бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
В процесі ведення бізнесу цілком може постати питання технічної неможливості виконання боржником своїх зобов’язань на певну дату. Вирішити цю проблему можна по-різному. Один із способів – здійснити переведення боргу на іншу особу. Як це оформити та чи варто це робити – розповімо у консультації
Зазвичай подібні операції виникають між підприємствами одного власника бізнесу чи його партнерів, коли на певному підприємстві не вистачає коштів розрахуватися з кредитором. Однак, переведення боргу – не єдиний можливий спосіб вирішення проблеми. Переведення боргу можна замінити іншими договорами чи навіть не укладати ніяких. Як приклад, альтернативами можуть бути:
Ситуація 1. Переведення в межах одного бізнесу. Підприємство А поставило підприємству Б товар. Однак, на певну дату у останнього немає грошових коштів оплатити цей товар. Для того, щоб не потрапляти на сплату неустойки за невиконання договору купівлі-продажу власник підприємства Б вирішує заплатити з іншого свого підприємства, у якого є кошти – підприємства В.
Як власнику оформити цю, здавалося б, просту ідею? Одразу зауважимо, що варіантів тут декілька:
підприємства Б і В укладають між собою договір про переведення боргу (ст. 520-524 ЦКУ). Мінус такого кроку – необхідна згода кредитора (підприємства А). Таку згоду можна оформити як лист-повідомлення кредитора до підприємства Б (першого боржника), що він не заперечує. Або ж укласти договір 3-стороннім: між підприємствами А, Б і В;
платіж здійснює підприємство В. Це можна зробити без оформлення договору переведення боргу на підставі ст. 528 ЦКУ. Підприємство Б просто надішле повідомлення підприємству А, що зобов’язання буде виконано іншою особою. Також можливість оплати третьою стороною можна прописати у самому договорі купівлі-продажу або шляхом укладання додаткової угоди до договору, але це не обов’язково. Мінус такого кроку – деяка невизначеність відносин між підприємствами Б і В. Але якщо там один власник, то це не суттєво;
підприємство Б отримує від підприємства В поворотну фінансову допомогу та розраховується з підприємством А. Це врегульовує відносини між Б і В. Мінусом є необхідність оформлення договору про поворотну фінансову допомогу між Б і В, щоб не було податкових проблем.
Увага: договір переведення боргу – це договір про заміну боржника і потребує згоди кредитора (ст. 520 ЦКУ).
Як бачимо, переведення боргу – це далеко не єдиний і не найкращий варіант вирішення проблеми. Якщо власник один, то найлегший шлях – це варіант № 2. Якщо борг грошовий, то найбільш урегульований у податковій площині – це третій варіант. Радимо обрати саме його (варіант № 3). Він краще підходить і якщо між підприємствами Б і В лише партнерські відносини або є ще інші власники, так як тут все ж таки буде угода про поворотну фінансову допомогу.
Підприємство реалізувало товари і показало нарахування ПДВ на рахунках обліку. Проте під час реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) оформлену податкову накладну заблокувала система. Якими записами в обліку продавця і покупця показати заблоковані податкові накладні?
Різниця між переведенням боргу та оплатою від третьої сторони
Переведення боргу (варіант 1) та виконання зобов’язання третьою особою (варіант 2) відрізняються тим, що у другому випадку боржником весь час залишалося підприємство Б. До моменту платежу. Тобто переведення боргу немає. За першого варіанту після оформлення договору підприємство А перестає бути боржником, але підприємство В (третя сторона) може й не сплатити одразу і бути певний час боржником. На переведення боргу треба згода кредитора, а на платіж третьою стороною – ні. Доцільно лише кредитора про це попередити.
Увага: платіж третьою стороною – це ще не переведення боргу.
