Импорт товаров в Украину имеет свои особенности в бухгалтерском учете. Прилагаются учет международных расчетов, учет таможенных платежей, учет курсовых разниц. Основные правила бухгалтерского учета таких операций и примеры проводок при импорте товаров – в консультации
Учет импорта товаров: какие нюансы нужно знать бухгалтеру
Бухгалтер, которому судьба выпала заработная плата ВЭД, по импорту товаров должно ориентироваться в следующем:
ДАТА ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОПЕРАЦИИ
(оприходование, таможенное оформление, платежи брокеру, даты НДС, оплата товара) |
+ |
БУХГАЛТЕРСКАЯ ОЦЕНКА
(валютные курсы на дату каждой операции, расчет стоимости импортируемых товаров) |
+ |
ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ИМПОРТА
(инвойс, таможенная декларация, договор купли-продажи) |
+ |
ОТРАЖЕНИЕ ИМПОРТА ТОВАРОВ В УЧЕТЕ
(проводки) |
Кратко каждый из этих кирпичиков бухгалтерских знаний относительно импорта товаров мы представили в виде компактной таблицы-шпаргалки ниже.
СКАЧАЙТЕ ПАМ'ЯТКУ: Граничні строки реєстрації ПН/РК
Импорт товаров: бухгалтерский учет и шпаргалка для бухгалтера
ШПАРГАЛКА ПО ИМПОРТУ ТОВАРОВ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА |
Ключевые элементы | Что знать, на что обратить внимание |
дата хозяйственной операции |
дата оприходования товара | Правильно – дата, на которую на предприятие переходят риски и выгоды, связанные с правом собственности на данный товар (рекомендуется в письме Минфина от 18.11.2016 № 31-11410-07-27/32754). Такой датой может считаться: - дата по правилам Инкотермс. Это дата, на которую приходится момент перехода риска и ответственности по товару от продавца к покупателю. Определяется условиями контракта поставки. К примеру, по условию EXW ею будет дата, на которую продукт передается покупателю на складе торговца;
- дата получения полного физического контроля над товаром – это завоз товара на склад покупателя. Это может быть и таможенный склад, потому что товар физически к покупателю может не завозиться вообще.
Бухгалтеру лучше выбрать один из этих подходов и их постоянно соблюдать. Обратите внимание, что дата передачи рисков и выгод может отличаться от даты перехода права собственности и даты таможенного оформления |
дата таможенного оформления | Дата оформление таможенной декларации. Используется дата временной или дополнительной таможенной декларации, то есть окончательной декларации, по которой рассчитываются и уплачиваются таможенные платежи. Эта дата влияет на сумму таможенной пошлины, НДС, акцизного сбора, которые считаются по курсу валют на дату оформления таможенной декларации |
дата платежа брокеру | платежи брокера включают: - сумму всех налогов и сборов, которые брокер должен уплатить на таможне, которые ему следует уплатить К, а не после таможенного оформления (разъяснение ГНС 101.13 ВИР). Это связано с признанием налогового кредита по НДС – НДС должен быть не только задекларирован, но и уплачен;
- оплата услуг самого брокера, что может быть как до, так и после таможенного оформления
|
даты по НДС | налоговое обязательство по НДС | Дата подачи таможенной декларации (п. 187.8 НК, п. 206.1 НК). Уплатить НДС следует до или в день подачи таможенной декларации (п. 206.1 НК). Фактически НДС от имени импортера платит таможенный брокер. Это тот случай, когда НДС платится не со спецсчета СЕА, а с текущего счета на счет брокера, а затем оттуда в бюджет |
налоговый кредит с НДС | Дата уплаты налоговых обязательств (п. 187.8 НК, п. 198.2 НК), а не дата платежа брокеру (!). В период, на который приходится дата, импортный НДС включается в налоговую декларацию. То есть это дата подтверждающего документа – таможенной декларации (дополнительной, временной или иной), удостоверяющей уплату НДС. Таким образом, должны соблюдаться два условия признания налогового кредита: - таможенная декларация оформлена;
- НДС уплачен.
