Нарахування податку на прибуток: бухгалтерські проведення

Порядок нарахування та сплати податку на прибуток підприємств

Згадаємо спочатку загальні питання пов’язані з нарахуванням та сплатою податку на прибуток в бюджет. Порядок сплати податку на прибуток та його нарахування передбачає використання поділу платників податку на 2 великі групи – з обліком та без обліку податкових різниць (залежить від обсягу доходу – 20 млн грн або добровільного рішення обліковувати податкові різниці). Це буде вирішує той набір тимчасових різниць з обліку податку на прибуток, що матиме платник податку, а отже, й впливає на проводки з податку на прибуток. Але спочатку з найпростішої ситуації, коли бухгалтерські проведення зводяться до відображення суми податку на прибуток з декларації.

Втрата первинних документів через руйнування офісу

Найлегше – облік податку на прибуток для малих і мікропідприємств

Одразу почнемо з ситуації.

Ситуація 1 (без податкових різниць). Підприємство складає спрощену фінансову звітність (це можуть бути форми № 1м і № 2м або № 1мс і № 2 мс). За даними бухобліку визначено фінрезультат до оподаткування, який відображено у ряд. 2290 звіту про фінансові результати за формою № 2-м № 2-мс. Він складає 800000 грн. Підприємство є платником податку на прибуток без коригування податкових різниць і нарахувало в декларації податок на прибуток рівний 144000 грн (= 800000×0,18).

Тут все просто, так як згідно П(С)БО 25 “Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва” витрати з податку на прибуток відображаються у розмірі фактично нарахованого податку за даними декларації (п. 5.8 розділу ІІ, п. 2.6 розділу ІІІ П(С)БО 25). Отже, просто переносимо до ряд. 2300 “Податок на прибуток” спрощеного звіту про фінансові результати (форма № 2м або №2мс) суму нарахованого податку на прибуток з декларації. Також здійснюємо наступні бухгалтерські проведення:

Ситуація 2 (з податковими різницями). Те ж підприємство, але коригує на податкові різниці фінансовий результат. За наслідками коригувань по декларації було нараховано 150000 грн податку на прибуток. Тут знову буде те саме – так як підприємство складає спрощену фінзвітність, то просто як витрати з податку на прибуток розглядаємо суму з декларації.

Ще оди нюанс: якщо відбувалася виплата дивідендів засновнику та сплачувався авансовий внесок, який був потім зарахований в рахунок сплати податку на прибуток, то це не впливає на витрати з податку на прибуток. Для запису по Дт 981 рахунку беремо суму без урахування авансового внеску, тобто по ряд. 06 податкової декларації з податку на прибуток.

Середні та великі підприємства й витрати з податку на прибуток

Якщо підприємство, не використовує П(С)БО 25, то воно має дотримуватися норм П(С)БО 17 й вести облік відстрочених податкових активів (ВПА, рахунок 17) та відстрочених податкових зобов’язань (ВПЗ, рахунок 54). Це саме стосується користувачів МСФЗ (для них – МСБО 12 “Податок на прибуток”). Його мають застосувати тоді всі такі підприємства, незалежно від обліку податкових різниць.

Але платники податку на прибуток, що не визначають податкових різниць одразу можуть радіти – якщо немає податкових різниць, то й немає ВПА і ВПЗ. Крім одного винятку – податкові збитки минулих звітних періодів. Розглянемо цей випадок, так як він найпростіший.

Облік податку на прибуток для середніх і великих підприємств, що не ведуть обліку податкових різниць

“Не ведуть облік податкових різниць” – означає, що підприємство не коригує фінрезультат виключно на ті податкові різниці, що перераховані в розділі ІІІ ПКУ, окрім збитків минулих років (пп. 134.1.1 і 140.4.2), які відображаються в рядку 3.2.4 додатка РІ Податкової декларації з податку на прибуток.