До речі, податкові наслідки обох варіантів практично однакові. Третя сторона (підприємство В) не може отримати права на податковий кредит при такому платежі, а у підприємства Б (покупця) доведеться нараховувати податкове зобов’язання з ПДВ на підставі п. 198.5 ПКУ (див. про ПДВ нижче). Через це кращим варіантом для підприємства Б, ймовірно, буде заплатити через кошти з отриманої поворотної фінансової допомоги, щоб зберегти податковий кредит по уже отриманому товару.
Переведення боргу «по ланцюжку»
Ситуація 2. Ланцюжок боржників. Підприємство А поставило підприємству Б товар. Підприємство Б заплатити не може, так як чекає кошти на оплату від свого власного боржника – підприємства В. У такій ситуації у підприємства Б є варіанти:
оформити переведення боргу на підприємство В та після цього оформити взаємозалік боргів Б та В;
оформити відступлення права вимоги щодо боргу підприємства В кредитору-підприємству А. Одночасно оформити взаємозалік боргів між А та Б. У такому разі кредитор ніби купує борг підприємства В через обмін на списання боргу з підприємства Б.
Увага: у ситуації наявності ланцюжку боржників переведення боргу можна заміняти відступленням права вимоги
Військова агресія рф стала каталізатором, що спричинив зростання податкового боргу платників, який набув ознак безнадійного. Як списати в бухобліку податковий борг і які податкові наслідки матиме операція — розповість експерт
Перевагою тристороннього договору у тому, що не потрібно отримувати від кредитора лист-повідомлення про згоду на переведення боргу. Його згоду про це підтвердить підпис на тристоронньому договорі з переведення боргу.
Також у таких ситуація, «ланцюжок боржників» (див. ситуація 2) тристоронній договір зручний тим, що одразу ж у ньому можна прописати взаємозалік боргів між двома з трьох сторін. Або ж одразу підписати «на місці» взаємозалік як окрему угоду.
Згода кредитора через лист-повідомлення
Якщо ж тристоронній договір вирішено не використовувати, то тоді обов’язковим є отримання листа зі згодою кредитора. Таке повідомлення може надсилатися як першому боржнику, так і першому та новому одночасно. Приклад повідомлення про згоду на переведення боргу наводимо нижче.
Враховуючи наявність такої кількості альтернатив, наведемо ситуації, коли кращим можна вважати оформлення саме переведення боргу:
є потреба перевести борг на тривалий час. Тобто є необхідність «зняти» борг з одного підприємства та перевести його на інше. Мінусом варіанту з виконання зобов’язання третьою особою (варіант № 2 вище) є те, що боржник не міняється. Документально боржником залишається підприємство А. Угода ж про переведення боргу змінює боржника і тоді підприємство А може пред’явити вимоги щодо виконання зобов’язання виключно підприємству В. Така потреба може виникнути, наприклад, при оформленні банківського кредиту на підприємство Б або при підготовці до його ліквідації;
заборгованість товарного характеру. Це ситуація, коли Б отримало від підприємства А аванс на постачання товару, але потім поставити товар не може й постачання цього чи подібного товару йде від підприємства В. Однак, і тут у боржника є більш податково безпечний спосіб вийти з ситуації – оформити придбання у підприємства В товар і далі передати його підприємству А.
Однак, чому даний варіант з переведенням боргу є податково небезпечний?
Увага: договір переведення боргу – часто не найкращий спосіб вирішити проблему.
моментом переведення боргу є дата підписання договору переведення боргу;
передавати можна як грошові, так і товарні борги (негрошові). Наприклад, зобов’язання поставити товар;
ліцензій, дозволів на таку операцію не потрібно. Це не фінансова послуга;
заміна сторін зобов’язання не змінює перебігу строку позовної давності (ст. 262 ЦКУ).
