Сільгосппідприємство працює в галузі рослинництва. У виробничому процесі використовує системи поливу. У статті розповімо про облік та оподаткування витрат на полив
Витрати на полив у витратах агропідприємства
Заглянемо в Методрекомендації № 132 (Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Мінагрополітики України від 18.05.2001 № 132).
Згідно з пунктом 3.17 Методрекомендацій № 132 витрати на утримання основних засобів, включно з орендною платою, обліковуються на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». Там же сказано, що витрати на утримання меліоративних споруд відносяться на собівартість продукції окремих культур та витрат незавершеного виробництва пропорційно меліорованим площам.
Витрати на утримання меліоративних споруд підприємства, що плануються та обліковуються за статтею «Інші витрати на утримання необоротних активів», належать до сільськогосподарських культур, які вирощуються на зрошуваних та окремо осушених землях. Витрати на зрошення, якщо вони не можуть бути безпосередньо віднесені на певні культури, розподіляються між ними, а також пасовищами та сіножатями пропорційно площі поливних земель.
В розділі 3 Методрекомендацій № 132 наведено групування витрат за об’єктами і статтями.
Пункт 3.15 Методрекомендацій № 132 зазначає, що витрати на роботи та послуги власних допоміжних виробництв, які забезпечують виробничі потреби, та вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами, включаючи плату за воду для зрошення та інші послуги, надані водогосподарськими організаціями (крім робіт та послуг, витрати на які включаються до інших статей), включається до статті «Роботи та послуги».
Витрати на ремонт необоротних активів ідуть окремою статтею витрат. Окремою статтею йдуть також інші витрати на утримання основних засобів.
Разом з тим згідно з п. 11 НП(С)БО 16 перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.
З наведеного такі висновки.
До витрат на полив відносяться витрати на:
- утримання необоротних активів (технічних засобів), які використовуються для поливу;
- вартість використаної води;
- інші пов’язані з поливом витрати (приміром, це може бути рентна плата за спецводокористування).
Всі ці витрати відносяться до різних статей калькулювання, які кожне агропідприємство встановлює власною обліковою політикою.
Обліковуємо надходження поголів’я свиней
Причому за загальним правилом, вартість утримання необоротних активів обліковують на рахунку 91, а потім розподіляють на виробничу собівартість: Дт 23 Кт 91. До таких витрат відноситься амортизація, витрати на ремонт, експлуатаційні витрати, витрати з обслуговування, включаючи зарплату з нарахуваннями працівників, які обслуговують такі системи тощо.
А вартість води та інших пов’язаних з поливом витрат, за загальним правилом відразу включають до складу прямих витрат виробничої собівартості культури, яку поливають. Тобто, списують на рахунок 23.
Таким чином, витрати на полив розкидані за різними статтями витрат.
Бухгалтерський облік систем для поливу
Системи поливу бувають різноманітні. Наприклад, це може бути стаціонарна система, що складається з різних складових — насосної станції, зрошувальних машин, труб для доставки води. Це може бути розбірна мобільна система, яку встановлюють на поле для поливу, а після поливу розбирають і зберігають на складі тощо.
Оскільки такі системи використовуються протягом періоду більшого за рік, вони обліковуються у складі основних засобів у загальному порядку.
Подеколи буває складно визначити об’єкти обліку основних засобів. Наприклад, за нормами пункту 4 НП(С)БО 7 об’єктом ОЗ може бути як закінчений пристрій з усіма пристосуваннями, так і окремі предмети, призначені для виконання самостійних функцій.
Тобто, наприклад, для стаціонарної системи поливу уся така система може бути одним об’єктом основних засобів. Або ж вона може складатися з окремих об’єктів, наприклад:
- насосної станції (один об’єкт);
- трубопровідної системи, включаючи зрошувальні машини (другий об’єкт).
Поряд з цим трубопровідна система може бути не одним об’єктом, а складатися з кількох об’єктів — окремо трубопровідна система і окремо кожна зрошувальна машина.
Окремі об’єкти, вартість яких менше встановленої агропідприємством вартісної ознаки предметів, що входять до складу МНМА, будуть обліковуватися не як основні засоби, а як МНМА. Наприклад, якщо агропідприємство власною обліковою політикою встановило таку ознаку на рівні 20 000 грн., а якийсь з об’єктів дешевше цієї межі, агропідприємство обліковує його у складі МНМА.
Яким чином обліковувати власні системи поливу, одним об’єктом чи кількома, кожне агропідприємство вирішує самостійно.
При обліку одним об’єктом стаціонарна система поливу обліковується на субрахунку 103 «Будинки та споруди».
Обліковуючи різними об’єктами, варто дивитися характер кожного об’єкта. Наприклад, насосна станція зараховується на субрахунок 103. Трубопровідна система — також 103. Зрошувальні машини — це субрахунок 104 «Машини та обладнання».
Об’єкти системи поливу, які відносяться до складу МНМА, обліковують на субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».
Всі витрати на створення систем поливу спершу відображаються у складі капітальних інвестицій на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» чи 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів», а потім зараховуються на баланс, оформляючи Актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (сільгоспоблік, форма № ОЗСГ-1): Дт 10 Кт 152 чи Дт 112 Кт 153.
Зараховані на баланс об’єкти системи поливу амортизують у загальному порядку. Тобто, амортизація відображається на субрахунку 91 (Дт 91 Кт 13), а потім разом з іншими витратами на утримання систем поливу розподіляється на виробничу собівартість культур, які поливаються: Дт 23 Кт 91.
З наступного року має запрацювати новий фінансовий інструмент для кредитування сільгоспвиробників — аграрні ноти. Пояснимо, у чому відмінність між аграрними нотами та аграрними розписками, а також хто з аграріїв і в яких випадках може їх застосовувати
Оподаткування податком на прибуток систем для поливу
Стосується агропідприємств, які є платниками податку на прибуток.
