бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Резерв под погашение дебиторской задолженности - о нем знают, но далеко не все хотят начислять. В консультации — бухгалтерские и налоговые правила его начисление, его практическая целесообразность. Также поможем выбрать наилучший метод расчета на предприятии и учесть обстоятельства военного времени
уменьшается первоначально стоимость текущей дебиторской задолженности по товарам, работам, услугам в балансе предприятия к так называемой «чистой реализационной стоимости»;
увеличиваются расходы и, как следствие, уменьшается прибыль. По НП(С)БУ — это другие операционные расходы, а по МСФО — расходы на сбыт.
Внимание:чистая реализационная стоимость ДЗ = первоначальная стоимость ДЗ – РСД.
Сомнительный долг – это еще не безнадежен. Если же дебиторская задолженность в дальнейшем превращается в безнадежную, то она списывается за счет уже созданного резерва, а уж если его не хватает, — то относится на расходы предприятия (п. 11 НП(С)БУ 10).
Внимание: начисление резерва сомнительных долгов – это уточнение оценки дебиторки. Однако это не значит списание задолженности по балансу.
уточнение оценки дебиторки. Созданный резерв — это более осмотрительная и достоверная оценка дебиторки, так как часть ее может быть никогда предприятию не погашена, а значит, фактически актив отсутствует. Вместе с тем, уточняется и оценка финансового результата (прибыли / убытка) предприятия, так как начисляются расходы;
оптимизация налогообложение. С этой целью резерв подходит для плательщиков налога на прибыль-малодоходников — он уменьшает их финансовый результат и вместе с ним уменьшает и налог на прибыль. Главное, чтобы возможность создание, метод и критерии начисление резерва сомнительных долгов были зафиксированы в приказе об учетном политику. Однако у крупнодоходников такой способ не работает из-за существующих налоговые разницы, о которых впоследствии.
Військова агресія рф стала каталізатором, що спричинив зростання податкового боргу платників, який набув ознак безнадійного. Як списати в бухобліку податковий борг і які податкові наслідки матиме операція — розповість експерт
Внимание: денежная дебиторская задолженность — это разновидность финансовых инструментов.
Кто может не создавать резерв сомнительных долгов
Резерв сомнительных долгов не создается теми предприятиями, которые составляют финансовую отчетность микропредприятия по НП(С)БУ 25 «Упрощенная финансовая отчетность». В пункте 1.4 раздела II НП(С)БУ 25 не сказано, что дебиторскую задолженность нужно уменьшать на резерв сомнительных долгов. К таким предприятиям относятся (пп. «2» п. 2 раздела I НП(С)БУ 25):
микропредприятия;
непредпринимательские общества, например медучреждения–КНП.
Фиксировать решение не начислять резерв сомнительных долгов в приказе об учетной политику потребности нет, так как в уже упомянутом п. 1.4 раздела II НП(С)БУ 25 вообще нет речи об этом резерве. Выходит, что для тех, кто составляет финансовую отчетность микропредприятия, это не опция по выбору (начислять или нет), а вообще отсутствие начисление резерва сомнительных долгов.
Обратите внимание, что в приведенном выше перечня исключений нет малых предприятий — для них резерв обязателен (см. пп. 2.9 НП(С)БУ 25).
На всю ли дебиторскую задолженность создается резерв
Нет, на всю. Да, требования к дебиторской задолженности, на которую нужно создавать резерв, приведены в п. 7 НП(С)БУ 10:
она текущая, то есть ее погашение до 12 месяцев;
не полученная путём приобретения и не предназначенная для продажи;
является финансовым активом, т.е. погашается денежными средствами или их эквивалентами или инструментами собственного капитала (п. 4 НП(С)БУ 13 « Финансовые инструменты»).
Выходит, что резерв сомнительных долгов вообще не формируется под:
долгосрочную дебиторскую задолженность (ее срок погашения более 1 года);
задолженность по авансам (предварительным оплотам), так как она погашается не деньгами, а товарами, работами, услугами, а потому не подпадает под определение финансового актива;
приобретенный вексель, дебиторскую задолженность по уступке права требования, так как это все приобретено дебиторская задолженность или предназначена для продажи;
дебиторскую задолженность по расчетам с бюджетом (ее нельзя считать сомнительной по определению);
дебиторскую задолженность, что обеспечена залогом (такой нормы в НП(С)БУ 10 нет, но залог является гарантией компенсации возможной потери актива, поэтому и резерв не требуется).
