Розрахунок податку на прибуток передбачає врахування податкових різниць. Що це таке, де і як їх рахувати, чи всі платники податку на прибуток застосовують податкові різниці — розбираємо
Що таке податкові різниці
Податкові різниці — це коригування, на які збільшується або зменшується фінансовий результат до оподаткування (ФР), що визначений за правилами НП(С)БО/МСФЗ, під час розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток (пп. 134.1.1 Податкового кодексу України; далі — ПК). Перелік таких коригувань (податкових різниць), які треба здійснити, визначає ПК. Сам же ФР береться зі Звіту про фінансові результати (або Звіту про прибутки та збитки, складеного за МСФЗ).
Отже, податкові різниці — це складова розрахунку податку на прибуток. Вони є лише у платників податку на прибуток, а тому їх не може бути у єдинників.
Прибутківці-квартальники вчергове мають зосередитись на складанні та поданні декларації з прибутку. Про основні правила подання декларації за три квартали 2024 року поговоримо на вебінарі. Залишайте свої запитання в опитувальнику — ми обов’язково допоможемо з ними розібратися
Де рахуються податкові різниці
Податкові різниці (ПР) відображаються та підраховуються у Додатку РІ Податкової декларації з податку на прибуток. У цьому додатку визначається:
- загальна сума податкових різниць, що збільшують ФР («+»);
- загальна сума податкових різниць, що зменшують ФР («–»);
- загальний результат — різниця між додатними та від’ємними податковими різницями (ряд. 03 Додатка РІ).
Останній результат зі знаком «+» або «–» переноситься до ряд. 03 РІ декларації, після чого розраховується об’єкт оподаткування податком на прибуток (ПП) за формулою:
Об’єкт оподаткування ПП (ряд. 04) = ФР (ряд. 02) + ПР (ряд. 03 зі знаком «+» або «–»)
Самі коригування ФР на податкові різниці не відображаються ніяк на рахунках бухгалтерського обліку, тобто не змінюють активів, зобов’язань, доходів чи витрат підприємства. Через це за податковими різницями не складаються бухгалтерські проведення, а ФР на рахунку 79 «Фінансові результати» ніяк не змінюється. У бухгалтерському обліку відображається лише загальний результат розрахунку податку на прибуток за декларацією як:
- витрати (доходи) з податку на прибуток за субрахунком 98 «Податок на прибуток»;
- зміна залишків за субрахунками 17 «Відстрочені податкові активи» та 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» — за правилами НП(С)БО 17 «Податок на прибуток». Таке коригування є лише у тих підприємств, які складають фінансову звітність за повною формою, оскільки у спрощеній фінансовій звітності цих показників немає.
Як наслідок, ФР у бухгалтерському обліку зменшується (збільшується) та змінюються активи і зобов’язання.
Детальніше про заповнення Додатка РІ читайте у матеріалі Додаток РІ до декларації з податку на прибуток: як заповнювати.
Навіщо потрібні податкові різниці
Розрахунок податку на прибуток через податкові різниці впровадили у ПК з 1 січня 2015 року. Альтернативою податковим різницям є розрахунок доходів і витрат для цілей податку на прибуток за окремими «податковими» правилами, які відрізняються від «бухгалтерських» правил НП(С)БО/МСФЗ, що призводить до «податкового обліку» доходів і витрат, який діє паралельно з бухгалтерським. І такі «податкові» доходи та витрати були до 1 січня 2015 року.
Головна мета податкових різниць — внести корективи у розрахунок ФР (прибутку/збитку) у порівнянні з бухгалтерськими правилами. Податкові різниці дозволяють:
- прибрати вплив на ФР деяких операцій, наприклад амортизації основних засобів (ОЗ), які не використовуються у господарській діяльності, застосування методу участі в капіталі, формування резервів та забезпечень;
- відкоригувати деякі бухгалтерські розрахунки відповідно до податкових норм, наприклад врахувати мінімальні строки корисного використання (ОЗ), податкову межу між ОЗ та малоцінними необоротними матеріальними активами тощо;
- зменшити ФР на збитки минулих років.
Розрахунок податку на прибуток через податкові різниці є більш простим у порівнянні з «податковим обліком» доходів і витрат, оскільки під час розрахунку коригується лише один показник — ФР та немає альтернативних «податкових» доходів і витрат.
Податок на прибуток 2024
Чи всі платники податку на прибуток застосовують податкові різниці
Усі. Однак за переліком податкових різниць платники податку на прибуток поділяються на два типи.
