- Укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
- Облік курсових різниць у разі укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
- Переоцінка заборгованості у разі укладення договорів фінансової оренди із прив’язкою до валюти
- Податковий облік у разі укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
Первинка. Податки. Зарплата. Перевірки СПРОБУВАТИ БЕЗПЛАТНО ⚡️
Більшість сучасних лізингових компаній, що працюють на ринку, фінансують свою діяльність за допомогою валютних позик. Коливання курсу валют є одним із основних бізнес-ризиків таких компаній. Саме тому доволі частим явищем стали договори фінансової оренди (або лізингу) із прив’язкою до курсу валют. Звісно, такі договори укладають у національній валюті України — гривні, адже інше заборонено нормами ГКУ (ст. 189, 192) та ЦКУ (ст. 524). Але законодавчі норми не забороняють передбачити у договорі прив’язку до курсу валют. Як така прив’язка впливає на облік, розглянемо далі.
Укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
В договорах оренди із прив’язкою до курсу валют, первісно фіксують курс на дату укладання договору та складають відповідний графік лізингових платежів у гривні. У подальшому, на дату сплати кожного лізингового платежу, що включає в себе відшкодування вартості предмету лізингу та лізингову комісію, платіж перераховують шляхом множення на коефіцієнт. Його визначають як співвідношення курсу валют на дату платежу та курсу валют на дату укладання договору.
В результаті таких маніпуляцій виникає різниця між платежем, що затверджена у графіку та платежем, що фактично буде отриманий лізингодавцем. В залежності від зміни курсу валют різниця може бути як позитивною, так і від’ємною. До того ж, трапляються договори, умови яких передбачають перерахунок лізингового платежу лише в більшу сторону.
І, якщо з відображенням курсових різниць по валютних кредитах та позиках труднощів зазвичай не виникає, то питання відображення договорів фінансової оренди із прив’язкою до курсу валют є доволі значущим.
Для початку розглянемо питання, як відповідно до норм МСФЗ відобразити курсові різниці у такій ситуації.
Облікова політика — надважливий для підприємства документ. Експерт роз'яснить що в ній варто фіксувати, коли вносити зміни та чого ліпше в ній не прописувати, аби уникнути претензій податківців. Зразок наказу та положення про облікову політику допоможуть вам сформувати ідеальну облікову політику.
Облік курсових різниць у разі укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
Відповідно до пункту 8 МСБО 21 «Вплив змін валютних курсів», курсова різниця – це різниця, яка є наслідком переведення визначеної кількості одиниць однієї валюти в іншу валюту за різними валютними курсами.
Враховуючи той факт, що лізингові договори укладені та сплачуються у одній валюті (гривні), ми не можемо застосовувати термін «курсові різниці» до різниць, що виникають. Тому, із визначенням походження таких різниць доведеться звернутися до інших стандартів.
Облік договорів фінансової оренди як у лізингодавця, так і у лізингоотримувача, регулює МСФЗ 16 «Оренда».
Правила первісної оцінки визначено в підпунктах 67-70 МСФЗ 16. Так, на дату початку оренди орендодавець визнає активи, утримувані за фінансовою орендою, у своєму звіті про фінансовий стан та подає їх як дебіторську заборгованість за сумою, що дорівнює чистій інвестиції в оренду. Чиста інвестиція в оренду є валовою інвестицією в оренду, дисконтованою за припустимою ставкою відсотка в оренді. При цьому, до валової інвестиції в оренду включаються:
- орендні платежі, які мають бути отримані орендодавцем за фінансовою орендою;
- будь-якої негарантованої ліквідаційної вартості, нарахованої орендодавцю.
В свою чергу, орендні платежі складаються з:
- фіксованих платежів (в тому числі по суті фіксовані платежі), за вирахуванням будь-яких стимулів до оренди;
- змінних орендних платежів, що залежать від певного індексу чи ставки;
- ціни реалізації можливості придбання, якщо орендар обґрунтовано впевнений у тому, що він реалізує цю можливість;
- платежів в рахунок штрафів за припинення оренди, якщо строк оренди передбачає реалізацію орендарем можливості припинити оренду.
У контексті норм МСФЗ 16 змінні орендні платежі визначені як частка платежів, здійснених орендарем на користь орендодавця за право використовувати базовий актив протягом строку оренди, яка змінюється внаслідок зміни фактів або обставин, що відбуваються після дати початку оренди, окрім плину часу.
Таким чином, можна дійти висновку, що різниця (між лізинговим платежем, що визначено графіком та платежем на дату сплати), яка згідно з умовами договору оренди періодично змінюється після дати початку оренди у зв’язку із зміною коефіцієнту, що визначається як співвідношення курсів валют, з точки зору МСФЗ 16 є змінними орендними платежами.