Выходит, что резерв формируется под такую дебиторскую задолженность:
за товары, работы, погашаемые услуги деньгами или их эквивалентами;
векселя полученные в счет дебиторской задолженности за товары, работы, услуги (пример с векселем в примере 4 Приложения НП(С)БУ 10);
дебиторскую задолженность по внутренним расчетами;
другую текущую дебиторскую задолженность, в т.ч. под сомнительную задолженность банка (письмо от 17.03.2010 № 31-34000-10-27/5857), но только в части текущих счетов и краткосрочных депозитов до 12 месяцев.
Початок нового року — час переглянути облікову політику підприємства. Адже кожен рік насичений на оновлення. Окремі облікові зміни продиктовані воєнним станом. Пояснимо, на які облікові моменти слід зважити і як внести зміни до облікової політики
По общему правилу признан форс-мажор разрешает списать дебиторскую задолженность как безнадежную. Однако для этого нужный сертификат Торгово-промышленной палаты (ТПП), который выдан непосредственно такому дебитору. Однако относительно просроченной дебиторской задолженности в условиях военного положения в целом существует только общее письмо ТПП от 28.02.2022 № 2024/2.0-7.1. Он увольняет от уплаты обязательств только на период военного положения. Итак, если дебитор сослался только на это письмо ТПП, то следует не списывать такую задолженность, а начислить резерв сомнительных долгов. Для списания придется ждать окончание военного положения, ведь платежеспособность дебитора еще может восстановиться.
Бухгалтерский учет резерва сомнительных долгов
Среди общих правил бухгалтерского учета резерва сомнительных долгов, также можно выделить:
курсовые разницы. Если дебиторская задолженность определена в иностранном валюте, то резерв сомнительной задолженности по ней также монетарной статьей и перечисляется на каждую дату баланса с учетом курса НБУ, который действует на эту дату. Как следствие, возникают курсовые разницы (п. 7, п. 8 НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»). Корректировка резерва в таком случае проводят не через субсчета учета курсовых разниц, а из-за уже упомянутых субсчета 944 или 719.
Если резерв начисляется под разные виды дебиторской задолженности, то общий счет 38 «Резерв сомнительных долгов» по рекомендации в письме Минфина от 07.07.2004 № 31-04200-01-29/12137 разделить на несколько аналитических субсчетов по видам текущей дебиторской задолженности, например:
38.1 — резерв сомнительных долгов по дебиторской задолженности за товары, работы, услуги;
38.2 — резерв сомнительных долгов по дебиторской задолженности по полученным краткосрочными векселями.
