников предприятия, что упоминалось выше (ч. 2 ст. 829 ГК). Однако такие лица могут выступить в отношении предприятия ссудодателями. Это позволено. Также, если есть такая потребность, то можно заключить договор аренды со стоимостью услуги 1 грн.
Если ссудодателем является ФЛП или юрлицо, то никаких особенностей кроме налоговых для них не возникает. Оформление операции такое же, как и между физлицами. Однако невозврат ссуды может иметь налоговые последствия — операцию налоговики могут рассматривать как продажу.
Українські підприємства активно залучають іноземні інвестиції, виграють гранти і розвиваються. Хочете бути серед успішних? Підвищуйте кваліфікацію за Міжнародними стандартами фінансової звітності
Договор ссуды заключется как в устной, так и письменной форме, с нотариальным заверением и без такового. Что и когда — объясняем.
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАЗЛИЧНЫХ ФОРМ ДОГОВОРА ССУДЫ
Форма договора ссуды
Когда используется
устно
договор ссуды, имеющий бытовой характер и заключающийся между физлицами (ч. 1 ст. 828 ГК)
просто письменно
договор ссуды, заключаемый между юрлицами, а также между юрлицом и физлицом (ч. 2 ст. 828 ГК)
договор ссуды на здания, капитальные сооружения, если сроком до 3 лет (ст. 793 ГК, ч. 3 ст. 828 ГК)
письменная с нотариальным удостоверением
договор ссуды на здания, капитальные сооружения, если заключается сроком 3 и более лет (ст. 793 ГК, ч. 3 ст. 828 ГК)
договор ссуды на транспортное средство, кроме наземного самоходного транспортного средства, если хотя бы одной стороной является физлицо (ч. 4 ст. 828 ГК)
* поскольку такое понятие, как «наземный самоходный транспортный», в нормативной базе неопределенно, то желательно удостоверять все договоры ссуды транспортных средств у физлиц, чтобы не было проблем в будущем с признанием договора недействительным
Внимание:договор ссуды автомобиля у физлица, например директора без нотариального удостоверения становится достаточно рисковым. Лучше все же нотариально его удостоверить.
В чем суть договора ссуды? Традиционные существенные условия договора (предмет, цена (безвозмездность)) уже были рассмотрены. Что касается срока действия договора, который тоже является существенным условием, то период может быть любым. Если же он не определен, то тогда он определяется целью передачи вещи в использование, к примеру, автомобиль был передан для поездки в командировку и по возвращении из командировки срок деяния контракта прекращается (ст. 831 ГК).
Что касается других условий, на которые следует обратить внимание, то рекомендуем:
прописать в договоре правила пользования вещью. Определить, что пользователь делать с ней не может;
желательно упомянуть о лишении пользователя преимущественного права на покупку вещи. Хотя это определено ч. 2 ст. 832 ГК, однако по решению отдельных судов такое право признавалось на основании норм главы 58 «Наем (аренда)» ГК (постановление ВСУ от 30.03.2016, дело № 6-107цс16, № 56885474);
определить договором, как удостоверяется факт передачи вещи и принятие ее вспять. К примеру, это может быть акт приема-передачи к договору ссуды, форму которого можно утвердить в приложении к договору с учетом требований к обязательным реквизитам первичных документов. Такой акт может содержать описание технического состояния вещи;
желательно определить, кто несет затраты на текущий ремонт объекта, если возникнет такая необходимость. Как правило, это пользовательская обязанность, ведь он должен вернуть объект в надлежащем состоянии.
Здесь, к сожалению, «плюсы» договора ссуды заканчиваются. Если сам факт передачи имущества в ссуду не облагается, то факт безвозмездного пользования таким имуществом — да. Во-первых, это может быть объектом обложения НДС у ссудодателя. Во-вторых, это можно рассматривать как дополнительное благо у пользователя-физлица. В деталях выглядит все это так, как приведено в таблице ниже.
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ССУДЫ
Налоги
Налогообложение
ссуда и НДС
Передача и принятие обратно объекта ссуды — налогообложения нет.
Безвозмездное предоставление услуги по пользованию имуществом — это объект налогообложения НДС. Основание — пп. «в» пп. 14.1.185 Налогового кодекса Украины (далее — НК), а также письмо ГНС от 11.09.2018 № 3968/6/99-99-15-03-02-15/ІПК. Облагается налогом исходя из обычных цен, сложившихся на аналогичные услуги на момент заключения договора (ставка 20%). При этом регистрировать придется две налоговые накладные (НН):
первая — нулевая. Оформляется как обычная НН;
вторая — на превышение минимальной базы над ценой услуги, то есть в размере средней арендной платы за аренду подобного имущества, поскольку база поставок нулевая (письмо ГНС от 07.12.2018 № 5162/6/99-15-03-02-15/ІПК). Такая НН имеет тип причины «15» — «Составленная на сумму превышения налогооблагаемой базы, определенной в соответствии со ст. 188 и 189 НК, над фактической ценой снабжения». Получателю не предоставляется. В строках такой НН, отведенной для указания данных покупателя, поставщик (продавец) указывает собственные данные. Графы 3.1, 3.2.1, 3.2.2, 3.3, 5-9 не заполняются. В графе 2 номенклатуры указывается «превышение налогооблагаемой базы, определенной в соответствии со ст. 188 и 189 НК, над фактической ценой поставки».
Пользователь при этом не может иметь налогового кредита, потому что не платит за эту услугу
ссуда и налог на прибыль у крупнодоходников
Следует остановить начисление амортизации в налоговом учете – на основании пп. 138.3.2 НК, поскольку происходит непроизводственное использование имущества. Предприятие передает его в пользование, не получая из этого дохода*
ссуда и НДФЛ, ВС
Для физлица, пользующегося безвозмездно имуществом, такую операцию следует признавать как дополнительное благо с налогообложением НДФЛ 18% и военным сбором 5%. Здесь нечем возразить. Если же наоборот — физлицо предоставляет объект в пользование предприятию, тогда дохода ни у кого нет
ссуда и единый налог
Пользование имуществом по договору ссуды – это безвозмездное получение услуги (ИНК ГНС от 19.06.2018 № 2721/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК). Признается доход у единщиков исходя из обычных цен, сложившихся на аналогичные услуги к моменту заключения договора (средней арендной платы для таких объектов). Это касается пользователей ссуды как единщиков юрлиц, так и физлиц
* исключением может быть ситуация, когда переданное имущество каким-либо образом увязывается с деятельностью предприятия. Например, передали оборудование в ссуду для того, чтобы оно было использовано в предоставлении услуги в пользу предприятия, например, проведение рекламы продукции и т.п.
Передачу и прием обратно имущества по договорам ссуды можно учитывать аналогично аренде. Это значит, что передаваемые по ссуде объекты основных средств остаются на балансе ссудодателя-юрлица. У ссудодателя начисляется и амортизация.
Принятые же по ссуде объекты пользователь-юрлицо может отразить по забалансовому счету 01 «Арендованные неблагополучные активы». Хотя это и не аренда, но этот счет используется в отношении «основных средств… и других необоротных активов полученные предприятием на основании соответствующих договоров, в частности, но не исключительно аренды (лизинга)» (Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.1999 № 291). Таким образом, счет 01 не противоречит упомянутой Инструкции к Плану счетов.
Начисление НДС на сумму безвозмездного пользования на основе средней арендной платы можно показать бухгалтерской проводкой:
