бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Платные медицинские услуги – это дополнительный источник дохода для медучреждения-КНП. Регулирующий платные медицинские услуги, их налогообложение и стоимость медицинских услуг, использование POS-терминалов и РРО/пРРО при предоставлении платных медицинских услуг, бухгалтерский учет доходов от предоставления платных медицинских услуг – в этом обзоре
Бесплатных медицинских услуг на самом деле уже не существует и все услуги платные. Вопрос только в том, кто оплачивает.
Медицинская услуга начинается с того момента, когда есть соглашение, например между пациентом и врачом, или между медучреждением и Национальной службой здоровья Украины. Однако платные медицинские услуги могут предоставляться по соглашению между пациентом и врачом. Каких-либо договоров при этом может и не подписываться, так как действует правило публичного договора.
В этой консультации под платными медицинскими услугами понимаем те, которые платит сам пациент.
Существует Список платных услуг, которые предоставляются в государственных и коммунальных учреждениях здравоохранения и высших медицинских учебных заведениях, утвержденный постановлением Кабмина от 17.09.1996 № 1138 (далее – Перечень № 1138). И все, другого какого-нибудь перечня нет. Получается, что, чтобы быть платной, такая медицинская услуга должна содержаться в Перечне № 1138. Данный перечень достаточно широк и включает не только медицинские, но и другие услуги, которые могут оказывать медучреждения, в частности, по ведению хозяйственной (производственной) деятельности, например, медицинские услуги заведений высшего образования государственной/коммунальной собственности.
Среди платных медицинских услуг в частности:
стоматологическая помощь;
протезирование;
коррекция зрения;
косметологическая помощь;
оздоровительный массаж;
лабораторные, диагностические и консультативные услуги без направления врача;
стажировка интернов;
забор и обработка биологических образцов и сопроводительные услуги;
медпомощь, которая оказывается в стационарных условиях врачами с соответствующей специализацией (консультации, диагностика, лечение, реабилитация, ведение беременности в учреждениях здравоохранения МВД по договорам с физлицами и юрлицами).
У законодавстві немає чіткого порядку, як скласти Неприбутковий звіт, зокрема — подати інформацію про гуманітарну допомогу. Ба більше, дотичні норми — часто-густо суперечливі. Ми дослідили рекомендації податківців, сформували професійне судження, змоделювали робочі ситуації та склали приклади заповнення
В 2021-2023 годах перечень этих услуг почти не изменялся:
добавили медицинское обслуживание, предоставляемое в отдельных научно-исследовательских учреждениях НАМН при реализации предоставления третичной (высокоспециализированной) медицинской помощи – за обращением граждан без соответствующего направления или за самообращением (кроме неотложных состояний) (с 06 марта 2021);
изъяли медосмотры для получения разрешения на право получения и ношения оружия гражданами – на период действия военного положения (с 14 марта 2022).
Итак, сверьте на всякий случай существующий перечень на КНП с Перечнем № 1138 – возможно, в КНП нужно обновить существующие платные медуслуги, если это позволяет база медучреждения.
Ограничение на объем платных медицинских услуг 2023
Ранее в учреждениях, предоставляющих услуги по программе медицинских гарантий, было ограничение – 20% от общего объема всех предоставленных медицинских услуг. Еще с 2020 года такое ограничение было снято.
Классификация медицинских услуг 2023
Какой-либо отдельной классификации для платных медицинских услуг нет, поэтому применяем общие классификации медицинских услуг, которых существует несколько – для разных целей. Среди таких:
классификация по ДКПП (Секция Q, куда отнесены услуги в сфере здравоохранения). Полезен для бухгалтера по учету НДС, так как при составлении налоговой накладной код как раз из этого классификатора заносится в графу 3.3 этого документа;
Временный отраслевой классификатор медицинских процедур (услуг) и хирургических операций, который утвержден приказом Минздрава от 14.02.2007 № 67. Он имеет значение для врачей при оформлении внутренней документации медучреждения;
Трапляється, медзаклади не надто сумлінно виконують умови договорів із НСЗУ й свідомо чи несвідомо припускаються порушень. Чи минеться без перевірок і санкцій? Спойлер: НСЗУ посилюватиме контроль. Тож не втрачайте пильності та озбройтеся інформацією.
