бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів
Додаток РІ призначений для розрахунку загального впливу податкових різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування у процесі розрахунку податку на прибуток. Як заповнити Додаток РІ, які зміни у ньому є у декларації з податку на прибуток 2023 року – у цій консультації
Додаток РІ до декларації з податку на прибуток (ПП) призначений для відображення податкових різниць при розрахунку об’єкта оподаткування (пп. 134.1.1 ПКУ), а його підсумок формує ряд. 03 РІ декларації. Такі податкові різниці збільшують або зменшують фінансовий результат (ФР) до оподаткування у декларації. Ці різниці описані в ПКУ:
більшість різниць – у розділі ІІІ;
різниці щодо довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного страхування – розділ ІІ;
різниці по різним перехідним операціям, які існують тимчасово – у Перехідних положень ПКУ.
У свою чергу, ряд. 03РІ декларації є коригуючим, тобто на його значення ФР до оподаткування може бути як збільшений (додатній підсумок Додатка РІ), так і зменшений (від’ємний підсумок Додатка РІ).
Прибутківці-квартальники вчергове мають зосередитись на складанні та поданні декларації з прибутку. Про основні правила подання декларації за три квартали 2024 року поговоримо на вебінарі. Залишайте свої запитання в опитувальнику — ми обов’язково допоможемо з ними розібратися
обов’язково – для великодоходників, тобто для платників податку, річний дохід яких за даними бухгалтерського обліку (без ПДВ та інших непрямих податків) перевищує 40 млн грн (ряд. 01 декларації). До даної суми включаємо абсолютно всі доходи зі Звіту про фінансові результати, як виручка, так і інший операційний дохід, фінансові доходи тощо;
добровільно – для малодоходників, тобто платників податку, у яких дохід не більше 40 млн грн (ряд. 01 декларації), але вони вирішили коригувати ФР;
обов’язково – всіма платниками податку на прибуток, як малодоходниками, так і великодоходниками, якщо вони вирішили зменшити ФР на збитки минулих періодів (пп. 140.4.4 ПКУ) або ж податкові різниці виникли за іншими розділами ПКУ, ніж розділ ІІІ. Детальніше – читайте нижче «Податкові різниці у Додатку РІ, які стосуються всіх платників податку на прибуток».
Увага:у малодоходників також можуть бути ситуації, коли вони зобов’язані скласти Додаток РІ до декларації з ПП.
Отже, Додаток РІ може подаватися й платниками податку, які не застосовують податкові різниці, наприклад, якщо збиток минулого кварталу (або року) вирішено перенести на зменшення ФР поточного періоду. Аби це зробити суму збитку включають до ряд. 3.2.4 Додатка РІ, що й спричиняє необхідність подачі цього додатка.
Структура Додатка РІ
Знання структури Додатка РІ пришвидшує пошук потрібного рядка. Так, Додаток РІ складається з 4-х розділів:
розділ 1 – різниці по амортизації основних засобів, нематеріальних та інших необоротних активів (розділ ІІІ ПКУ);
розділ 2 – різниці по забезпеченнях, резервах (розділ ІІІ ПКУ);
розділ 3 – різниці з розділів І та ІІ ПКУ, наприклад різниці по трансфертному ціноутворенню. Також збитки минулих періодів (ряд. 3.2.4), сума від’ємного значення реорганізованого підприємства (ряд. 3.2.4.1);
розділ 4 – інші різниці, зокрема перехідні (тимчасові) з розділу Перехідних положень ПКУ.
Увага: додаток РІ за аналогією з активним бухгалтерським рахунком має дві сторони – ліву (збільшення) та праву (зменшення).
Також кожний розділ складається з 2-х колонок:
податкові різниці на збільшення (зліва). У нумерації такі різниці мають другою цифру «1», наприклад 1.1.1;
податкові різниці на зменшення (справа). У нумерації такі різниці мають другою цифру «2», наприклад 1.2.1.
Консультація зорієнтує, як податківці здійснюють контроль за прибутками платників податків із 9 червня. Ознайомтеся з матеріалом, щоб знати, які питання перевіряють та які помилки і ризики можуть виникати у платників. Так уникнете неприємних сюрпризів
Такою побудовою Додаток РІ чимось нагадує схему активного бухгалтерського рахунку – Дебет (збільшення), а Кредит (зменшення). Наприкінці ще є підсумки («обороти») – ряд. 01 і ряд. 02 з кінцевим результатом («сальдо») – ряд. 03.
