В статье расскажем, как действовать, если сельхозпредприятие потратилось на посевы, насаждения, но последние погибли. Узнаете, как отобразить в учете, документально оформить гибель посевов, и обложить налогом.
Во время весенне-полевых работ работники сельхозпредприятий осматривают поля, чтобы установить, погибли ли озимые посевы.
А еще свести на нет планы фермеров могут военные действия, неблагоприятные погодные условия. Будущий урожай погибает из-за паводков, засухи, заморозков, града и других стихийных бедствий. У сельхозпроизводителя есть потери, а бухгалтера — забота. Объясним подробнее.
Пример 1. Гибель посевов озимой пшеницы из-за наводнения
СКАЧАТЬ ПРИМЕР ⏩
Пример 2. Частичная гибель посевов из-за засухи и подсева
СКАЧАТЬ ПРИМЕР ⏩
Пример 3. Страховые возмещения уничтоженных посевов
СКАЧАТЬ ПРИМЕР ⏩
Обычно поля осматриваются специально назначенной комиссией, в состав которой входят агроном, инженер, главный бухгалтер, другие специалисты. Комиссия оценивает состояние посевов, определяет величину погибших озимых (как правило, в процентах общего объема посевов), выясняет причины ее гибели. Результат работы комиссия оформляет актом и протоколом осмотра. После подписания членами комиссии акт передают на утверждение руководителю сельхозпредприятия.
Гибель посевов: НДС
В своих консультациях налоговая пишет о необходимости начисления компенсирующих налоговых обязательств по НДС согласно п. 198.5 НКУ (см, к примеру, ИНК ГНСУ от 12.06.2020 г. № 2407/6/99-00-05-06-02-06/ІПК, от 21.07.2020 р. № 2984/ІПК/99-00-05-05-02-06, ИНК ГФСУ от 23.04.2019 г. № 1760/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Обосновывая тем, что погибшие посевы и насаждения уже не используются в хозяйственной деятельности.
НДС начисляется на стоимость тех товаров, услуг, необоротных активов в составе себестоимости погибшего, которые приобретались с НДС. База налогообложения определяется за товарами/услугами исходя из стоимости их приобретения (см. п. 189.1 НКУ).
Например, если общая себестоимость погибшего 100 000 грн., но в этой себестоимости товары/услуги, приобретенные с НДС составляют 40 000 грн., компенсирующее НДС составит 8 000 грн. (40 000 х 20%).
Правда, здесь налоговая выдвигает еще одно дополнительное условие. Например, в приведенных выше ИНК написано, что НДС не будет начисляться, если стоимость таких товаров/услуг в составе стоимости погибшего включается к стоимости другой готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению.
Как понимать это условие?
Давайте посмотрим п. 8.2 Методрекомендаций № 132 (Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий). Там написано, что расходы на обработку площадей, на которых полностью погиб урожай вследствие стихийного бедствия, списываются как чрезвычайные потери. При пересеве полностью погибших посевов сумма расходов составит стоимость семян, расходы на предпосевную обработку почвы, посев и другие работы, которые выполняются снова при пересеве новой культурой (повторяющиеся расходы). Все другие суммы расходов на лущение стерни, поднятие зяби и снегозадержание, стоимость удобрений и потраченные на их внесение суммы и т. д, то есть (неповторяющиеся расходы) списываются в разрезе статей на пересеяную культуру. Затраты на выращивание культур, которые частично погибли или по которым произошел недобор продукции вследствие стихийного бедствия, списываются на потери от стихийного бедствия или от техногенных катастроф и аварий и тому подобное.
Таким образом, неповторяющиеся расходы будут включаться в себестоимость культуры, которая вновь будет посеяна на погибших площадях. В дальнейшем при продаже такой культуры ее себестоимость, включая неповторяющиеся расходы, будет возмещаться покупателем.
Из этого следует, что сельхозпредприятие должно сделать расчет повторяющихся и неповторяющихся расходов, оформив его актом, справкой или другим подобным документом (о документе ниже). Таким образом, основания для начисления условных налоговых обязательств с НДС за п. 198.5 НКУ будут возникать разве что на стоимость товаров/услуг, приобретенных с НДС, в повторяющихся расходах.
Как составить налоговую накладную в этой ситуации?
Смотрим Порядок № 1307 (Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный Приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307). В п. 11 этого Порядка указано, что должна выписываться сводная налоговая накладная, отдельно на операции:
- не является объектом налогообложения;
- освобождены от налогообложения;
- осуществляемых плательщиком налога в пределах баланса плательщика налога, в том числе передача для непроизводственного использования, перевод производственных необоротных активов в состав непроизводственных необоротных активов;
- что не является хозяйственной деятельностью.
Такие сводные налоговые накладные составляются не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода.
