бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Неприбыльные организации имеют специфический бухгалтерский учёт и отчётность. Кроме того, некоммерческий статус не означает, что они вообще не платят налогов. В консультации подробно о видах, регистрацию, учёт и налогообложение неприбыльных организаций
Неприбыльная организация (далее — НПО) не является какой-то особой организационной формой при регистрации юрлица. Ею может быть и союз, партия, общественная организация, кооператив. Отличием данных организаций от других, коммерческих, является лишь наличие некоммерческого статуса, то есть отсутствие цели получения прибыли с её распределением между участниками и соответствующей регистрацией в ГНС. Как следствие, неприбыльные организации являются неплательщиками налога на прибыль.
Внимание:НПО — это не отдельная организационно-правовая форма, а только налоговый статус, который означает «неплательщик налога на прибыль».
Какой может быть организационно-правовая форма некоммерческой организации
Отметим, что организационно-правовая форма всё же может быть не любая. Например, в форме ООО или иного хозяйственного общества регистрировать НПО нельзя: есть ч. 2 ст. 1 Закона Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.1991 г. № 1576, где чётко указано, что хозяйственные общества создаются для предпринимательской деятельности с целью получения прибыли. Итак, НПО в такой форме существовать не могут по определению. Это же можно распространить и на частные предприятия. Кроме того, одним из условий некоммерческого статуса (см. ниже) является соответствие закону, регулирующему деятельность соответствующей неприбыльной организации, а закон, прямо или косвенно указывает и на организационно-правовую форму НПО.
Внимание:организационно-правовая форма и требования к уставной деятельности НПО определяется профильным законом.
Часто НПО ещё называют неприбыльными общественными организациями (НО), хотя общественная организация - это лишь одна из разновидностей возможных организационно-правовых форм для неприбыльщиков (см. ниже).
Внизу приведены существующие виды НПО и их коды по КОПФХ (Классификатору организационно-правовых форм хозяйствования) и их признаки неприбыльности от ГНС (по постановлению КМУ о ведении реестра НПО от 13 июля 2016 г. № 440).
Не могут быть НПО по мнению налоговиков (Индивидуальная налоговая консультация ГФС от 15.12.2017 № 3017/6/99-99-15-02-02-15/ИНК):
сельско-хозяйственные обслуживающие кооперативы*
сельско-хозяйственный обслуживающий кооператив
350
0046
Закон «О сельско-хозяйственной кооперации» от 17.07.1997 г. № 469
Кооперативные объединения сельхоз-предприятий обслуживающих кооперативов
590
0047
*сюда отнесли только непредпринимательские кооперативы. Другие кооперативы – производственные – по закону создаются с целью получения прибыли. О возможности производственных кооперативов быть НПО отмечается в письме ДФС от 28.03.2017 № 6311/6/99-99-15-02-02-15;
** более такие новые организации не регистрируются
Относительно сельхозпредприятий обслуживающих кооперативов, то ГНС обосновывает запрет на регистрацию НПО тем, что профильный закон позволяет распределение прибыли между его участниками. Интересно, что относительно обычных обслуживающих кооперативов ГНС возможность регистрации в качестве НПО всё же предусматривает ( да и выделен код признака неприбыльности - 0046). Таким образом, неприбыльность по уставу или по организационно-правовой форме не предусматривает автоматическое получение некоммерческого статуса в ГНС.
Не могут быть НПО: кредитные союзы, обособленные подразделения (представительства, филиалы) нерезидентов (так как они не являются юрлицами), объединения предприятий, если их целью является коммерческая деятельность.
Внимание:организационно-правовая форма не даёт сама по-себе некоммерческий статус в ГНС - надо ещё обязательно внести НПО в соответствующий реестр.
Также разновидностью НПО являются бюджетные учреждения/организации (школы, интернаты, университеты, больницы и т.д.). В данной консультации бюджетные организации не рассматриваются, так как для них существует свой бухгалтерский учёт.