Одна єдина податкова різниця, яка має обліковуватися з використанням рахунку 17 (відстрочений податковий актив) – збиток минулих періодів та його використання для погашення податкового зобов’язання з податку на прибуток. Чому це відстрочений податковий актив? Зазирнемо до П(С)БО 17:

• по-перше, в п. 3 П(С)БО 17 до поняття ВПА входить зокрема перенесення податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді;
• по-друге, згідно п. 6 П(С)БО 17 сума зменшення податку на прибуток, яка визначається з суми податкового збитку поточного або попереднього періоду, визнається ВПА.

Нагадуємо, що платник податку на прибуток може зменшити фінрезультат до оподаткування на від’ємне значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (пп. 140.4.2 ПКУ). Даний механізм передбачений додатком РІ податкової декларації, зокрема ряд. 3.2.4 цього додатка.

Ситуація 3. Підприємство за декларацією 2017 р. отримало від’ємний фінрезультат до оподаткування (збиток) 320000 грн, який відображає у ряд. 3.2.4 додатка РІ декларації. Сума такого збитку викликає ВПА, що рівний економії на сплаті податку на прибуток, яка буде використана в наступних звітних періодах, тобто 57600 грн (= 320000×0,18). Тоді для 2017 р. бухгалтерські проведення матимуть вигляд:

По цих проведеннях вийшло, що підприємство отримало дохід (збільшення Кт 791 субрахунку). 57600 грн має бути відображено у звіті про фінансові результати у ряд. 2300 зі знаком “+” та в результаті зменшувати чистий збиток по ряд. 2355.

Ситуація 4. Далі це ж підприємство з ситуації 3 у 2018 р. отримує позитивний фінансовий результат до оподаткування (прибуток) у розмірі 260000 грн. Підприємство використало 260000 грн з 320000 грн по ряд. 3.2.4 для зарахування минулого збитку в рахунок зменшення бази оподаткування податком на прибуток. В результаті за декларацією знову нульовий податок на прибуток. По ряд. 3.2.4 залишається ще 60000 грн (320000 – 260000).

За новою оцінкою ВПА по 17 рахунку буде 10800 грн (= 0,18 ×60000).

Бухгалтерські проведення у 2018 р. матимуть вигляд:

Таким чином, за 2018 р. витрати з податку на прибуток дорівнюють сумі, яка могла б бути сплачена у якості податку на прибуток, якби не використання збитків минулих періодів. І так щороку до повного списання ВПА.

Якщо збитків немає, то такі платники податку здійснюють облік аналогічно ситуації 1.

Несвоєчасно подали декларацію: який строк сплати податку

Відповідає Оксана ШАРОВА експерт Експертус Головбух

Підприємство несвоєчасно подало декларацію з податку на прибуток за І квартал 2018 року. Суму податкового зобов’язання за цією декларацією сплатили на 10-й день із дати її подання. Чи застосують до підприємства штрафні санкції та пеню за несвоєчасну сплату податку? РОЗВ’ЯЗАННЯ До підприємства застосують штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов’язань, передбачений статтею 126 ПК. А от пені не буде.

У журналі «Головбух» пояснюємо чому

Облік податку на прибуток для середніх і великих підприємств, що ведуть облік податкових різниць

Тут уже складніше, так як крім перенесення податкового збитку, ВПА можуть спричинити ще й так звані “тимчасові різниці”. Можуть вони спричинити ще й ВПЗ. Однак, щоб простіше вирішити дану ситуацію, треба дати відповідь на два питання:

• які саме податкові різниці має підприємство?
• які з них є тимчасові, тобто через певний проміжок часу бухгалтерський та податковий облік по об’єктах, що їх спричиняють, зрівняється?

З відповіддю на перше питання – все просто. Достатньо зазирнути до уже заповненого додатка РІ до декларації.

