бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Как оформить списание (ликвидацию) основных средств, чтобы не было налогового обязательства по НДС. Как отразить списание основных средств в бухгалтерских проводках? Какие акты списания основных средств использовать? Ответы на эти и другие вопросы получите в консультации
Ликвидация (она же – списание) основных средств (ОС) бывает 2-х типов:
по самостоятельному желанию - через непригодность ОС к использованию, невозможности продажи, нецелесообразности его ремонта или улучшения, модернизации и т.д.;
вынужденная - из-за форс-мажорных обстоятельств. Сюда относятся обстоятельства непреодолимой силы (стихийное бедствие, пожар), а также кража, уничтожение ОС и тому подобное.
Говоря здесь о ОС, практически те же самые правила применимы и относительно малоценных необоротных материальных активов (МНМА), так как они являются частью ОС. Бухгалтерские, налоговые последствия и документальное оформление списания практически одинаковые.
Каждая из этих видов списания имеет свои особенности учета.
Списание осуществляется с использованием субсчета 976 «Списание необоротных активов». Выглядит это следующим образом:
списание ОС в части остаточной стоимости – ЗВ) - Дт 976 Кт 10;
списание ОС в части накопленного износа (амортизации) – Дт 131 Кт 10.
Стоимость ОС на момент списания = ЗВ + накопленная амортизация.
Особые ситуации по списанию ОС:
начисление НДС в части ЗВ (об учете НДС – см. ниже) – Дт 976 Кт 6432* (до регистрации сводной налоговой накладной по п. 189.9 НКУ) и Дт 6432 Кт 6411 (после регистрации сводной налоговой накладной по п. 189.9 НКУ);
списание ОС с нулевой ЗВ (полностью самортизирован, ликвидационная стоимость нулевая) – тогда он списывается за счет накопленной амортизации Дт 131 Кт 10;
если ликвидированный ОС ранее дооценивался, то сумма дооценки с субсчета 411 «Дооценка (уценка) основных средств» списывается за счет нераспределенной прибыли проведением Дт 411 Кт 441;
если ОС ранее был получен бесплатно, то остаток дополнительного капитала по субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы» списывается на прочие доходы проводкой Дт 424 Кт 745. Используем субсчет 745 «Доход от безвозмездно полученных активов».
Учет налога на прибыль у малодоходников (учет налоговых разниц отсутствует)
Налоговые последствия совпадают с бухгалтерскими. Расходы, связанные со списанием и стоимость списанного объекта уменьшают финансовый результат до налогообложения по бухгалтерским правилам и признаются налоговиками.
Учет налога на прибыль у многодоходников (есть учет налоговых разниц)
Бухгалтерский учет – аналогично малодоходникам. Однако налоговые последствия отличаются. Да, финансовый результат (п. 138.1, 138.2 НКУ):
увеличивается на сумму бухгалтерской остаточной стоимости списанного объекта ОС, определенная в соответствии с НП(С)БУ или МСФО;
уменьшается на сумму налоговой остаточной стоимости ликвидированного ОС (только для производственных ОС).
Если ликвидируется основное средство непроизводственного (нехозяйственного) назначения, то уменьшение финансового результата на величину его остаточной стоимости не происходит.
Такая ликвидация приравнивается к продаже и подпадает под налогообложение по п. 189.9 НКУ. База начисления НДС - обычная цена ОС, но не ниже его балансовой стоимости**.
Такая операция не рассматривается как поставка, а потому налоговых обязательств по НДС не начисляется. Однако необходимы документы, подтверждающие факт наличия форс-мажорных обстоятельств или кражи.
* субсчет 6432 – рекомендуемый субсчет для учета неподтвержденных (ожидаемых) обязательств по НДС, используется для учета НДС до регистрации налоговой накладной;
** балансовая стоимость ОС – это то же, что и остаточная стоимость (ОСт). Как правило, НДС в таких ситуациях начисляют именно на ОСт, так как обычную цену обосновать труднее, чем показатель ОСт по данным бухгалтерского учета.