Шукайте в системі «Експертус Головбух» опис робочої ситуації, яка аналогічна вашій, потрібні форму (зразок), довідник, відео. Якщо не знайдете, то можете надіслати звернення до нашої експертної підтримки через Онлайн-помічник
Выбор определенной организационно-правовой формы не дает автоматически статус неприбутківця. ГНС может отказать в регистрации, если в уставе в явном виде будут приведены виды деятельности, осуществляемые с целью получения прибыли. Однако, это не означает, что неприбыльная организация не может вести хозяйственную деятельность, чем-то торговать и что-то продавать, оказывать услуги. Может, но такие виды деятельности должны быть направлены на достижение уставных целей организации и осуществляться не ради прибыли. Не надо в уставе делать упор на том, что целью такой деятельности является прибыль. Например, в уставе НПО могут быть:
продажа собственных основных средств;
предоставление в аренду помещений;
распространение сувенирно-рекламной продукции;
производство электроэнергии в ОСМД;
быть учредителем других предприятий.
Еще одним обязательным условием устава неприбыльца есть прописанные направления использования прибыли, которые должны соответствовать условиям получения неприбыльного статуса.
Условия получения некоммерческого статуса
Условия неприбыльности определены пп. 133.4.1 НКУ. Все они должны выполняться вместе:
Условия неприбыльности
№
Кратко
Подробнее
1
Соответствие профильному закону
Организация должна быть создана и зарегистрирована в порядке, установленном законом, регулирующим деятельность такого вида НПО.
2
Неприбыльность по учредительным документам
Учредительные документы должны содержать упоминание о запрете распределять доходы (прибыль) или их части среди учредителей (участников), работников. Исключение составляет зарплата, начисление ЕСВ.
Нельзя в уставе прописывать возможность предоставления возвратной/невозвратной финансовой помощи участникам НПО – ГНС рассматривает это как нарушение условия неприбыльности (письмо ГФС от 02.10.2017 г. № 2092/6/99-99-15-02-02-15/ИПК).
Желательно также прямо указать, что организация создана и осуществляет свою деятельность без цели получения прибыли (Индивидуальная налоговая консультация от 13.04.2018 г. № 1553/6/99-99-15-02-02-15/ИПК).
3
После ликвидации - все активы передаются подобным организациям или государству
Учредительные документы должны содержать положение о том, что после ликвидации, слияния, разделения НПО, все её активы переходят к НПО подобного вида или в госбюджет. Исключение: ОСМД.
4
Организация числится в Реестре НПО
Организация должна быть внесена ГНС в Реестр неприбыльных учреждений и организаций. Для этого подаются соответствующие документы (включение и исключение осуществляется по постановлению КМУ от 13 июля 2016 г. № 440).
Одновременное соблюдение всех 4-х условий (для ОСМД - только 3-х) освобождает организацию от уплаты налога на прибыль (или единого налога).
Внимание:одним из необходимых условий некоммерческого статуса является правильно составленные учредительные документы (статут), где прописана неприбыльность организации.
Понятно, что если НПО после регистрации нарушает вышеуказанные требования, то она теряет свой некоммерческий статус и становится плательщиком налога на прибыль с первого дня месяца, следующего за месяцем, в котором совершено такое нарушение (пп. 133.4.3 НКУ).
Для того, чтобы вновь созданная организация стала неприбыльной сразу со дня регистрации, документы на включение в Реестр НПО необходимо подать в течение 10 дней со дня государственной регистрации. Если в этот срок не уложиться, то со дня регистрации до дня включения в Реестр НПО организация будет считаться плательщиком налога на прибыль.
Для включения в Реестр НПО подаются:
заявление по форме № 1-РН (для её заполнения понадобятся в том числе код организационно-правовой формы и данные о главном бухгалтере);
копии учредительных документов НПО (кроме тех организаций, которые должны обязательно обнародовать свои документы на сайте Минюста);
копии документов о принятии в эксплуатацию жилого дома (для жилищно-строительных кооперативов);
Документы должны быть заверены подписями руководителя и представителя НПО. Их можно предоставить лично руководителем (представителем организации), по почте, в электронной форме. Также заявление 1-РН можно сразу подать госрегистратору при регистрации НПО вместе с другими документами, которые подаются на регистрацию юрлица.