То есть, в конце месяца выписывается одна налоговая накладная по всем операциям, не являющимся хозяйственной деятельностью, которые состоялись в течение месяца. Очевидно, что в случае гибели посевов факт гибели должно подтверждаться документом, который составит соответствующая комиссия – актом, протоколом (см. далее). Поэтому налоговая накладная выписывается в конце месяца, на который приходится такая дата.
Отдельные особенности заполнения такой налоговой накладной:
- в графе «Сводная налоговая накладная» указывается код признака – «1»;
- в верхней левой части в графе «Не подлежит предоставлению получателю (покупателю) по причине» делается пометка «X» и указывается тип причины «13» (Составлена в связи с использованием производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности);
- в графе "Получатель (покупатель)" налогоплательщик указывает собственное наименование (Ф. И. О.);
- в строке «Индивидуальный налоговый номер получателя (покупателя)» проставляется условный ИНН «600000000000»;
- строка «Налоговый номер плательщика налога или серия (при наличии) и номер паспорта» не заполняется;
- в графу 2 (описание (номенклатура) товаров/услуг поставщика (продавца)) записывают даты составления и порядковые номера налоговых накладных, составленных на такого плательщика налога при поставке ему товаров/услуг, необоротных активов, по которым он определяет налоговые обязательства в соответствии с п. 198.5 НКУ;
- в графе 4 (единица измерения) указывается «грн.»;
- в графе 10 (объем поставки (база налогообложения) без учета НДС) указывается стоимость (часть стоимости) товара/услуги, необоротного актива, на которую начисляется налог в соответствии с п. 198.5 НКУ;
- графы 3.1, 3.2, 3.3, 5-9, 12 не заполняются;
- строки VII-IX не заполняются.
Для тех, кто не захочет начислять компенсирующем НДС
Вариант только для уверенных в себе сельхозпредприятий, которые готовы отстаивать свою правоту даже в суде. Ведь понятно, что налоговая вряд ли смирится с неначислением.
Смотрим аргументы.
Компенсирующий НДС за п. 198.5 НКУ начисляется, если товары, услуги использованы в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью.
Однако в соответствии с пп. 14.1.36 НКУ хозяйственная деятельность - деятельность лица, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода и проводится таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через любой-которую другую лицо, действующего на пользу первой лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам.
То есть, хозяйственной является деятельность, направленная на получение дохода. Подчеркнем – получение дохода является целью. От того, что цель не достигнута, деятельность не перестает быть хозяйственной. Цель – это намерение лица достичь дохода.
Если предприятие посеяло, к примеру, подсолнечник, оно планирует его вырастить, собрать урожай и продать, получив доход. Пусть посевы подсолнечника погибли. Это предпринимательский риск. Цель от этого не меняется, хотя она и не достигнута. Таким образом, гибель посевов, насаждений осуществляется в рамках хозяйственной деятельности. А потому оснований для начисления компенсирующего НДС за п. 198.5 НКУ нет.
Как видим, аргументы просты, понятны. Готовы рискнуть и не начислять НДС – можете их использовать. Во всяком случае, есть положительные судебные решения по этому вопросу, например Постановление ВС от 10.09.2019 г. по делу 804/4853/14.
Особенности документирования гибели посевов
Сначала руководитель сельхозпредприятия собственным приказом назначает комиссию по расследованию причин гибели. К комиссии может пригласить представителей ТПП, страховой организации (если урожай застрахован), местного управления АПК, ГСЧС, райгосадминистрации и тому подобное.
Комиссия выясняет причины гибели, обращается в государственные органы (например, областной центр гидрометеорологии), ученых для предоставления своих выводов, справок о погодных условиях и тому подобное. Для застрахованных посевов особенности документирования могут устанавливаться договором страхования. В таком случае нужно выполнять также требования договора.
Если сельхозпредприятие будет обращаться в ТПП для получения сертификата о форс-мажоре, необходимо будет также оформлять внушительный перечень документов, которые приведены в соответствующих Регламентах (см. ниже), приглашать к участию в комиссии представителей райгосадминистрации и тому подобное.
Среди прочего, комиссия определяет меры, которые нужны для исправления ситуации. Например, определяет возможность пересеве новой культурой.
Результаты своей работы комиссия оформляет актом или протоколом, который утверждает руководитель. К акту (протоколу) прилагаются все сопроводительные документы. Выше мы упоминали расчет затрат на повторяющиеся и неповторяющиеся. Он также должен быть приложением к материалам комиссии.
Акт на гибель посевов. В акте (протоколе) обязательно стоит отметить координаты земельных участков с погибшими посевами, насаждениями, их кадастровые номера. Считаем, уместно добавлять фото погибших посевов, насаждений.