Агропідприємство платник податку на прибуток об’єкт оподаткування визначає як фінрезультат до оподаткування за даними фінзвітності, скоригований (зменшений чи збільшений) на податкові різниці (пп. 134.1.1 ПК).
Якщо агропідприємство коригує фінрезультат на податкові різниці, воно застосовує різницю за статтею 138 ПК. Фінрезультат до оподаткування збільшують на амортизацію, нараховану в бухгалтерському обліку і зменшують на амортизацію, нараховану за пунктом 138.3 ПК.
За пунктом 138.3 ПК податкову амортизацію нараховують так само, як в бухгалтерському обліку, тільки з урахуванням мінімально допустимих строків амортизації, наведених у підпункті 138.3.3 ПК.
Наприклад, цим підпунктом для споруд мінімально допустимий строк — 15 років, для передавальних пристроїв 10 років, для машин та обладнання 5 років.
Якщо ж об’єкти обліковуються у складі МНМА і їх вартість не перевищує 20 000 грн. (див. пп. 14.1.138 ПК), вони не є з точки зору ПК основними засобами. А, отже, податкова різниця за статтею 138 ПК на такі об’єкти не поширюється.
Отримання агропідприємством води від первинних водокористувачів
Воду для поливу агропідприємство може отримувати за договором водопостачання від так званих первинних водокористувачів, які з допомогою власних споруд забирають воду з річок, озер, добувають з надр землі. У цьому разі за отриману воду агропідприємство платить первинному водокористувачу постачальнику води.
У цьому разі агропідприємство не є платником рентної плати за спецводокористування (п. 255.1 ПК) та рентної плати за надра (п. 252.1 ПК).
Поряд з цим може виникати ситуація, в якій агропідприємство буде платником екологічного податку.
Відповідно до підпункту 240.1.2 ПК платниками екологічного податку є суб’єкти господарювання, які здійснюють скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об’єкти.
За статтею 42 Водного кодексу вторинні водокористувачі (абоненти) — це ті, що не мають власних водозабірних споруд і отримують воду з водозабірних споруд первинних водокористувачів та скидають стічні води в їхні системи на підставі договору про водопостачання (поставку води) та/або про водовідведення без отримання дозволу на спеціальне водокористування.
Вторинні водокористувачі здійснюють скидання стічних вод у водні об’єкти на підставі дозволів на спеціальне водокористування.
Тобто, вторинні водокористувачі за загальним правилом скидають стічні води у системи первинних водокористувачів. В цьому разі вони не є платниками екологічного податку.
Але якщо вони самостійно скидатимуть стічні води у водні об’єкти, на підставі дозволу на спецводокористування, вони будуть платниками екологічного податку.
Під час війни перелік перевірок скоротився, але їх не припинили остаточно. Законотворці поступово скасовують заборони. Експерт підкаже, які перевірки можуть очікувати на аграріїв
Агропідприємства — первинні водокористувачі
Якщо агропідприємство самостійно забирає воду з водних об’єктів, наприклад, з озера, з підземної свердловини тощо і використовує для поливу, воно може бути платником рентної плати за спецводокористування (див. п. 255.1 ПК).
Відповідно до статті 48 Водного кодексу, спеціальне водокористування - це забір води з водних об'єктів із застосуванням споруд або технічних пристроїв, використання води та скидання забруднюючих речовин у водні об'єкти, включаючи забір води та скидання забруднюючих речовин із зворотними водами із застосуванням каналів.
Але відповідно до підпункту 5 пункту 297.1 ПК платники ЄП групи 4 звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з рентної плати за спецводокористування.
Спеціальне водокористування є платним та здійснюється на підставі дозволу на спеціальне водокористування (ст. 49 Водного кодексу).
Тобто, агропідприємство, яке є первинним водокористувачем, має отримати відповідний дозвіл. Проте якщо агропідприємство здійснює спецводокористування без дозволу, воно має сплачувати рентну плату у п’ятикратному розмірі (пп. 255.11.13, пп. 255.11.15 ПК). Те саме стосується понадлімітного використання води. Звісно, це не стосується агропідприємств, які є платниками ЄП групи 4.
Увага: агропідприємство, яке добуває підземну воду на підставі дозволу на користування надрами, може бути платником рентної плати за надра відповідно до статті 252 ПК.
Тобто, платниками є агропідприємства, які отримали відповідний дозвіл.
Відповідно до статті 23 Кодексу про надра, дозвіл на користування надрами не отримується, якщо підземні води (крім мінеральних) добуваються:
- для всіх потреб, крім виробництва фасованої питної води, за умови, що обсяг видобування підземних вод із кожного з водозаборів не перевищує 300 кубічних метрів на добу;
- для сільськогосподарських, виробничих, а також власних господарсько-побутових потреб землевласниками і землекористувачами в межах наданих їм земельних ділянок, які є сільськогосподарськими товаровиробниками, частка сільськогосподарського товаровиробництва яких за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %, крім зазначеного в першому пункті.
Якщо конкретним агропідприємством ці критерії не дотримуються, дозвіл отримувати доведеться. А отримавши дозвіл, доведеться сплачувати рентну плату за надра.
Дозвіл отримується згідно з нормами статті 16 Кодексу про надра.
Якщо критерії дотримуються і дозвіл отримувати не потрібно, то таке агропідприємство не є платником рентної плати за надра.
Водночас відповідно до підпункту 252.1.4 ПК не є платниками рентної плати за користування надрами фермерські господарства, які добувають воду на підставі спеціального дозволу на спецводокористування.