Как видим, главное отличие между 2-мя видами ликвидации – платить или нет НДС.
Щоб узяти на баланс об’єкт ОЗ, визначте строк його корисного використання. Адже від нього залежить, протягом якого часу об’єкт амортизуватиметься в обліку й, відповідно, впливатиме на фінрезультат підприємства. Стаття допоможе визначити строк корисного використання і вчасно його переглянути
При добровольном списании (ликвидации) ОС необходимо:
привлечь постоянно действующую комиссию по приказу руководителя (та же комиссия, что принимает в эксплуатацию ОС);
установить причины несоответствия ОС понятию актива;
зафиксировать решение комиссии в Акте списания основных средств (какими они бывают – см. ниже);
обосновать неэффективность ремонта (модернизации и т. п). Это можно сделать в самом акте списания ОС, приводя решения/выводы комиссии;
добавить к акту ликвидации инвентарную карточку основного средства.
Акты в 2-х экземплярах утверждаются руководителем (один для бухгалтерии, другой для материально ответственного лица).
В целом документальное оформление сделки в добровольной ситуации особой роли не играет, так как НДС все равно надо начислять. Или же надо оформлять как вынужденную ликвидацию ОС (о ней читайте далее).
Внимание:приказ на списание ОС не обязателен. Он не предусмотрен законодательством, а потому достаточно утверждения Акта списания ОС руководителем.
Списание основных средств и НДС
Если предприятие является плательщиком НДС, то тогда в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация, надо:
определить для ОС обычную (рыночную) цену (ОЦ). Это можно сделать либо путем привлечения оценщика, либо самостоятельно на основе собирания информацию о продаже аналогичных объектов (вырезки из газет, распечатки веб-страниц). Последний вариант налоговиков удовлетворяет;
сравнить обычную цену (ОЦ) и остаточную стоимость (ОСт). Если ОЦ , то НДС начисляется с ОСт. Если ОЦ > ОСт, то за базу начисления НДС берем ОЦ;
составить и зарегистрировать до конца отчетного периода налоговую накладную с типом причины «05», значком «Х» (не выдается покупателю), условным ИНН «400000000000», а в качестве получателя указать самих себя («поставщик» и «получатель» одинаковы). Налоговый номер «Получателя» при этом не заполняется. Табличная часть накладной заполняется в стандартном порядке;
НДС начисляется только один раз – за п. 189.9 НКУ. Начислять НДС по причине неиспользования основного средства в хозяйственной деятельности (пп. «г» п. 198.5 НКУ) в таком случае не требуется;
зарегистрировать налоговую накладную рекомендуем в общие сроки. То есть, если ликвидация была с 1 по 15 число месяца – регистрация с 16-го по последний день месяца, а если с 16-го по последнее число месяца – регистрация тогда с 1-го по 15 число следующего месяца.
Внимание: добровольная ликвидация ОС у плательщика НДС имеет следствием обязательное начисление и уплату этого налога.
По поводу регистрации налоговой накладной объясним, почему именно рекомендуем такие сроки, так как ситуация четко в НКУ и налоговиками не урегулирована. Считаем, что альтернативный срок регистрации – в течение 20 календарных дней за последним календарным днем месяца, следующих за месяцем составления накладной, – здесь не подходит. Ведь он применяется к налоговым накладным по п. 198.5 НКУ з (п. 201.10 НКУ), а в пп. «г» п. 198.5 НКУ прямо указано, что он не применяется к хозяйственным операциям с «нашего» п. 189.9 НКУ. Да и в п. 189.9 НКУ указано, что такая операция по ликвидации ОС рассматривается как условное поставки, а следовательно, и правила к регистрации следует применить такие же, как для налоговой накладной на продажу ОС. Если с этим не согласны, то следует обратиться за индивидуальной налоговой консультацией к ГНС, если планируется такая ликвидация ОС.