предельные нормативы рентабельности, то есть той прибыли, которая может быть включена сверх себестоимости услуги (абз. 1 п. 12 Полномочия местных государственных администраций из постановления Кабмина от 25.12.1996 (№ 1548). В настоящее время этим занимаются органы местного самоуправления (ОМС), как правило, исполкомы местных советов. В ОМС обычно выбирается как способ регулирования ограничения норматива рентабельности (п. 1 ст. 13 Закона «О ценах и ценообразовании» от 21.06.2012 № 5007).
Все это значит одно: ОМС не занимаются полностью всем процессом определения цены. КНП самостоятельно должен определить себестоимость услуги, но норматив рентабельности, влияющий на окончательную цену, утверждается ОМС (исполком местного совета).
Тарифы на платные медицинские услуги
Минздрав либерально трактует полномочия КНП и подчеркивает, что можно:
самостоятельно утверждать тарифы на платные услуги, если это предполагает устав. Специалисты Минздрава это обосновывают тем, что ОМС является владельцем заведения здравоохранения и имеет право устанавливать соответствующие правила в уставе (ч. 2 ст. 65 Хозяйственного кодекса Украины);
игнорировать Список № 1138, так как данный перечень определяет платные услуги, оказываемые медучреждениями – бюджетные учреждения. Поступления от предоставления этих услуг относятся к собственным поступлениям бюджетных учреждений в соответствии с ст. 13 Бюджетного кодекса Украины. А КНП – это уже не бюджетные учреждения, поэтому список № 1138 на них не распространяется.
Калькулирование себестоимости медицинских услуг
Помочь бухгалтерам и экономистам КНП в калькулировании Методика расчета стоимости услуги по медицинскому обслуживанию, что утверждена постановлением Кабмина от 07.12.2017 № 1075 (далее – Методрекомендации № 1075). Она определяет, каким образом по принципу «сверху вниз» происходит распределение прямых и косвенных затрат при определении себестоимости услуги, есть даже формулы и пример с таблицей в Excel.
Метод рекомендации №1075 являются обязательными к применению медучреждениями, участвующими в программе медицинских гарантий.
Ділимося «розвідданими», яким може бути перебіг моніторингового візиту НСЗУ. Ця стаття — не припис, як діяти, а натомість — досвід одного КНП, яке вже витримало перевірку. Знатимете можливі сценарії. Скачаєте орієнтовний перелік і проведете аудит документів, що їх можуть зажадати перевіряльники
Расчет за платные медицинские услуги, РРО/ПРРО и POS-терминалы
При организации платных медицинских услуг продумайте порядок расчета по ним. Медучреждения не имеют какого-либо специального освобождения от применения кассовых аппаратов, а потому для них действуют такие же правила, как и для всех, т.е. Законом «О применении РРО в сфере торговли, общепита и услуг» от 06.07.1995 № 265 (далее – Закон о РРО). Таким образом, при предоставлении платных медицинских услуг избежать РРО/пРРО можно только, если:
производить расчет в безналичной форме (со счета на счет), то есть избегать прием наличных (п. «12» ст. 9 Закона о РРО, определение расчетной операции – пп. «б» ст. 2 Закона о РРО);
принимать платежи через банковские учреждения, то есть через операционную кассу банка. Аналог этому – использование ПТКС (программно-технических комплексов самообслуживания), которые еще называют депозитными банкоматами (пример – Приватбанк). По договоренности с банком их можно установить непосредственно на территории медучреждения и отправлять на оплату всех клиентов (пациентов) в него;
принимать платежи только с помощью банковских систем дистанционного обслуживания и/или сервисов перевода средств. В качестве примера таких систем можно привести LiqPay (система дистанционного обслуживания ПриватБанка) и Приват24, Сбер24 и Монобанк (системы дистанционного перевода средств). Подробнее о них – в публикации Оплата через LIQPAY: нужен РРО.