| ОБСЯГ ПОДАТКОВИХ РІЗНИЦЬ ЗА ТИПАМИ ПЛАТНИКІВ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК |
| Види податкових різниць | Тип платника податку на прибуток за обсягом річного доходу (пп. 134.1.1 ПК): |
«великодоходники-квартальники» ( > 40 млн грн) | «малодоходники-річники» ( ≤ 40 млн грн) |
| податкові різниці великодоходників: |
| різниці, які виникають при: | | |
- амортизації необоротних активів (ст. 138 ПК), зокрема основних засобів*, нематеріальних активів
| + | – |
- формуванні резервів (забезпечень) (ст. 139 ПК), зокрема резерву сумнівних боргів, забезпечень оплати відпусток
| + | – |
- здійсненні фінансових операцій (ст. 140 ПК), зокрема доходів і витрат від участі в капіталі, дивідендів
| + | – |
| податкові різниці – «для всіх»: |
| податкові збитки минулих років — ФР зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (пп. 140.4.4 ПК) | + | + |
| різниці за договорами довгострокового страхування — ФР збільшується на суму сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення у разі порушення вимог (ст. 1231 ПК) | + | + |
різниці на суму бюджетних грантів: - ФР зменшується на суму бюджетних грантів, отриманих та включених до складу доходів звітного періоду (пп. 140.4.8 ПК);
- ФР збільшується на суму витрат, пов’язаних із виконанням умов договору про надання бюджетного гранту, понесених у поточному звітному періоді за рахунок таких грантів (але не більше суми таких грантів) та включених до складу витрат поточного звітного періоду (пп. 140.5.16 ПК)
| + | + |
тимчасові різниці — перехідні операції в разі зміни системи оподаткування, тимчасові різниці за деякими операціями, різниці за операціями, які виникли за іншої редакції ПК до 01.01.2015, та ін. (підрозд. 4 Перехідних положень ПК) | + | + |
* щодо малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА), то податкових різниць немає, адже з точки зору ПК МНМА — це не ОЗ |
Чи можна великодоходникам взагалі уникнути податкових різниць
Ні, це неможливо. Однак, щоб зменшити кількість податкових різниць, підприємства-великодоходники в обліковій політиці намагаються використовувати норми ПК, зокрема щодо обліку основних засобів (мінімальні строки корисного використання, вартісна межа МНМА тощо). Однак усе одно є податкові різниці, яких тим, хто складає фінансову звітність за повною формою, практично не уникнути. Це облік:
- резерву сумнівних боргів;
- забезпечення оплати відпусток.
Крім того, навіть якщо всі основні засоби підприємства використовуються у господарській діяльності, то все одно будуть дві податкові різниці — збільшення (зменшення) у сумі нарахованої бухгалтерської (податкової) амортизації, хоча й на одну й ту саму суму. Як наслідок, великодоходник не може ніяк зробити так, щоб Додаток РІ з податковими різницями був порожнім — вони будуть завжди, але можуть бути за сумарним результатом «нульові».
Шукайте в системі «Експертус Головбух» опис робочої ситуації, яка аналогічна вашій, потрібні форму (зразок), довідник, відео. Якщо не знайдете, то можете надіслати звернення до нашої експертної підтримки через Онлайн-помічник
Як зазначити рішення про незастосування податкових різниць
Малодоходники рішення про незастосування податкових різниць зазначають у прикінцевій частині декларації з податку на прибуток у спеціальному полі «Наявність рішення про незастосування коригувань фінрезультату до оподаткування на усі різниці». Для цього потрібно ставити знак «+» і здійснити запис реквізитів документа, яким прийняли рішення про незастосування різниць, наприклад внутрішннього наказу підприємства, його назву, дату та номер. Потім, якщо рішення не змінюється, малодоходникам щоразу під час подання річної декларації слід наводити цю інформацію у цьому полі.
Рішення про незастосування податкових різниць можня прийняти «не більше одного разу протягом безперервної сукупності років, у кожному з яких виконується» критерій розміру доходу «не більше 40 млн грн» (пп. 134.1.1 ПК).
Як застосовувати податкові різниці під час розрахунку податку на прибуток: приклад
Приклад 1. Підприємство-великодоходник. За результатами року таке підприємство має ФР 1600000 грн. Однак ще є такі податкові різниці (ПР):
- амортизація ОЗ, яка нарахована за правилами НП(С)БО, — 73500 грн (ПР на збільшення, п. 138.1 ПК);
- амортизація ОЗ, яка нарахована за правилами п. 138.3 ПК (лише за ОЗ, які використовуються у господарській діяльності), — 70000 грн (ПР на зменшення, п. 138.2 ПК);
- дохід від участі в капіталі асоційованого підприємства, що є платником податку на прибуток, — 450000 грн (ПР на зменшення, пп. 140.4.1 ПК);
- нарахований резерв сумнівних боргів у сумі 25000 грн (ПР на збільшення, пп. 139.2.1 ПК). Списання безнадійної заборгованості при цьому не було;
- нараховано забезпечення оплати відпусток у сумі 350000 грн (ПР на збільшення, пп. 139.1.1 ПК);
- використано забезпечення оплати відпусток у сумі 350000 грн (ПР на зменшення, пп. 139.2.2 ПК).
Як наслідок, об’єкт оподаткування дорівнює:
1600000 + (73500 – 70000 – 450000 + 25000 + 350000 – 350000) = 1600000 – 446500 = 1153500 грн
Тоді податок на прибуток дорівнює:
1153500 грн × 0,18 = 207630 грн
Приклад 2. Підприємство-малодоходник. Те ж саме підприємство, що й у прикладі 1, але є малодоходником. За результатами року жодних податкових різниць «для всіх» таке підприємство не має, тому об’єкт оподаткування дорівнює 1600000 грн, а Додаток РІ таке підприємство не заповнює.
Тоді податок на прибуток дорівнює:
1600000 грн × 0,18 = 288000 грн
У порівнянні з прикладом 1 урахування податкових різниць вийшло навіть вигіднішим – податок на прибуток виходить меншим. Однак це не завжди так — усе залежить від тих операцій, яке мало підприємство.