Якщо сплатите податок не на той рахунок, ДПС вже не штрафуватиме. Це справедливо, адже ви все одно поповнили бюджет держави. Але врегулювати напрям сплати податку маєте самотужки, подавши заяву до податкової
Акт на списание основных средств: какой использовать
Акт списания основных средствприменяется в оформлении как добровольного, так и вынужденного списания основных средств. Предприятия могут использовать следующие варианты:
Акт списания группы основных средств, который из Приказа № 818;
Акт списания транспортных средств, который из Приказа № 818;
Акт на списание основных средств форма ОЗ-3. Это тоже традиционный бланк из Приказа Минстата от 29.12.1995 г. № 352 (далее – Приказ № 352). И хотя приказ утратил силу, но формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные им, могут быть использованы;
Акт на списание автотранспортных средств форма ОЗ-4. Тоже из Приказа № 352;
Практическими для списания ОС является формы ОЗ-3 и ОЗ-4. Они используются, как правило, и в компьютерных программах для ведения бухгалтерского учета. Относительно приказа № 818-его бланки предназначены для государственного сектора, то есть для бюджетников. Однако в п. 6 Приказа № 815 указано, что его типовые формы по учету и списанию ОС могут применяться юрлицами независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности. Следовательно, предприятия коммерческого сектора тоже могут ими пользоваться.
Внимание: бланками из Приказа № 818 могут пользоваться и коммерческие предприятия, неприбыльные организации и другие юрлица, а не только бюджетники.
Рекомендуем именно бланки из Приказа № 818, ведь они актуальны и учитывают требования нынешних стандартов бухгалтерского учета (стандарт по учету ОС для госсектора НП(С)БОДС 121 «Основные средства» в целом подобный НП(С)БУ 7 «Основные средства»). Поэтому их в списке выше и приведено на первом месте.
Бланки на списание ОС по формам ОЗ-3 и ОЗ-4 из приказа № 352 несколько устарели. Их недостатки несущественны, но они таковы:
содержат реквизиты, которые большинство предприятий не использует, например код нормы амортизационных отчислений. Вряд ли кто кодирует сейчас эти нормы;
графа для заводского номера. Далеко не все ОС имеют. В бланках из приказа № 818 используется номер паспорта, который более распространен;
вид и код оборудования. Большинство таких параметров по ОС не создают;
отсутствует показатель стоимости по ценностям, которые поступают от списания. Есть сумма, но не стоимость. В бланках приказа № 818 есть графа для оценки ценностей, поступающих от списания;
есть разбивка расходов на ликвидацию по статьям затрат. Опять же лишний реквизит, так как большинство его вообще не заполняют или же это один документ;
отсутствует показатель ликвидационной стоимости. Хотя у большинства по учетной политике она и нулевая, но данный показатель упоминается в НП (С) БУ 7;
в оригинале бланков старые единицы измерения (карбованцы) и 90-е годы. Правда, их легко заменить на гривны (это и было сделано в консультации в бланках для скачивания).
В любом случае любой из упомянутых бланков можно настроить «под себя» с соблюдением ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете.
Внимание: бланки из приказа № 818 новее и соответствуют современным бухгалтерским стандартам учета ОС, поэтому можно рекомендовать именно их. Однако старые формы ОЗ-3 и ОЗ-4 тоже в большинстве случаев вполне пригодны к использованию.