Типичные бухгалтерские проведение по учету резерва сомнительных долгов:
БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВЕДЕНИЯ ПО УЧЕТУ РЕЗЕРВА СУММЕННЫХ ДОЛГОВ
№
Содержание операции
Дт
Кт
Сумма
начисление резерва сомнительных долгов
1
начисление резерва сомнительных долгов, например после просрочка дебиторской задолженности более чем на 30 дней (см. методы определение резерва сомнительных долгов)
944
38
12000
2
расходы отнесен на финансовый результат операционной деятельности
791
944
12000
списание безнадежной задолженности
1
списание безнадежной текущей дебиторской задолженности за товары, работы, услуг за счет резерва
38
361
50000
2
списание безнадежной задолженности по векселю за счет резерва
38
341
50000
3
списание безнадежной дебиторской задолженности, если резерва сомнительных долгов не хватило
944
361
25000
4
расходы на резерв сомнительных долгов отнесен на финансовый результат операционной деятельности
791
944
25000
корректировка (переоценка) резерва сомнительных долгов в сторону уменьшения
1
уменьшение раньше начисленного резерва на сомнительный долг, если дебитор погасил задолженность
38
719
5000
2
уменьшение резерва сомнительных долгов в результате курсовой разницы – гривневая оценка суммы сомнительного долга уменьшилась
38
719
2000
3
доходы отнесены на финансовый результат от операционной деятельности (= 5000 + 2000)
719
791
7000
альтернативный * вариант через красное сторно:
1
уменьшение раньше начисленного резерва на сомнительный долг методом красного сторно
[944]
[38]
-5000
2
уменьшение резерва сомнительных долгов в результате курсовой разницы методом красного сторно – гривневая оценка суммы сомнительного долга уменьшилась
[944]
[38]
-2000
3
откорректирован методом красного сторно финансовый результат от операционной деятельности (= 5000 + 2000)
[791]
[944]
-7000
корректировка (переоценка) резерва сомнительных долгов в сторону увеличения
1
увеличение резерва сомнительных долгов на дату баланса, например из-за уточнения оценки размера сомнительных долгов
944
38
8000
2
увеличение резерва сомнительных долгов на дату баланса в результате курсовой разницы – гривневая оценка суммы сомнительного долга увеличилось
944
38
2000
3
расходы резерв сомнительных долгов отнесен на финансовый результат к налогообложению (= 8000 +2000)
791
944
10000
* можно рекомендовать такой метод единщикам группы 3, если они решили все же начислять резерв, так как он не вызывает признание дохода. Также у других ситуациях, когда предприятию нежелательно завышать объем дохода. Однако признание дохода через Дт 38 Кт 719 все же подход, который больше отвечает НП(С)БУ
приказ об учетном политику — в нем должен быть указан метод начисления резерва. Он может быть и разный для разных видов задолженности (письмо Минфина от 07.07.2004 № 31-04200-01-29/12137);
акт инвентаризации резерва сомнительных долгов — нужен, когда осуществляется корректировка уже созданного резерва на дату баланса;
нужен, если резерв начисляется «вручную», например методом экспертной оценки. Также при корректировке резерва на дату баланса. Однако в последнем случае он может «раствориться», например в общем приказе об урегулировании результатов инвентаризации и т.п.;
не нужен, если начисление резерва производится в автоматическом режиме. Например, как процент от общей суммы дебиторской задолженности. Тогда основанием для создания резерва является сам приказ об учетном политику.
В таком приказе след указать причину начисления или корректировка резерва, сослаться на приказ об учетном политику, а также метод расчета суммы самого резерва.
Налоговый учет резерва сомнительных долгов
Малодоходники — налоговых разниц нет
Плательщики налога на прибыль, которые не определяют всех налоговых разниц («малодоходники» с доходом менее 40 млн грн) ведут учет резерва по бухгалтерским правилам Однако радоваться этому не стоит — именно у них должно быть все в совершенстве оформлено по резерву, так как он уменьшает налогооблагаемую базу налога на прибыль обязательно заинтересует налоговиков при проверке.
Крупнодоходники — налоговые разницы есть
Плательщики налога на прибыль, которые применяют все налоговые разницы («крупнодоходники»), имеют налоговые разницы относительно начисленного резерва сомнительных долгов и, как следствие, фактически его в налоговом учета не признают. Есть налоговые разницы и относительно списание безнадежной задолженности по резерву. Как это влияет на финансовый результат (ФР) — показываем:
НАЛОГОВЫЕ РАЗНИЦЫ ПО РЕЗЕРВУ СУММЕННЫХ ДОЛГОВ
Увеличение ФР
Уменьшение ФР
Налоговые разницы при начислении резерва сомнительных долгов
на сумму расходов на формирование резерва по НП(С)БУ или МСФО (пп. 139.2.1 НК)
на сумму корректировки (уменьшения) резерва, на которую увеличился ФР до налогообложения согласно НП(С)БУ или МСФО (пп. 139.2.2 НК)
Налоговые разницы при списании безнадежной задолженности
на сумму расходов от списание ДЗ сверх резерва сомнительных долгов по данным бухгалтерского учета (пп. 139.2.1 НК) — здесь рассматривается вся сумма ДЗ, в т.ч. и та, которая не отвечает требованиям пп. 14.1.11 НК
на ту часть списанной ДЗ, которая отвечает налоговым правилам по безнадежной задолженности — пп. 14.1.11 НК (пп. 139.2.2 НК)
Внимание: у крупнодоходников на расходы можно списать только ту дебиторскую задолженность безнадежность которой отвечает критериям НК.