Сумма налогового кредита по НДС равна сумме уплаченного НДС при импорте |
дата оплаты товара | По договору. Дата оплаты может быть как до, так и после получения товара, влияющего на расчет курсовых разниц: - если предоплата (авансом) – дебиторская задолженность поставщика является немонетарной статьей баланса, поэтому при получении товара курсовых разниц не возникает;
- если оплата после получения товара – кредиторская задолженность импортера монетарной статьей, поэтому по ней возникают курсовые разницы
|
бухгалтерская оценка
(стоимость, по которой все нужно показать в учете) |
валютные курсы на дату каждой операции и дату баланса | курс валюты при расчете стоимости оприходованного товара | при определении стоимости оприходованного товара курс берется в зависимости от ситуации: - если покупка на основе предоплаты – курс НБУ на дату перечисления аванса за товар, так как задолженность поставщика является немонетарной статьей баланса;
- если покупка на основе наложенного платежа – курс НБУ на дату его оприходования, так как задолженность поставщику является в таком случае монетарной статьей
|
расчет доходов и расходов от курсовой разницы | определение курсовых разниц по курсу НБУ осуществляется только по монетарным статьям: - на дату баланса;
- на дату совершения хозяйственной операции, например погашение задолженности. Здесь возможны два варианта – перерасчет всей монетарной статьи (1) или только в части суммы хозяйственной операции, определяемой учетной политикой предприятия (2) (п. 8 НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»)
|
курс валют для расчета таможенных платежей | курс НБУ на дату оформления таможенной декларации (пп. 391.1 НК) |
стоимость как основа для расчета таможенных платежей* | пошлина | договорная стоимость, но не ниже таможенной стоимости товара – определяется таможенниками по собственным базам данных |
акциз | Оплачивается только с подакцизных товаров; однако стоимость товара на акциз оказывает влияние далеко не всегда. Большинство товаров имеют формулы акциза, от стоимости не зависящие (автомобили, специфические ставки акциза на сигареты, топливо) |
НДС | Расчет НДС таков: (договорная стоимость, но не ниже таможенной + пошлина + акциз) × 20% Также могут быть и другие ставки НДС: - 7% – если это импорт лекарств, медсредств;
- 14% – для сельскохозяйственной продукции (за определенными кодами УКТ ВЭД).
Без уплаты НДС осуществляется только льготные товары, в том числе со ст. 197 НК, подраздел. 2 Переходных положений НК |
расчет стоимости импортируемых товаров | Первоначальная стоимость импортируемого товара включает (см. п. 9 НП(С)БУ 9 «Запасы»): - сумму, уплаченную продавцу с учетом правил использования курса валюты при расчете стоимости оприходованного товара (см. выше);
- таможенная пошлина и оплата различных таможенных формальностей, которую осуществил импортер (сам или через брокера);
- стоимость услуг таможенного брокера (письмо Минфина от 29.11.2013 № 31-08410-07-27/34996);
- расходы по хранению товаров на таможенных складах;
- страхование товара;
- суммы уплаченного НДС, если они не возмещаются. Например, уплаченный НДС у импортера, неплательщик НДС. У плательщика НДС – сумма начисленного компенсирующего налогового обязательства по НДС на основе п. 198.5 НК, если товар приобретен не для хозяйственной деятельности;
- транспортно-заготовительные расходы (ТЗР). Их учет можно вести на отдельном субсчете 289 «ТЗВ» (за товарами) или сразу распределять между стоимостью импортируемых товаров;
- расходы по сертификацию конкретной партии товаров.
Не входят в первоначальную стоимость: - курсовые разницы по расчетам;
- комиссионные посредникам (не считая таможенного брокера);
- расходы по приобретению и обмен валюты;
- суммы НДС, если они включаются в налоговый кредит по НДС, то есть возмещаются импортеру
|
*для почтовых отправлений уплачиваются, если таможенная стоимость превышает эквивалент 150 евро (абз. 3 пп. 196.1.17 НК) |
| | | |
Дозволи та валютні вимоги для ввезення квадракоптерів на митну територію України. Митні послаблення, податкові пільги та бухоблік імпорту БПЛА
Документальное оформление импорта
Относительно документального оформления импорта он имеет специфические документы, назначение которых раскрыто в таблице ниже.
ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ИМПОРТА |
Документ | Назначение документа |
таможенная декларация | Подтверждает уплату пошлины, таможенных платежей, импортного НДС и является основанием для включения НДС в состав налогового кредита. При этом признается не только дополнительная, но и временная таможенная декларация (п. 198.6 НК). Таможенная декларация относится к документам, являющимся заменителями налоговой накладной при составлении налоговой декларации по НДС, поэтому подтверждает налоговый кредит по НДС |
инвойс
(счет-фактура) | На сегодня считается первичным документом при условии, что инвойс (счет) уплачен (письмо ДФС от 31.03.2017 № 6964/10/26-15-14-05-04-22). В таком случае инвойс может быть использован в качестве основания для оприходования товара. |
договор купли-продажи товара (ВЭД-контракт) | Определение момента перехода рисков, обязанностей и выгод по товару от продавца к покупателю, в частности, базовое условие поставки Инкотермс |
Таможенная декларация для НДС: дополнительная или временная
Оформление временной таможенной декларации достаточно для налогового кредита по НДС. При этом таможенные декларации для подтверждения права на налоговый кредит могут быть временными, дополнительными и другими видами (п. 198.6 НК). Однако есть условие – по временной декларации должен быть уплачен НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Украины.
Временная таможенная декларация составляется, когда декларант не имеет точных сведений о характеристиках товаров, необходимых для заполнения таможенной декларации (ст. 260 ТК). В течение 45 дней со дня оформления такой декларации необходимо подать дополнительную таможенную декларацию с точными сведениями (ст. 261 ТК).
Влияние импортного НДС на лимит регистрации налоговых накладных
После уплаты НДС при импорте сумма лимита регистрации налоговых накладных в ЕРНН увеличивается (п. 2001.3 НК). Налоговую накладную при этом составлять не нужно, поскольку по п. 201.12 НК и п. 198.6 НК документами на налоговый кредит по НДС являются налоговая накладная или таможенная декларация.
Импорт товаров: проблема избрания даты оприходования
В ранее приведенной таблице-шпаргалке как дата оприходования товара указана дата перехода рисков и выгод по товару покупателю, связанных с правом собственности на товар. Именно этот вариант, как уже упоминалось, рекомендуется Минфином. В качестве даты перехода рисков и выгод предлагается выбирать:
- дату по правилам Инкотермса;
- или дату получения физического контроля за товаром.
Однако выбор даты оприходования не так прост и проблемы в этом вопросе есть. Часто бухгалтеры в качестве даты оприходования стремятся выбрать дату перехода права собственности или дату таможенного оформления. Однако такие варианты имеют недостатки. Так, дата перехода права собственности может быть и не определена контрактом, ориентирующимся в основном на условия Инкотермс. Сами условия Инкотермс не определяют переход права собственности, так как регулируют только передачу рисков и выгод (см. ИНК от 17.04.2019 №1645/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Сложность и растянутость во времени импорта отличает его от внутренних поставок, когда дата перехода права собственности, как правило, совпадает с датой расходной накладной (письмо Минфина от 03.03.2007 № 31-34000-20-10/4345). Однако по импорту такой аналогии провести нельзя.
Что касается даты таможенного оформления, то это чисто техническая дата, которая используется исключительно для расчета платежей по растаможиванию товара и никак не связана с получением контроля над товаром. Однако эта дата:
- важна для начисления НДС (см. таблицу-шпаргалку выше);
- все равно часто избирается бухгалтерами как дата оприходования, так как только на эту дату точно можно знать полную первоначальную стоимость оприходуемого товара (как решить данную проблему – см. далее об учете формирования первоначальной стоимости товара при импорте).
Идеальным вариантом является ситуация, когда момент передачи рисков или получения физического контроля за товаром совпадают с датой таможенного оформления. Или происходят все на одну дату. Это устраняет проблему и такое тоже часто бывает.