Списание основных средств с нулевой остаточной стоимостью
Учитывая ситуацию с НДС при списании ОС плательщикам этого налога выгоднее иметь меньшую ОСт на момент списания. Однако осторожно следует быть с отклонением между ЗВ и обычной ценой. Если разница между ними становится очевидной, то риск доначисления НДС налоговиками растет. Доказывать, что и обычная цена, и ОСт равны нулю – не стоит. Ведь у любого актива на момент ликвидации все же существует определенная стоимость. Кроме того, в абз. 2 п. 17 НП(с)БУ 7 «Основные средства» для налоговиков есть хорошая зацепка: если НП достигла нуля, то стандарт требует обязательно определить ликвидационную стоимость. А значит, и должна быть увеличена ЗВ до уровня ликвидационной стоимости и база начисления НДС никак не может быть нулевой.
Внимание:нулевая ОСт – это еще не повод для отсутствия НДС при списании ОС / МНМА.
Безопасным можно быть разве что с МНМА, амортизация которым начисляется по методу 100%. Дело в том, что по МНМА не требуется определение ликвидационной стоимости, а потому их ОС вполне может быть равной нулю. Однако и здесь при желании можно налоговики могут «зацепиться» за упомянутое правило обычной цены. Лучше и здесь обосновать вынужденность ликвидации такого объекта (см. ниже).
Пример 1 (НДС на остаточную стоимость). Предприятие осуществляет списание станка как морально устаревшего и не подпадающего под восстановление. Первоначальная стоимость 120000 грн. Дооценка не проводилась. Ликвидационная стоимость не определялась. Накопленная амортизация 100000 грн. Следовательно, ОСт = 120000 – 100000 = 20000 грн. Рыночную стоимость подобного оборудования достоверно определить невозможно. За базу начисления НДС решено взять ОСт. Сложенные:
Акт списания ОС. Приводим его в 2-х вариантах – по форме ОЗ-3 и Приказа № 818;
Пример 2 (НДС по обычной цене). Есть списание автомобиля ВАЗ 2105 после ДТП (+ морально устарел, год выпуска - 2000 г.). Комиссия решила не восстанавливать автомобиль. Первоначальная стоимость 16000 грн. Дооценки машины не было, износ начислен полностью, ПЗ = 0 грн. Рыночная стоимость битого авто такой модели в 2021 году 7000 грн.
№
Хозяйственная операция
Дт
Кт
Сумма
Документ
1
Списана стоимость авто в части начисленного износа (амортизации)
131
105
16000,00
Акт списания ОС, расчет бухгалтерии
2
Начислено налоговое обязательство по НДС по п. 189.9 (условные поставки) исходя из обычной цены 7000×0,2 = 1400
976
6432
1400,00
3
Зарегистрированная налоговая накладная на условную поставку ОС
6432
6413*
1400,00
Налоговая накладная
4
Расходы от списания отнесены на финансовый результат другой деятельности
793
976
1400,00
Бухгалтерская справка
*6413 – аналитический счет предприятия для учета расчетов по НДС
Спільний представницький орган, нові строки колективних переговорів, пауза в дії окремих положень колективного договору — з’ясуємо, коли запрацюють ці та інші зміни в регулюванні трудових відносин і до чого ще готуватися роботодавцям
Вынужденная ликвидация (списание) основных средств
Списание основных средств НДС. Форс-мажорная ликвидация основных средств – это как раз тот случай, когда документальное оформление сделки играет важную роль, так как НДС можно избежать. Достаточно подготовить правильно документы. Пока есть разъяснения со стороны Минфина в обобщающей налоговой консультации (приказ Минфина от 03.08.2018 № 673, далее – ОНК № 673). В нем:
определен список необходимых документов;
четко указано, что при наличии таких документов НДС не начисляется.
Внимание: надлежащее оформление документов при вынужденной ликвидации ОС поможет избежать НДС и штрафа за его неначисление.
Если ликвидация осуществляется без согласия плательщика налога (похищение, уничтожение или разрушение из-за обстоятельств непреодолимой силы) и имеется соответствующий документ об уничтожении (разборке и тому подобное), то такая ситуация не рассматривается, как поставка ОС (п. 189.9 НКУ). Также не применяется и п. 198.5 относительно начисления компенсационного обязательства по НДС.