Податкова небезпечність переведення боргу
Небезпека договору переведення боргу ховається у двох аспектах:
якщо одна зі сторін – спрощенець. Спрощена система (єдиний податок) не допускає негрошових розрахунків. Але ж переведення боргу – це не бартер? Так, не бартер, але у податківців свій погляд на ситуацію і вони бачать тут негрошову форму розрахунку. Варто ознайомитися з листами ДФС від 15.08.2017 р. № 1602/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК, від 20.09.2017 р. № 2002/Ш/99-99-15-02-02-14/ІПК, лист ГУ ДФС у Львівській області від 30.01.2019 р. №316/ІПК/13-01-13-01-12, індивідуальна податкова консультація ДФС від 25.07.2019 р. № 3470/6/99-99-13-02-03-15/ІПК. При цьому це не залежить від типу боргу – грошовий чи товарний – лист ДФС від 05.10.2015 р. № 21031/6/99-99-15-03-01-15;
заплутаність ситуації з податковим кредитом і податковим зобов’язанням у випадку переведення товарної заборгованості. Податківці дають досить суперечливі коментарі й не на користь платників податку. Є ризик отримати несправедливий штраф або довести ситуацію до суду з податківцями.
Про останній нюанс деякі подробиці.
Увага:платники єдиного податку не повинні укладати договори переведення боргу, так як це загрожує втратою права перебувати на спрощеній системі.
ПДВ та переведення грошового боргу
Сама по собі операція з переведення боргу під ПДВ не потрапляє, так як це не операція постачання (п. 185.1, пп. 196.1.5 ПКУ). Однак, на цьому простота закінчується.
Ситуація 3. Грошовий борг і ПДВ. Підприємство Б (покупець, первісний боржник) отримало товар від підприємства А (кредитор). Відбулося переведення боргу з підприємства Б на підприємство В (новий боржник).
Податковий кредит у покупця. З точки зору податківців покупець втрачає право на податковий кредит (Індивідуальна податкова консультація ДФС від 11.10.2017 р. № 2210/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причина – оплата товару третьою стороною. Покупець має нарахувати компенсуюче податкове зобов’язання на підставі п. 198.5 ПКУ. Така позиція дещо спірна – у п. 198.1 ПКУ мова йде про суми податку не тільки сплачені, але й нараховані. Однак, податківці можуть відстоювати позицію, що товар підприємство Б отримало безоплатно, а тому податковий кредит фактично втрачається.
Також такий неоплачений податковий кредит не можна включити на відшкодування ПДВ за пп. «б» п. 200.4 ПКУ – там є пряма вимога, що податок має бути «сплачений».
Податкове зобов’язання у продавця. Воно зберігається. Те, що в уже зареєстрованій податковій накладній покупець – підприємство Б ролі не грає, так як новий боржник все одно податковий кредит не отримає. Покупець теж не змінюється: ним залишається підприємство Б, тому переведення грошового боргу ніяк не впливає на податкові накладні.
Податковий кредит у нового боржника. Його немає. Попри те, що підприємство В сплатило товар, адже воно товар не отримувало. Немає факту придбання товару (пп. «а» п. 198.1 ПКУ).
Тут усе ще складніше та неоднозначно з боку податківців. Це найбільш проблематичний та податково небезпечний варіант з точки зору обліку ПДВ.
Ситуація 4. Товарний борг і ПДВ. Підприємство А (продавець, первісний боржник) отримало попередню оплату (аванс) за товар від підприємства Б (покупець, кредитор). Однак, підприємство А товар поставити не змогло й здійснило переведення боргу на підприємство В (новий боржник, новий постачальник). Це передача негрошового боргу.
Податкове зобов’язання у продавця. На дату отримання авансу від покупця він мав створити податкову накладну і потім її зареєструвати.Так як він потім не здійснив постачання товару, то має прибрати у себе податкове зобов’язання. Однак, просто так зареєструвати розрахунок коригування до податкової накладної він не може – причина коригування «переведення боргу» відсутня (ст. 192 ПКУ). Крім того, гроші він все ж таки отримав за товар. ДПС не визнає зменшення податкового зобов’язання.