Указывается код чрезвычайного происшествия, согласно Классификатору чрезвычайных ситуаций ДК 019:2010, утвержденным приказом Госпотребстандарта от 11.10.2010 г. № 457:
- 20323 (чрезвычайная ситуация, связанная с массовым засыханием и гибелью посевов и созданных 1 – 3-летних лесных культур вследствие засухи;
- 20324 (чрезвычайная ситуация, связанная с массовым повреждением и гибелью посевов, несобранным урожаем, вследствие заморозков);
- 20610 (чрезвычайная ситуация, связанная с лесным пожаром);
- 20630 (чрезвычайная ситуация, связанная с пожаром полевой (на сельскохозяйственных угодьях);
- 20760 (чрезвычайная ситуация, связанная с поражением сельскохозяйственных растений болезнями и вредителями);
- 20763 (чрезвычайная ситуация, связанная с болезнью сельскохозяйственных растений неопределенной этиологии);
- 20764 (чрезвычайная ситуация, связанная с массовым распространением вредителей сельскохозяйственных растений).
Затем результаты комиссии передаются в бухгалтерию для отражения последствий гибели в учете.
Гибель посевов – это форс-мажорная ситуация. Поэтому если сельхозпредприятие имеет заключенные договоры с контрагентами, на выполнение которых влияет это событие и вследствие которой сельхозпредприятие не может выполнить свои обязательства, есть возможность избежать ответственности за такое неисполнение. Хотя придется ой как потрудиться, собирая нужные бумажки.
Согласно ст. 617 ГКУ лицо, нарушившее обязательство, освобождается от ответственности за нарушение обязательства, если она докажет, что это нарушение произошло вследствие случая или непреодолимой силы. Удостоверяет форс-мажорные обстоятельства Торгово-промышленная палата Украины и уполномоченные ею региональные торгово-промышленные палаты (ч. 3 ст. 14, ст. 14-1 Закона Украины от 02.12.1997 г. № 671/97-ВР «О торгово-промышленных палатах в Украине»). Сертификат о таких обстоятельствах выдается в течение семи дней со дня обращения субъекта хозяйственной деятельности по себестоимости, а для субъектов малого предпринимательства бесплатно).
Процедура выдачи сертификатов прописана в этих документах:
- Регламент засвидетельствования Торгово-промышленной палатой Украины и региональными торгово-промышленными палатами форс-мажорных обстоятельств (обстоятельств непреодолимой силы), утвержденный Решением президиума ТПП Украины от 15.07.2014 г. № 40(3);
- Регламент засвидетельствования Торгово-промышленной палатой Украины и региональными торгово-промышленными палатами форс-мажорных обстоятельств (обстоятельств непреодолимой силы), утвержденный Решением президиума ТПП Украины от 18.12.2014 г. № 44(5).
Рекомендуем внимательно ознакомиться с их нормами перед тем, как обращаться в ТПП. В них приведены достаточно обильный перечень документов, которые нужно собрать и подать в ТПП для получения сертификата. Для получения отдельных документов нужно будет обращаться в различные государственные органы.
Гибель посевов: учет
Гибель посевов, насаждений – это событие чрезвычайного характера. Поэтому повторяющиеся расходы списывают на субсчет 977 «Прочие расходы деятельности» (Дт 977 Кт 23). На этот же субсчет списываются и компенсирующие налоговые обязательства по НДС (Дт 977 Кт 641).
Неповторяющиеся расходы списывают на себестоимость другой сельхозпродукции, которая будет выращиваться на соответствующих земельных участках (Дт 23 «Новая культура» Кт 23 «Погибшая культура»).
Если сельхозпредприятие получает страховое возмещение от страховой компании, оно отражается записью: Дт 311 Кт 746 «Прочие доходы».
Пример. Списание погибших озимых посевов
Осмотрев озимые, комиссия установила ее полную гибель. Повторяющиеся расходы составляют 5000 грн., по ним в состав налогового кредита был включен НДС на сумму 1000 грн. Сумма неповторяющихся расходов равна 800 грн, которые относят на себестоимость новой культуры, которую планируется посеять на месте погибших посевов.
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма,
грн |
Д-т | К-т |
1 | Списаны повторяющиеся расходы в состав других расходов деятельности* | 977 | 23 | 5000 |
2 | Списаны неповторяющиеся затраты на себестоимость новой культуры* | 23 (новая культура) | 23 (культура, посевы которой погибли) | 800 |
* по расходам на погибшие посевы (повторяющимися и неповторяемыми) условные НДС-обязательства не начисляем |
Налог на прибыль, единый налог групп 3, 4
Налоговых разниц в учете налога на прибыль нет для ситуации с погибшими посевами, насаждениями.
А на базу и объект налогообложения единым налогом хозяйственные операции, связанные с гибелью посевов, не влияют. Кроме полученного страхового возмещения, сумма которого включается в доход плательщика единого налога группы 3.