В ОНК № 673 определены такие необходимые документы при вынужденной ликвидации ОС:
сертификат от ТПП (Торгово-промышленная палата) о факте обстоятельств непреодолимой силы;
выписка из реестра о прекращении права собственности на ОС через их полное уничтожение;
акт о факте пожара от ГСЧС;
извлечение Единого реестра досудебных расследований о похищении основных средств;
Еще один вариант избежать НДС – это подтвердить, что произошло уничтожении, разборке или преобразовании ОС другим способом, вследствие чего ОС не может уже использоваться по первоначальному назначению. В УПК № 673 отмечено, что для этого достаточно решения постоянно действующей комиссии по предприятию и акта на списание ОС (по форме ОЗ-3 или по произвольной форме). В последнем случае документ должен содержать все необходимые обязательные реквизиты.
Однако вышеприведенные разъяснения не означают, что, оформив любое списание ОС актом по форме ОЗ-3 можно избежать НДС. Должно быть подтверждение именно факта уничтожения ОС как актива. Примером такого уничтожения могут быть:
промышленный снос здания путем подрыва, сжигания ОС. В таком случае никаких деталей и материалов, которые можно использовать в будущем, не остается;
разборке ОС. В данном случае должно быть подтверждено, что все части ОС в виде деталей оприходованы, а не исчезли в процессе разборки. Должен быть детальный акт оприходования запасов после ликвидации ОС. Его отсутствие – это зацепка для налоговиков не признать акт о списании и доначислить НДС.
В сложных ситуациях, возможно, безопаснее продать ОС неплательщику НДС, а потом купить у него детали, чем составлять акты, а потом заплатить «ликвидационный» НДС со штрафными санкциями.
Внимание:один лишь Акт на списание ОС не может обезопасить от НДС. При оформлении списания ОС следует быть осмотрительным.
Еще важным выводом упомянутого УПК, является то, что все указанные документы не обязательно подавать в ГНС (такие требования были раньше). Это может быть осуществлено только добровольно или на официальный запрос ГНС.
У системі «Експертус Головбух» бухгалтер завжди може отримати швидку і точну відповідь на своє професійне запитання. Кожне рішення, запропоноване Системою, є актуальним і своєчасним. Цим вона і унікальна.
Хочемо вас порадувати — дати безплатний демодоступ до Системи
Пример 3 (пожар, НДС нет). На предприятии в результате пожара внутри цеха сгорел станок. Комиссия признала невозможность его восстановления. Есть акт с территориального органа Государственной службы по чрезвычайным ситуациям. Оформлен инвентаризационную опись. Первоначальная стоимость станка 80000 грн. Накопленная амортизация (износ) – 30000 грн. Так как есть необходимые документы, то НДС здесь не начисляем.
№
Хозяйственная операция
Дт
Кт
Сумма
Документ
1
Списана стоимость станка в части начисленного износа (амортизации)
131
104
30000,00
Акт списания ОС, расчет бухгалтерии
2
Списано ОСт станка (= 80000-30000)
976
104
50000,00
3
Расходы от списания отнесены на финансовый результат другой деятельности
Пример 4 (кража, НДС нет). На предприятии произошла кража компьютера (через разбитое окно). Виновные лица не установлены. Есть акт с МВД и инвентаризационная опись. Первоначальная стоимость компьютера 30000 грн. Накопленная амортизация (износ) – 10000 грн.
№
Хозяйственная операция
Дт
Кт
Сумма
Документ
1
Списана стоимость компьютера в части начисленного износа
131
104
10000,00
Акт списания ОС, расчет бухгалтерии
2
Списана ОСт компьютера (=30000 – 10000).
976
104
20000,00
3
Отражено на забалансовом счете стоимость компьютера до окончания уголовного расследования
072
20000,00
Инвентаризационная опись
4
Расходы от списания отнесены на финансовый результат другой деятельности