Единый налог — осторожно с корректировкой
Резерв сомнительных долгов не влияет на этот налог у единщиков групп 3 и 4. Как уже упоминалось, единщики группы 3 его вообще могут не начислять. Однако если резерв используется и осуществляется корректировка в сторону увеличение, тем лучше применить бухгалтерское проведение Дт 944 Кт 38 (красным сторно), а не традиционное Дт 38 Кт 719 — тогда в учете формально не будет дохода (см. таблицу с проводками выше). Это обезопасит от возможных проблем с налоговиками.
Знову зміни у законах? А щоб їх! І як тепер працювати? Як добре, що онлайн-помічник у системі «Експертус Головбух» і з робочими ситуаціями допоможе розібратися, і заспокоїть. Хутчіш тисніть на посилання і заручіться надійною підтримкою експертів 👇
В НП(С)БУ 10 описано четыре способы расчета резерва сомнительных долгов. Однако на самом деле все их можно свести к двум методов:
«экспертный» — метод абсолютной суммы задолженности. Резерв определяется на основе анализа задолженности от конкретного дебитора. Можно сказать, что начисление осуществляется индивидуально, или «вручную»;
«статистический» — метод коэффициента сомнительности. Резерв определяется на основе статистической информации из прошлых периодов. Резерв — это определенный % от общей дебиторской задолженности. Это может быть на основе удельного веса безнадежных долгов в чистом доходе, средней удельного веса в общем дебиторский задолженности, а также с учетом классификации задолженности по срокам погашения.
Примеры по этим методам все можно найти в приложениях к НП(С)БУ 10, поэтому не будем на них останавливаться.
Какой метод начисления резерва лучше
Самым простым является метод абсолютной суммы задолженности. По этому методу резерв определяется по следующему алгоритму:
бухгалтер осуществляет выборку по ВСЕЙ денежной дебиторском задолженностью на дату баланса, что отвечает условиям п. 7 НП(С)БУ 10 (см. выше);
осуществляет анализ по каждому конкретному дебитором и отбирает сомнительных. Среди признаков сомнительности могут быть: просрочка задолженности, ненадлежащий финансовое состояние дебитора против него дела о банкротстве, наличие него налогового долга и налоговой залога и т.д. Конкретные признаки, например предельный срок просрочка (30/60/90 дней и т.д.) определить в приказе об учетном политику;
определяется задолженность, которая подпадает под критерий сомнительности и суммируется. Это и будет резерв сомнительных долгов на дату баланса;
в будущем, если задолженность становится безнадежной, то она списывается именно за счет этого резерва. Нельзя списывать за счет такого резерва задолженность от других дебиторов. Если же дебитор погашает такую задолженность, тогда надо откорректировать резерв сомнительных долгов в сторону уменьшение.
Выходит, что метод абсолютной суммы задолженности простой и понятный. Узнать о своих дебиторов вам помогут:
Внимание: отдайте преимущество методу абсолютной суммы задолженности как наиболее простой, однозначный и безопасный!
Что касается других методов, то на расчет коэффициента сомнительности влияет взятый период статистического наблюдение. Выходит, что в зависимости от избранного периода можно получить разный результат, то есть разный коэффициент. Это и делает метод неоднозначным, что является слабым. местом при налоговой проверке. Например, если захватить определенный кризисный период, то коэффициент получится высшим.
Другие плюсы и минусы методов начисление резерва сомнительных долгов:
СРАВНЕНИЕ МЕТОДОВ ОПРЕДЕЛЕНИЕ РЕЗЕРВА СУММЕННЫХ ДОЛГОВ
Преимущества
Недостатки
экспертный (метод абсолютной суммы задолженности)
1. Прост в размене, применении и обосновании.