В заявлении о государственной регистрации создания юрлица заявитель может указывать просьбу о включении в Реестр НПО. Отдельное заявление подавать не нужно Также заявление 1-РН можно сразу подать госрегистратору в приложение к заявлению о регистрации изменений в случае внесения в учредительные документы.
Решение о включении в Реестр ГНС принимает в течение трех дней.
Что не считается нарушением некоммерческого статуса
Ниже приведём типичные ситуации, возникающие в НПО, и которые не являются нарушением их некоммерческого статуса.
Хозяйственные ситуации, в которых сохраняется некоммерческий статус
№
Ситуация
Пояснение
1
НПО занимается предпринима-тельской деятельностью
Это не является нарушением при условии, что:
прибыль используется для уставной деятельности НПО по пп. 133.4.2 НКУ. Например, религиозная организация имеет определенное созданное ею предприятие с производством (издательство, изготовление сувенирной продукции и т. п), прибыль от реализации товаров которого направляется на финансирование детского дома при организации и др;
профильный закон (см. таблицу выше) деятельности НПО должен позволять ей предпринимательскую деятельность. Например, общественным объединением предпринимательская деятельность запрещена, так как по профильному закону они не являются предпринимательскими обществами; относительно благотворительных организаций, то там в ст. 3 профильного закона существует перечень разрешённых видов деятельности, в частности образование и научная деятельность. Если же предпринимательская деятельность выходит за пределы данных сфер, то это уже является нарушением.
Таким образом, НПО может, например, предоставлять услуги в рамках своей уставной деятельности.
2
НПО создаёт другое юридическое лицо
Это возможно, если профильный закон не содержит запрет. Например, религиозным организациям можно создавать издательские, полиграфические, производственные, реставрационные предприятия (Индивидуальная консультация от 21.03.2018 г. №1154/6/99-99-15-02-02-15/ИНК)
3
НПО осуществляет выплаты по гражданско-правовым договорам
Да, это можно для НПО при оформлении предоставления услуг членами НПО, работниками (письмо ГФС от 06.11.2017 г. № 2529/3/99-99-15-02-14/ИПК).
4
НПО реализует основное средство
Да, это можно, при условии, что прибыль от реализации ОС не распределяется между членами (участниками) НПО, а используется для осуществления уставной деятельности (ГНС неоднократно разъясняла этот вопрос). Единственное, что если доход от продажи большой, то можно превысить предел для обязательной регистрации плательщиком НДС (1 млн грн).
5
НПО получает доходы от аренды, банковские проценты, возвратную финпомощь, доходы от курсовых разниц
Да, такие доходы НПО может получать. Условия те же: это должно отвечать уставной деятельности. Доходы же используются только для уставной деятельности без распределения прибыли по таким операциям между участниками.
6
НПО приобрел у своего участника товар или услугу
Да, можно, если это соответствует уставным целям (пп. 133.4.2 НКУ).
7
Распределение гуманитарной помощи между участниками НПО
Да, можно (письмо ГФС от 05.04.2018 г. № 1470/6/99-99-15-02-02-15/ИПК). Однако, это должно соответствовать уставной деятельности.
8
Возврат неиспользованных средств целевого финансирования
Да, можно (письмо ГФС от 07.02.2019 г. № 07.02.2019 г. № 432/6/99-99-15-02-02-15/ИПК)
9
Получение возвратной финансовой помощи от участника НПО
Да, можно (письмо ГФС от 27.02.2019 г. №781/6/99-99-15-02-02-15/ИПК)
Да, можно (письмо ГФС от 07.02.2019 г. №432/6/99-99-15-02-02-15/ИПК).
Внимание:получение НПО доходов от неуставной деятельности, доходов неразрешённых профильным законодательством, распределение прибыли между участниками НПО или её работниками влечёт потерю некоммерческого статуса.