Учет формирования первоначальной стоимости товара при импорте
На практике определение только одной даты перехода рисков и выгод недостаточно – для оприходования нужно еще и знать достоверную стоимость товара (п. 5 НП(С)БУ 9 «Запасы»). И здесь может возникнуть проблема: первоначальная стоимость еще не прошедшего растаможивания товара окончательно неизвестна и может измениться. И окончательно она станет известна только на дату таможенного оформления товара (!). Поэтому часть бухгалтеров решают как дату оприходования брать именно дату таможенного оформления, хотя это и не совсем правильно с точки зрения НП(С)БУ и рекомендаций Минфина, ведь риски уже могли быть переданы или передаются после пересечения границы и таможенного оформления.
Такую проблему, чтобы не поднимать НП(С)БУ, можно решить с помощью специального счета 287 «Товары в пути»:
- на дату перехода рисков и выгод – оприходовать товар на субсчете 287 «Товары в пути»;
- на дату таможенного оформления – перенести товар на традиционные субсчета 281 «Товары на складе», 282 «Товары в торговле» и откорректировать его первоначальную стоимость.
Субсчет 287 «Товары в пути» отсутствуют в стандартном План счетов, но его можно ввести в учет самостоятельно, утвердив изменения в рабочем плане счетов или через приказ об учетной политике. Использование этого субсчета позволяет оприходовать товар еще до растаможивания, не зная его полную первоначальную стоимость.
Внимание: для того чтобы оприходовать товар именно на дату приобретения рисков и выгод, связанных с правом собственности на него, может потребоваться субсчет 287 «Товары в пути».
Импорт товаров проводки: шпаргалка для бухгалтера, бухучет вэд
Ниже – справочник стандартных бухгалтерских проводок, которые возможны при импорте товаров. Численный пример использования этих проводок приведен в таблице ниже.
СПРАВОЧНИК-ШПАРГАЛКА СТАНДАРТНЫХ БУХГАЛТЕРСКИХ ПРОВОДОК ДЛЯ ИМПОРТА ТОВАРОВ* |
Хозяйственные операции | Дт | Кт | Сумма
(условные цифры) |
Покупка валюты |
списание средств банком на покупку иностранной валюты (3500$) | 333 | 311 | 130000 |
расчет суммовых разниц (разниц между курсом НБУ и курсом коммерческого банка): | | | |
- признание расходов по разнице курсов НБУ и коммерческого банка при приобретении валюты (курс банка 37.05 грн/$, курс НБУ 37.00 грн/$, разница = (37,00 – 37,05)× 3500$ = –175 грн/$
| 942 | 333 | 175,00 |
- признание дохода по разнице курсов НБУ и коммерческого банка при приобретении валюты (курс банка 37.00 грн/$, курс НБУ 37.05 грн/$, разница = (37,05 – 37,00)× 3500$ = 175 грн/$
| 333 | 711 | 175,00 |
зачисление средств на валютный счет за вычетом комиссии банка 0,005% (= 100000×0,005) = 500; сумма к зачислению для варианта приобретения с убытком, то есть для случая низшего курса НБУ, чем курса коммерческого банка = 130000 – 175 – 535 | 312 | 333 | 129325 |
остаток денежных котов после приобретения валюты зачислен на счет клиента (=130000 – 129325) | 311 | 333 | 675 |
Банковские комиссии |
комиссия банка при приобретении валюты и платежах, удержанная с текущего счета | 92 | 311 | 500 |
комиссия банка при приобретении валюты и платежах, удержанная из суммы денег, перечисленных предприятием для приобретения валюты | 92 | 333 | 500 |
Расчеты с поставщиком |
предоплата поставщику (аванс). Операция отображается по курсу НБУ 37.50 грн/$ | 371 | 312 | 3500$/
(131 250 грн) |
оплата поставщику после оприходования товара | 632 | 312 | 3500$/
(131 250 грн) |
Курсовые разницы |
положительная курсовая разница по кредиторской задолженности перед продавцом. Текущий курс НБУ 37.30, валюта учитывалась по курсу 37.50 грн/$, (37,3 – 37,5) × 3500$ = 700 | 632 | 714 | 700 |
отрицательная курсовая разница по кредиторской задолженности перед продавцом. Текущий курс НБУ 37.30, валюта учитывалась по курсу 37.50 грн/$, = (37,5 – 37,3) × 3500$ = 700 | 945 | 632 | 700 |