Норми МСФЗ містять порядок обліку змінних орендних платежів у орендаря. Так, змінні орендні платежі, не включені в оцінку орендного зобов’язання, визнаються у прибутку або збитку у тому періоді, у якому сталася подія чи умови, які спричинили здійснення таких платежів (пп. «б» п. 38 МСФЗ 16).
Стандарт не визначає окремо порядок обліку таких платежів для орендодавця. Проте, цілком зрозуміло, що змінну складову орендодавець має обліковувати так само, як і орендар – у складі прибутків та збитків, тобто, як доходи або витрати.
Щодо класифікації таких доходів та витрат, то враховуючи, що вони виникають внаслідок операційної діяльності, але не є курсовою різницею, доцільніше за все відображати їх у складі інших операційних доходів та витрат.
Переоцінка заборгованості у разі укладення договорів фінансової оренди із прив’язкою до валюти
Наступне питання, що виникає у зв’язку з обліком договорів фінансової оренди із прив’язкою до валюти: чи необхідно переоцінювати усю дебіторську заборгованість за орендою на кожну дату балансу по аналогії із курсовими різницями за монетарними статтями?
Фактично, в момент зміни курсу валют та настанням дати чергового платежу відбувається модифікація договору оренди, яка не обліковується як окрема оренда (п. 80 МСФЗ 16). У разі такої модифікації МСФЗ 16 вимагає застосовувати до чистої інвестиції в оренду норми МСФЗ 9 «Фінансові інструменти».
Звернувшись до пункту 4.3.1 МСФЗ 9, ми бачимо, що прив’язка договору оренди до курсу валют насправді є похідним інструментом, вбудованим в оренду. Вбудований похідний інструмент є причиною того, що деякі (або всі) грошові потоки, які в іншому випадку вимагались б за договором, модифікуються на основі визначеної ставки відсотка, ціни фінансового інструмента, ціни товару, валютного курсу, індексу цін чи ставок, кредитного рейтингу чи кредитного індексу, або іншої змінної.
Штрафи за РРО-порушення чималі. Щоб не потрапити під санкції, вивчайте разом з нами нові правила роботи з РРО/ програмними РРО, РК і застосовуйте їх на практиці.
Раніше ми вже визначили, що заборгованість не виражена у валюті, але у розумінні норм МСБО 21, монетарні статті — це утримувані одиниці валюти, а також активи та зобов’язання, що їх мають отримати або сплатити у фіксованій або визначеній кількості одиниць валюти.
Отже, чисті інвестиції в оренду із прив’язкою до курсу валют є монетарним активом та вбудованим похідним інструментом.
Відповідно до підпункту «в» пункту Б4.3.8 МСФЗ 9 такі активи мають переоцінюватися відповідно до змін валютних курсів згідно з МСБО 21, бо валютні індексації є вбудованим похідним інструментом, що мають тісний зв’язок з основним контрактом (тобто не відокремлюється від активу) та обліковуються за правилами МСБО 21. Інакше кажучи, чиста інвестиція в оренду, яку орендодавець обліковує у складі довгострокової та поточної дебіторської заборгованості, буде переоцінюватися на кожну балансову дату, подібно валютній.
Результат таких переоцінок, як ми вже визначили раніше, варто включити до складу інших операційних доходів і витрат, бо хоч ми і керуємося при переоцінці нормами МСБО 21, та все ж такі різниці не відповідають визначенню курсових різниць за цим стандартом.
Додатково зазначимо, що якщо формула індексації є складнішою, наприклад, коли платіж індексується лише у випадку зростання курсу або ж зміни курсу більше, ніж на величину чи відсоток, визначені у договорі), то вже не можна сказати, що актив є, по суті, вираженим в іноземній валюті, а отже, прив’язка до валютного курсу буде порушенням критерію договірних грошових потоків і вбудований похідний інструмент буде обчислюватися за іншими нормами МСФЗ 9.
Податковий облік у разі укладення договір оренди із прив’язкою до курсу валют
Податок на прибуток
Відповідно до підпункту 134.1.1 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінрезультату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінзвітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК.
Оскільки доходи та витрати, що виникають через зміну курсу валют включають до фінрезультату підприємства, а положення ПК не містять спеціальних різниць, що коригували б такі доходи та витрати, тому відображення договорів оренди із прив’язкою до курсу валют вплине на об’єкт оподаткування податком на прибуток за правилами бухобліку.
Помилятися не страшно, якщо вчасно знаходити помилки та мати базу знань для їх ліквідації.
ПДВ
Різниці, що виникають від зміни курсу валют прямо впливають на договірну вартість операції постачання, якою по суті є договір фінансової оренди, та в кінцевому підсумку впливають і на об’єкт оподаткування ПДВ. Тому необхідно оформлювати розрахунок коригування до податкової накладної на суму різниці між фактичним платежем та платежем за первісним графіком (див. ІПК від 02.08.2019 № 3633/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