В случае нарушения условий неприбыльности НПО определяет сумму налога на прибыль самостоятельно на основе суммы операции (операций) нецелевого использования активов (распределения прибыли). При этом ставка составляет 18% из всей суммы такого дохода, а не с разницы между доходами и расходами НПО.
Если НПО имеет операции по поставке товаров, работ, услуг, и общий доход от такой деятельности превышает 1 млн грн, то тогда надо регистрироваться плательщиком НДС. Благотворительные помощи в такой доход не считаются, только операции по поставке.
Если НПО имеет операции по поставке товаров, работ, услуг, и общий доход от такой деятельности превышает 1 млн грн, то тогда надо регистрироваться плательщиком НДС. Благотворительные помощи в такой доход не считаются, только операции по поставке.
Например, не являются объектами обложения НДС членские взносы, благотворительные взносы, гранты, нецелевая финансовая помощь, выдача путевок в профсоюзах, поступления средств от сособственников на счет ОСМД на иждивении я и ремонт помещений (письмо ГНС от 05.12.2019 г. № 1731/6/99-00-07-03-02-15/ИПК).
Однако, попадает под общий доход для обложения НДС: поступления от продажи товаров (книг, журналов, другой полиграфической продукции), поступления от консультационных и образовательных услуг, за различные научные или аналитические исследования, доход от продажи основных средств, безвозмездная выдача товаров или бесплатное предоставление услуг.
Такой налог уплачивается, если НПО выплачивает доходы нерезидентам-юрлицам, например, с арендной платы (15%), фрахт (6%). Ставки могут быть другими, если предусмотрены международным договором. При этом подаётся налоговая декларация по налогу на прибыль (это не означает потерю некоммерческого статуса), заполняется стр. 23 и приложение ПН декларации.
Льготы здесь тоже могут быть. Например, Киевский городской совет освободил
ОСМД от уплаты земельного налога.
Уволены также некоторые спортивные школы, оздоровительные детские учреждения, которые являются неприбыльными учреждениями (пп. 282.1.5 НКУ и 282.1.6 НКУ).
Бухгалтерский учёт в неприбыльной организации
Основными особенностями для бухгалтерского учёта НПО будут 3 нюанса:
обязательное наличие сметы (или финплана). Этот документ должен содержать сопоставление доходов и расходов НПО (источники поступления, направления использования полученных доходов с привязкой к уставной деятельности). Смета (финплан) должна быть как плановый (в начале года), так и фактической (на конец года, выполнение сметы). Только с помощью данного документа в ходе налоговой проверки можно будет обосновать отсутствие распределения дохода (прибыли) между участниками и связь доходов и расходов с уставной деятельностью НПО;
учёт целевого финансирования. К нему относятся средства (или другие активы), получаемые НПО для финансирования конкретных программ, мероприятий, покрытие своих плановых затрат. Это могут быть субсидии, дотации, членские взносы, целевые взносы и гуманитарная помощь. Учёт целевого финансирования ведётся на счёте 48 «Целевое финансирование и целевые поступления». Списание средств целевого финансирования по мере использования происходит через субсчета 718 и 745;
учёт доходов от безвозмездно полученных активов. От целевого финансирования такие средства (другие активы, безвозмездно полученные услуги) отличаются отсутствием привязки к конкретным целям и программам. Их учёт такой же как и учёт безвозмездно полученных активов в обычных организациях. Учёт ведётся с использованием субсчетов 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов» и 745 «Доход от безвозмездно полученных активов».
Обращаем внимание на некоторые «мифы» относительно бухгалтерского учета неприбыльных организаций:
миф 1 относительно доходов – неприбыльщики не могут вообще использовать счета класса 7 и все надо проводить только через счет 48. Такого требования нет нигде и неприбыльщики руководствуются общими правилами и прибыльные предприятия. Такие правила определены в том числе и П(С)БУ 15 «Доход», который не имеет никаких исключений в отношении НПО;
миф 2 относительно прибыли-неприбыльщики не могут иметь прибыли и доходы должны быть равными расходам, то есть остаток по субсчету 441 «нераспределенная прибыль» должна быть нулевой. Это снова неверное понимание неприбыльного статуса. Главное не наличие прибыли, а его использования на уставные цели или запланированное использование. Следовательно, доходы могут превышать расходы, а остаток на субсчете 441 быть может и это не грозит потерей неприбыльного статуса (письмо ГНС от 16.10.2019 г. № 784/6/99-00-07-02-02-15/ИПК).