положительная курсовая разница по текущему счету | 312 | 714 | 700 |
положительная курсовая разница по деньгам в пути в иностранной валюте | 334 | 714 | 700 |
отрицательная курсовая разница по текущему счету | 945 | 312 | 700 |
отрицательная курсовая разница по деньгам в пути в иностранной валюте | 945 | 334 | 700 |
Оприходование импортируемого товара |
оприходование товара (условный курс НБУ 37.25 грн/$) | 281 | 632 | 100000$/
(3725000 грн) |
оприходование товара к его таможенному оформлению с использованием субсчета 287 «Товары в пути» (условный курс НБУ 37.25 грн/$) | 287 | 632 | 100000$/
(3725000 грн) |
прибытие на склад импортера ранее оприходованного «Товара в дороге» | 281 | 287 | 100000$/
(3725000 грн) |
Таможенные платежи и НДС |
уплата брокера пошлины и таможенных платежей, НДС при импорте товаров (из данной суммы НДС условно 1500 грн, а таможенные платежи и пошлины – 500 грн) | 377 | 311 | 3000 |
включение уплаченного НДС в состав налогового кредита | 641.1 | 377 | 1500 |
включение уплаченных брокером таможенных платежей в первоначальную стоимость товара | 281 | 377 | 500 |
* курсы валют использованы условные, так как во время военного положения курс НБУ не меняется, а потому нельзя в примере показать учет курсовых разниц |
Как выглядит применение данных проводок на конкретных примерах – рассмотрим ниже.
Коли нерезидент має зареєструватися на території України
За якою ставкою оподатковувати роялті, виплачені нерезиденту
За яких умов можна застосувати знижену ставку оподаткування
Примеры оприходования импортируемого товара
В таблице ниже приведены два возможных варианта учета товара – с использованием субсчета 287 «Товары в пути» и без такого.
ОПРИХОДОВАНИЕ ИМПОРТИРОВАННОГО ТОВАРА* |
№ | Хозяйственные операции | Варианты учета | Сумма |
1. По дате передачи рисков и выгод по Инкотермсу | 2. По дате таможенного оформления** |
Дт | Кт | Дт | Кт |
1 | на основе правил Инкотермс в порту покупателю перешли все риски и выгоды от пользования товаром (еще до таможенного оформления), курс НБУ 37 грн/$ | 287 | 632 | – | – | 66230 грн/
1790$ |
2 | Поставщику перечислены денежные средства за товар (для упрощения примера – в тот же день, поэтому курсовые разницы отсутствуют) | 632 | 312 | 371** | 312 | 66230 грн/
1790$ |
3 | произведен платеж таможенному брокеру (его услуги – 2000 грн, пошлина – 5000 грн, НДС – 14246 грн) | 377 | 311 | 377 | 311 | 21246 грн |
4 | отнесен на налоговый кредит уплаченный брокером НДС на налоговый кредит на основе таможенной декларации (14246=(66230+5000)×0,2), курс НБУ 37 грн/$ | 641.1 | 377 | 641.1 | 377 | 14246 грн |
5 | товар физически поступил на склад импортера, отражено формирование первоначальной стоимости товара | 281 | 287 | 281 | 632 | 66230 грн |
6 | в первоначальную стоимость включена пошлина | 281 | 377 | 281 | 377 | 5000 грн |
7 | в первоначальную стоимость включены услуги брокера | 281 | 377 | 281 | 377 | 2000 грн |
8 | включены в первоначальную стоимость товара расходы по доставке товара (ТЗР) | 289 | 685 | 289 | 685 | 2500.00 грн |
9 | уплачен перевозчику | 685 | 311 | 685 | 311 | 2500.00 грн |
10 | взаимоучет задолженностей** | – | – | 632 | 371 | 66230 грн/
1790$ |
*курсы валют использованы условные, так как во время военного положения курс НБУ не меняется, поэтому нельзя в примере показать учет курсовых разниц; **в варианте 2 получилась оплата еще до оприходования товара, поэтому необходимы проводки такие, как при предоплате за товар |
Українські підприємства активно залучають іноземні інвестиції, виграють гранти і розвиваються. Хочете бути серед успішних? Підвищуйте кваліфікацію за Міжнародними стандартами фінансової звітності
Примеры импорта товаров в бухгалтерских проводках – предоплата и наложенный платеж
Рассмотрим в таблице ниже типичный пример импорта товаров в бухгалтерских проводках, но без использования субсчета 287 «Товары в пути».