Во всех других случаях, включая оплату наличными и оплату банковскими картами, другими электронными платежными средствами (ЭПЗ) при приеме платежа за платную медицинскую услугунужен РРО или его аналог – программный РРО (ПРРО). Штраф за нарушение в 2023 году – 100% стоимости оплаченных услуг за первое нарушение и 150% – каждое следующее (см. пп. «1» ст. 17 Закона о РРО, а также Штрафы за нарушение РРО).
Внимание:при оплате медуслуг наличными или банковской картой медучреждение должно обязательно использовать кассовый аппарат (обычный или программный).
Аналогичные выводы содержит и разъяснение ГНС по расчетам за услуги учреждений здравоохранения.
Обратите внимание, что использование при принятии платежа с банковской карты POS-терминала:
во-первых, не заменяет РРО/пРРО и расчетная квитанция POS-терминала не заменяет фискальный чек РРО/электронный чек пРРО;
во-вторых, без одновременного применения РРО/пРРО является нарушением Закона о РРО, так прием банковской карточки или иного ЭПЗ считается расчетной операцией (пп. «б» ст. 2 Закона о РРО).
Внимание:POS-терминал не заменяет кассовый аппарат.
Кроме того, квитанция POS-терминала не заменяет и чек, акт приема-передачи выполненных работ и т.д., ведь она не содержит никакой информации о самой предоставленной услуге, а только сумму платежа и подтверждает только осуществление расчета. Следовательно, если медучреждение не применяет РРО/пРРО, есть необходимость определиться и с документальным оформлением платной медицинской услуги.
Внимание:оплата медуслуг безналичными переводами, через кассу банка, через ПТКС, LiqPay, Приват24 и аналогичные сервисы не требуется РРО.
Нужен ли акт предоставленных услуг или другой документ
Доход от предоставления услуги должен признаваться на дату, когда становится возможным достоверно оценить сумму дохода и степень завершенности предоставления услуги (п. 10 НП(С)БУ 15 «Доход»). Конечно, должен быть определенный документ, подтверждающий стоимость, количество и завершенность предоставленных услуг. И учтите, что ни банковская квитанция, ни квитанция POS-терминала не имеют такой полной информации, а потому не могут быть основанием для признания дохода в бухгалтерском учете. Если медучреждение использует РРО/пРРО, то таким документом являетсяфискальный чек– бумажный или электронный. В случае отсутствия РРО/пРРО документом для признания дохода от предоставления платной медицинской услуги могут быть только:
акт оказанных услуг (приема-передачи оказанных услуг);
товарный чек;
отдельная квитанция (с полной информацией).
Неважно, как эти документы называются, но они составляются в произвольной форме и должны содержать информацию о стоимости, количестве и указывать на завершенность предоставления всей услуги или ее части, а также обязательные реквизиты первичных документов по ч. 2 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 № 996. Акт от товарного чека/квитанции отличается тем, что его необходимо подписывать обеим сторонам – со стороны медучреждения и со стороны клиента/пациента. Его возможный вариант приведен в Приложении 4 примера Положение о платных медицинских услугах КНП.
Внимание: акт предоставленных услуг/товарный чек или квитанция при предоставлении платных медуслуг обязательны, когда РРО/пРРО не используются.
Наталія Товченик експерт з бухгалтерського обліку та оподаткування, Київ
Розробили для вас оновлений податковий довідник. Він підказуватиме, які операції оподатковувати ПДВ і за якими ставками. Довідник враховує воєнні законодавчі зміни після 24 лютого 2022 року
Бухгалтерский учет выручки (доходов) от предоставления медицинских услуг в КНП должен осуществляться с соблюдением упомянутого НП(С)БУ 15 «Доход». Для учета дохода от платных медицинских услуг ничего другого не остается, как выбрать субсчет 703 «Доход от реализации работ и услуг».
Калькулирование и учет расходов должно происходить на основе НП(С)БУ 16 «Расходы» с использованием счета 23 «Производство» и счетов учета косвенных затрат, в частности:
91 «Общепроизводственные расходы»;
92 «Административные расходы».
Каждый из счетов учета себестоимости и доходов при необходимости можно разделить на аналитические счета, например, по видам медицинских услуг – так, как приведено в таблице ниже.