Ситуація на стільки заплутана, що у самих податківців у консультаціях є дві протилежні думки:
все ж таки реєструвати розрахунок коригування (лист ДФС від 22.12.2015 р. № 27403/6/99-99-19-03-02-15, а також індивідуальна податкова консультація ДПС від 28.12.2019 р. № 2237/6/99-00-07-03-02-15/ІПК);
ніякого розрахунку коригування не можна (індивідуальна податкова консультація від 20.08.2018 р. № 3596/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Податкове зобов’язання практично «записає», так як без розрахунку коригування його ніяк не прибрати.
У такій ситуації краще всього – отримати індивідуальну податкову консультацію від ДПС.
Увага: при переведенні товарного боргу, якщо ви платник ПДВ, отримайте індивідуальну податкову консультацію у ДПС. А ще краще проведіть операцію в інший спосіб.
Податковий кредит у покупця (кредитора). Покупець на дату авансу за умови реєстрації податкової накладної отримав податковий кредит з ПДВ. Але гроші заплачені, а товар від продавця не отриманий. Отже, податковий кредит по першому боржнику треба прибрати, так як операції постачання не було. Але новий постачальник теж реєструє податкову накладну при виконанні зобов’язання з постачання товару. Наслідок, у певний час у системі навіть можуть «зависнути» 2 податкові накладні (від першого і другого боржника), що зменшуватимуть ліміт реєстрації. ДПС рекомендує нарахувати по першому постачальнику компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ (індивідуальні податкові консультації ДФС від 09.10.2018 р. № 4355/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 19.07.2019 р. № 3353/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Увага: кредитору-покупцю краще не давати згоду на переведення товарного боргу, враховуючи неоднозначність обліку ПДВ.
Податкове зобов’язання у нового постачальника. Нараховується. Усе стандартно.
Враховуючи складність обліку ПДВ при переведенні товарного боргу краще всього у ситуації 4: підприємство А купує товар у підприємства В й відвантажує його на підприємство Б. Це простий і надійний варіант.
Податок на прибуток та переведення боргу
Переведення боргу не впливає на сплату податку на прибуток. Фінансовий результат визначається за бухгалтерським правилами. Податкові різниці по даній ситуації не передбачені.
Прибутківці-квартальники вчергове мають зосередитись на складанні та поданні декларації з прибутку. Про основні правила подання декларації за три квартали 2024 року поговоримо на вебінарі. Залишайте свої запитання в опитувальнику — ми обов’язково допоможемо з ними розібратися
На що звернути увагу при оформленні договору переведення боргу
Якщо все ж таки прийнято рішення укладати договір про переведення боргу, то врахувати слід наступні нюанси:
умови боргу не змінюються. Ті самі вимоги, заперечення, які могли бути висунуті першому боржнику, кредитор має право висунути новому боржнику;
договір має бути безоплатним. Інакше, це буде уже буде фінансова послуга, яку не можуть надавати звичайні підприємства;
новому боржнику треба передати оригінали або належно засвідчені копії усіх документів по боргу. Оформити це слід актом приймання-передачі документів;
форма договору переведення боргу має бути такою ж, які і у первісного договору, на основі якого виникло те зобов’язання, що передається новому боржнику (ст. 513, 521 ЦКУ). Якщо той посвідчувався нотаріально, то й переведення боргу треба посвідчити нотаріально (ст. 209, 210 ЦКУ). Якщо договір був письмовий, то й переведення боргу – письмовий і т.д.;
борг може передаватися як частково, так і в повному обсязі. При повній передачі у договорі бажано уточнити про передачу й боргів з нарахованих санкцій (штрафів, неустойки, пені тощо);
після того, як новий боржник виконав зобов’язання, то він має повідомити про це первісного боржника. Таку умову бажано передбачити у договорі переведення боргу.
застава і поручительство надані третіми особами припиняються. На нового боржника їх треба укладати заново;
застава надана першим боржником зберігається, якщо інше не визначається договором переведення боргу;
зобов’язання, яке переводиться, має бути детально ідентифікованим (сума, договір на підставі якого воно виникло, між ким укладався цей договір).