она всегда рассматривается как целевое финансирование. Такой вывод следует из ст. 11 Закона «О гуманитарной помощи» от 22.10.99 г. № 1192. Закон требует обеспечить учёт получения и использования гуманитарной помощи по целевому назначению;
относительно её учёта существуют даже методрекомендации от Минфина: приказ Минфина «О порядке бухгалтерского учёта гуманитарной помощи» от 14.12.1999 г. № 298. В целом данный порядок ничего нового не содержит и повторяет общие правила учёта целевого финансирования с использованием счёта 48. Однако, есть указание, что получатели гуманитарной помощи в примечаниях к годовой финансовой отчётности должны раскрывать информацию о видах и стоимости полученной гуманитарной помощи и её использования по целевым направлениям (п. 1.7 упомянутого порядка).
Также отметим, что устав некоммерческой не означает, что по данным бухгалтерского учёта в НПО не может быть прибыли. Главное, чтобы она не распределялась между участниками и не было неуставных расходов.
Новий закон про мобілізацію вплине як на життя громадян, так і на діяльність юридичних осіб. Пояснимо, які новації стосовно військово-транспортного обов’язку запрацюють найближчим часом
Правила бухгалтерского учёта целевого финансирования
Учёт целевого финансирования в НПО в целом можно представить в виде следующих правил, по которым мы сгруппировали типичные бухгалтерские проводки по поступлению и использованию целевого финансирования.
Учёт целевого финансирования
№
Дт
Кт
Сумма
Пояснение
Поступление целевого финансирования
1
311
48
180000
Получены денежные средства как целевое финансирование проекта
2
281
48
24000
Поступила гуманитарная помощь
3
152
631
600000
Поступил автомобиль для центра как гуманитарная помощь
4
105
152
600000
Введён автомобиль в эксплуатацию
Расходование целевого финансирования
Расходование на текущие цели
1
93
631
25000
Отражены расходы на маркетинговые мероприятия
48
718
25000
Списана часть средств целевого финансирования по смете
Приобретение товаров неплательщиком НДС
3
281
631
12000
Закуплены детские подарки за целевым финансированием, в т.ч. НДС 2000 грн. НДС включён в стоимость товаров, так как НПО неплательщик
631
311
12000
Оплачены детские подарки
4
92
281
12000
Подарки переданы детям
5
48
718
12000
Списано целевое финансирование в стоимости подарков
Приобретение товаров неплательщиком НДС
6
281
631
12000
Закуплены детские подарки за целевым финансированием, в т.ч. НДС 2000 грн. НДС включён в стоимость товаров, так как НПО неплательщик
7
48
631
2000
НДС погашен за счёт средств целевого финансирования, так как подарки будут использованы в рамках уставной деятельности НПО, то есть подарены детям
8
631
311
12000
Оплачены детские подарки
9
92
281
10000
Подарки переданы детям
10
48
718
10000
Списано целевое финансирование в стоимости подарков
Долгосрочное расходование
11
92
131
1500
Начислена амортизация подаренного автомобиля
48
745
1500
Списана часть средств целевого финансирования по мере амортизации авто
Отчётность неприбыльной организации
НПО составляют и подают:
отчёт об использовании доходов (прибылей) неприбыльной организации;
финансовую отчётность (на общих основаниях), то есть полную по НП(С)БУ 1 или сокращенную по НП(С)БУ 25 – разъяснения ГНС в 102.20.02 ВИР);
Налоговую декларацию по налогу на прибыль, если была потеря статуса неприбыльности или если есть выплаты нерезидентам;
декларации по другим налогам, если они выплачиваются на общих основаниях;
статистическую отчётность в общем порядке, например, Отчёт по труду (1-ПВ).