А от друге питання викликає необхідність аналізу кожної з різниць додатку РІ. Можливо, тут простіше підійти методом відсіву. Наприклад, ніколи не компенсуються та постійно будуть існувати різниці у таких ситуаціях:

• витрати щодо амортизації і ремонт невиробничих основних засобів (пп. 138.3.2 ПКУ). Хіба що, якщо відбудеться продаж таких об’єктів, але ж можна вважати, що цього й ніколи не буде;
• доходи (втрати) обліку фінансових інвестицій за методом участі в капіталі (пп. 140.4.1 ПКУ, пп. 140.5.3 ПКУ);
• доходи від отримання дивідендів від платників податку на прибуток або платників єдиного податку (пп. 140.4.1 ПКУ);
• дооцінка (уцінка) основних засобів (п. 138.1 та п. 138.2 ПКУ). Хоча можна й вважати дану різницю тимчасовою, але знову ж таки вона може компенсуватися тільки при продажу таких основних засобів, а така операція може й не очікуватися. Це питання облікових суджень. Простіше визнати її постійною;
• витрати від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам пп. 14.1.11 ПКУ (пп. 139.2.1 ПКУ);
• витрати щодо безповоротної фінансової допомоги, яка була перерахована неплатникам податку на прибуто (крім фізичних осіб), “нульовим” платникам податку, а також неприбутковим організація (при перевищенні ліміту) (пп. 140.5.10 ПКУ, 140.5.9 ПКУ);
• різниці по цінним паперам (для них побудовано окремий податковий облік). Різниця може бути компенсована тільки при їх продажу.

Як бачимо, по частині податкових різниць можна застосувати облікове судження. Таку змогу дає п. 8 П(С)БО 17, де сказано, що ВПА визнається, “якщо очікується отримання податкового прибутку, з яким пов'язані ці тимчасові податкові різниці”. Підприємство може не очікувати такого прибутку та не визнавати тимчасових різниць та відповідно ВПА.

Що ж тоді потрапляє до тимчасових податкових різниць? Це будуть:

• різниці з нарахування резерву сумнівних боргів (п. 139.2 ПКУ);
• різниці з нарахування забезпечення (резерву) гарантійних зобов’язань (п. 139.1 ПКУ);

Усі ці різниці призводять до появи тимчасових податкових різниць, що створюють ВПА. Щодо ВПЗ, то практично все, що могло зменшити фінрезультат при аналізі, виявляється, належить до різниць постійного, а не тимчасового характеру (див. вище).

Ще можна було б назвати різну межу визнання основних засобів в обліку (не 6000 грн), різні строки амортизації основних засобів (п. 138.3 ПКУ), але такі ситуації досить рідко зустрічається на практиці, тому їх не розглядаємо.

Ці різниці тимчасові, так як, наприклад, нарахування резервів сумнівних боргів та гарантійних забезпечень “прибирається” з податкового прибутку шляхом збільшення фінрезультату до оподаткування, але потім, коли відбувається списання дебіторської заборгованості чи ремонту гарантійних об’єктів дана різниця компенсується.

Розглянемо це все на прикладі.

Ситуація 5 (нарахування податку на прибуток проводки). Підприємство у 2017 р. нарахувало резерв сумнівних боргів 50000 грн. При складання декларації дана сума була віднесена на збільшення фінрезультату до оподаткування. Сума податку на прибуток по декларації – 40000 грн. Залишок резерву сумнівних боргів на 31 грудня 50000 грн.

У 2018 р. підприємство списало 10000 грн боргу за рахунок резерву. Борг відповідав податковим вимогам і його сума була віднесена на зменшення фінрезультату до оподаткування в декларації. Сума податку на прибуток по декларації – 25000 грн. Також нарахований новий резерв сумнівних боргів 3000 грн. Залишок резерву сумнівних боргів на 31 грудня 43000 грн (=50000 + 3000 – 10000).

Завантажити БЛАНКИ

Завантажуйте необхідні для роботи бланки у системі «Експертус Головбух»

• Баланс (Звіт про фінансовий стан, форма № 1)
• Звіт про суми податкових пільг
• Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід, форма № 2 )
• Податкова декларація з податку на прибуток підприємств