2. Учитывает текущую экономическую ситуацию в стране, имеющиеся в настоящее время финансовые проблемы дебитора (если о них известно). Например, ситуацию военного положения
3. Критерий просрочка задолженности наиболее понятен — как для бухгалтера, так и пользователей финансовой отчетности и проверяющих.
4. Подходит для ситуации, когда значительная удельный вес общий суммы дебиторской задолженности приходится на одного или нескольких дебиторов
1. При большой количества дебиторов растет объем учетной работы (выборка становится большей).
2. Такой метод подходит в применении только для сравнительно не крупных предприятий или предприятий с небольшим количеством дебиторов.
3. Проблема получения достоверной информации о состоянии дебитора
1. Регулярное начисление расходов предприятия на создание резерва: получил доход — насчитал определенный % от этого дохода в резерв.
2. Этот метод может упростить формирование резервов у крупных предприятий или же при значительной количества дебиторов.
3. Идеально подходит, когда дебиторская задолженность примерно равномерно распределена между большим количеством дебиторов, по каждому из которых нет значительной удельного веса
1. Коэффициент сомнительности рассчитывается на данных прошлого. В зависимости от избранного период в можно получить и разный результат.
2. Не отображает существующей ситуации с дебиторами (появились новые клиенты, ухудшилась экономическая ситуация и возросла вероятность неуплаты и т.д.).
3. Большая сложность расчета и обоснования.
4. Не подходит, когда значительная удельный вес всей задолженности приходится на одного или нескольких дебиторов. Потеря платежеспособности одного из них может вызвать появление значительной суммы сомнительной задолженности
Учитывая все это можно посоветовать использовать именно экспертный метод, то есть абсолютной суммы задолженности, потому что:
он однозначный, дает обоснованный и подтвержденный заключенными договорами результат, делающий его надежным при налоговой проверке. Критерий может быть достаточно четким, например, вся задолженность с просрочкой более 30 дней относится в резерв;
его трудоемкость относительная, так как предприятие все равно должно заботиться о своевременном взыскание дебиторской задолженности по каждому дебитором.
«Вчіться, розваги нікуди не дінуться», — казали вони. Проте розваги якраз кудись ділися, а навчання завжди з нами. Бо як бухгалтеру без нових знань наодинці з податковими змінами? Вища школа Головбуха — ваш шанс лагідно поєднати підвищення кваліфікації і відпочинок, адже ви самі обираєте час і місце для уроків!
Ответственность за неначисление резерва сомнительных долгов
Из вышеприведенного можно дойти выводы, не создавая резерв сомнительных долгов предприятие нарушает правила бухгалтерского учета. Однако ответственность здесь только административная (ст. 1642 КоАП):
обнаружение нарушение впервые — штраф от 136 до 255 грн;
повторное обнаружение в течение года — штраф от 170 до 340 грн.
Такой суммы незначительные. Кроме того, наложить этот штраф может только Государственная аудиторская служба, проверяющая только бюджетные организации и коммерческие предприятия, которые получают средства из бюджета или сотрудничают с бюджетными учреждениями.
Что касается представителей ГНС, то против самого факта неначисления резерва сомнительных долгов они возражать не будут — ведь это не увеличивает финрезультат к налогообложению, а наоборот, уменьшает его.
Нужен ли резерв сомнительных долгов
И теперь предстает полностью логическое вопрос: а необходимо ли начислять этот резерв? При этом:
ответственность практически отсутствует;
неоднозначность оценки;
трудоемкость.
Внимание: резерв сомнительных долгов можно использовать, чтобы уменьшить налог на прибыль.
На это вопрос каждое предприятие дает ответ самостоятельно. Однако, если финансовой отчетностью пользуется широкий круг лиц, например инвесторы, банк — выбора нет, надо начислять. Можно рекомендовать:
отдавать предпочтение экспертному методу (абсолютной суммы);
четко определить временной критерий просрочки и другие критерии отнесение задолженности к сомнительной;
обязательно прописать метод начисления и критерии сомнения в приказе об учетном политику.
В таком случае предприятие формально не нарушает требований НП(С)БУ 10, а ситуаций начисления резерва будет мало, и они будут обоснованные.