БУХГАЛТЕРСКИЕ ПРОВОДКИ ИМПОРТ ТОВАРОВ*
(предоплата/послеоплата) |
Уплата таможенных платежей | Дт | Кт | Сумма | Первичный документ |
Первое событие – предоплата |
перечислена предоплата поставщику-нерезиденту (10000$ по курсу 37,7016) | 371 | 312 | 377016,00 (10000$) | выписка банка |
перечисленные средства брокера на уплату таможенных платежей: | | | | таможенная декларация |
| 377 | 311 | 10000,00 |
- «импортного» НДС (на момент определения таможенной стоимости курс НБУ 37,9679: (= (377016+10000)×0,2). Таможенная стоимость совпадает с договорной и составляет 10000$, но расчет суммы в гривнах осуществляется на дату растаможка
| 377 | 311 | 77403,20 |
оплачены услуги таможенного брокера | 377 | 311 | 1500,00 | выписка банка |
оплачены международные перевозки | 377 | 311 | 2000,00 |
включена сумма «импортного НДС» в состав налогового кредита | 641.1 | 377 | 77403,20 | таможенная декларация |
оприходование товара (поступление на склад импортера) | 281 | 632 | 377016,00 | инвойс, ВЭД контракт |
взаимоучет задолженностей по поставщику | 632 | 371 | 377016,00 (10000$) | бухгалтерская справка |
включение сопроводительных платежей в состав первоначальной стоимости импортируемого товара: | | | | бухгалтерская справка |
| 281 | 377 | 10000,00 |
- услуги таможенного брокера
| 281 | 377 | 1500,00 |
| 281 | 377 | 2000,00 |
Первое событие – оприходование товара |
перечисленные средства таможни на уплату таможенных платежей: | | | | таможенная декларация |
| 377 | 311 | 10000,00 |
- «импортного» НДС (на момент определения таможенной стоимости курс НБУ 37,9679: (= (377016+10000)×0,2). Таможенная стоимость совпадает с договорной
| 377 | 311 | 77403,20 |
оплачены услуги таможенного брокера | 377 | 311 | 1500,00 | выписка банка |
оплачены международные перевозки | 377 | 311 | 2000,00 |
включена сумма «импортного НДС» в состав налогового кредита | 641.1 | 377 | 55600,00 | таможенная декларация |
оприходование товара (10000$, курс НБУ 37,9694) | 281 | 632 | 377016,00 (10000$) | инвойс, ВЭД контракт |
включение сопроводительных платежей в состав первоначальной стоимости импортируемого товара: | | | | бухгалтерская справка |
| 281 | 377 | 10000,00 |
- услуги таможенного брокера
| 281 | 377 | 1500,00 |
| 281 | 377 | 2000,00 |
оплата поставщику (10000$, курс НБУ 37,9504 = 37,9504×10000) | 632 | 312 | 379504,00 (10000$) | выписка банка |
отображена положительная курсовая разница (=(37,9694– 37,9504)×10000) | 632 | 714 | 190,00 | бухгалтерская справка |
* курсы валют использованы условные, так как во время военного положения курс НБУ не меняется, а потому нельзя в примере показать учет курсовых разниц |