ВОЗМОЖНА ДЕТАЛИЗАЦИЯ СЧЕТОВ МЕДУЧРЕЖДЕНИЯ-КНП
по видам медицинских услуг
Себестоимость медицинских услуг
Доходы от предоставления медицинских услуг
231 «Себестоимость медицинских услуг по программе медицинских гарантий»;
232 «Себестоимость платных медицинских услуг»*;
233 «Себестоимость других услуг»
7031 «Доходы от предоставления услуг по программе медицинских гарантий»;
7032 «Доходы от предоставления платных медицинских услуг»*;
7033 «Доходы от других услуг»
* при необходимости можно детализировать по конкретным медицинским услугам, которые предоставляет медучреждение-КНП
В качестве альтернативы разделение счетов учета себестоимости и доходов можно осуществить не только по видам услуг, но и по центрам расходов, например так, как приведено в таблице ниже.
ВОЗМОЖНА ДЕТАЛИЗАЦИЯ СЧЕТОВ МЕДУЧРЕЖДЕНИЯ-КНП
по центрам расходов
Себестоимость медицинских услуг
Доходы от предоставления медицинских услуг
231 «Себестоимость медицинских услуг стоматологического кабинета»;
232 «Себестоимость медицинских услуг клинической лаборатории»;
233 «Себестоимость медицинских услуг по УЗИ»
7031 «Доходы от предоставления услуг стоматологическим кабинетом»;
7032 «Доходы от предоставления услуг клинической лабораторией»;
7033 «Доходы от предоставления услуг по УЗИ»
Какой подход выбрать – по видам услуг или по центрам расходов – зависит от величины медучреждения, его профиля и видения бухгалтеров/экономистов, занимающихся калькулированием себестоимости. Детализация по центрам расходов больше подходит для частных медицинских центров, небольших медучреждений (не обязательно КНП), где практически все медицинские услуги платные.
Такое деление следует закрепить в приказе (положении) об учетной политике медучреждения или в приказе об утверждении рабочего плана счетов медучреждения.
Налогообложение медицинских услуг
КНП – неплательщики налога на прибыль,если не нарушают условия неприбыльности. Чтобы они не нарушались, распределение прибыли по платным медицинским услугам должно соответствовать уставным целям. Именно поэтому в положении о платных медицинских услугах можно создать раздел «Распределение и использование денежных поступлений от предоставления платных медицинских услуг», где и прописать такое распределение и его соблюдение.
Что касается НДС и платных медицинских услуг, такой налог возможен. Во-первых, зависит от того, вообще ли зарегистрировано медучреждение плательщиком НДС. Условие регистрации – объем налогооблагаемых услуг за 12 последних месяцев превышает совокупно 1 млн грн (п. 181.1 Налогового кодекса Украины, далее – НКУ). В этот объем входят не только медицинские, но и немедицинские услуги, например питание.
Во-вторых, в целом на медицинские услуги действует освобождение от налогообложения НДС при соблюдении таких условий (пп. 197.1.5 НКУ, письмо ГФС от 30.12.2016 № 28692/6/99-99-1-03-02-15):
Однако в отношении некоторых медуслуг есть исключения, приведенные в пп. 197.1.5 НКУ, в частности:
косметологическая помощь;
массаж;
коррекция осанки;
проведение экспертиз;
профилактические медосмотры и др.
Если возникают сомнения в правомерности отнесения платных услуг к определенному виду из Перечня №1138 или вообще в медицинские, то обратиться за разъяснением следует в Минздрав (индивидуальная налоговая консультация ГФС от 15.10.2019 № 762/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).
Щоб розрахуватися за товар, роботи або послуги, медичний заклад може «скомбінувати» кошти з різних джерел. Новий випуск «Банку проведень» допоможе показати ці комбінації в обліку
Учет платных медицинских услуг в бухгалтерских проводках
В таблице ниже приведены типовые бухгалтерские проводки по учету платных медуслуг, в которых использованы счета 7032 «Доходы от оказания платных медицинских услуг», 232 «Себестоимость платных медицинских услуг».