Податкові різниці усі пронумеровані:
перша цифра – номер розділу;
друга – тип різниці, 1 чи 2, тобто збільшення чи зменшення;
третя і четверта – порядковий номер.
Також справа може бути вказані інші додатки до податкової декларації, у якій така податкова різниці розраховується, наприклад Додаток АМ (амортизація), Додаток ЦП (цінні папери), Додаток ТЦ (трансфертне ціноутворення).
Після заповнення рядків з податковими різницями слід порахувати підсумок:
податкових різниць на збільшення – ряд. 01 у кінці Додатка РІ;
податкових різниць на зменшення – ряд. 02 у кінці Додатка РІ.
У суму включаємо значення по всім рядкам, як з кодами з 3-х цифр, так і з 4-х цифр.
Після підрахунку проміжних підсумків рахується загальний результат податкових різниць:
Підсумок = Податкові різниці на збільшення (ряд. 01 Додатка РІ) – Податкові різниці на зменшення (ряд. 02 Додатка РІ) = ряд. 03 Додатка РІ = ряд. 03 РІ декларації з ПП
Зверніть увагу, що підсумок може бути як додатній, так і від’ємний. Якщо він від’ємний, то при переносі у ряд. 03 РІ декларації простежте, аби знак «–» не втратити, так як це впливає на подальший розрахунок бази оподаткування ПП (див. алгоритм заповнення декларації з ПП). Ряд. 03 РІ зі знаком «–» зменшує ФР та суму ПП.
Також результат податкових різниць у ряд. 03 може бути і «нульовий», коли податкові різниці «на збільшення» та «на зменшення» рівні. У такому разі Додаток РІ все одно подаємо і ставимо «0» у ряд. 03 РІ (не прочерк!).
Увага:Додаток РІ невід’ємний супутник Додатків АМ, ЦП і ТЦ, так як підсумки з них заносяться у Додаток РІ.
Новий закон про мобілізацію вплине як на життя громадян, так і на діяльність юридичних осіб. Пояснимо, які новації стосовно військово-транспортного обов’язку запрацюють найближчим часом
якщо різниці «на збільшення» дорівнюють різницям «на зменшення», то Додаток РІ подається все одно навіть за нульового ряд. 03 РІ декларації;
малодоходники розділи 1 та 2 Додатка РІ заповнювати не можуть. Різниці за амортизації та формування резервів – це не їх різниці. У них може бути тільки розділ 3 (ряд. 3.2.4 щодо збитків минулих періодів) та в деяких випадках різниці з розділу 4, які пов’язані з перехідними положеннями ПКУ;
до ряд. 03 РІ декларації переноситься різниця між податковими різницями «на збільшення» і такими «на зменшення». Значення може бути як «+», так і «–».
Не подавати Додаток РІ можна лише у ситуації, коли підприємство малодоходник і зменшення ФР на збитки минулих періодів або інших податкових різниць воно не застосовувало.
Увага:«нульовий» ряд. 03 РІ Декларації – Додаток РІ все одно подаємо, якщо були податкові різниці.
У великодоходника не подати Додаток РІ не вийде – практично завжди існує амортизація основних засобів, по якій є податкова різниця на збільшення та не зменшення (див. далі «Податкові різниці високодоходників»). Хоча результат такої «амортизаційної» різниці може бути й нульовим, але уже Додаток РІ пустим бути не може й обов’язковий до подання.
Увага:у квартальних деклараціях великодоходників Додаток РІ є практично завжди.
Якщо потрібна податкова різниця відсутня у формі Додатка РІ
І таке можливе. Оновлення Додатка РІ відстає від змін у ПКУ, які можуть статися й посеред звітного періоду. Якщо податкова різниця є у ПКУ, але відсутній спеціальний рядок у діючій формі Додатка РІ, то діємо таким чином:
знаходимо будь-який вільний рядок «на збільшення» чи «на зменшення» – в залежності від типу різниці (збільшуюча чи зменшуюча). Заносимо дані до нього;
ставимо позначку «х» у полі «Наявність доповнення» прикінцевої частини декларації;
вказуємо у графі «Зміст доповнення» коди використаних рядків Додатка РІ та ставимо посилання на відповідні норми ПКУ.
При цьому податківці не вимагають подавати якісь доповнення до декларації з даної підстави.
У такому підході потреба виникає часто при звітуванні за І квартал, коли зміни в ПКУ починають діяти з 01 січня, а оновлену форму Додатка РІ ще не прийняли. Наприклад, у 2023 році звітування за І квартал було за старою формою, а за перше півріччя – вже за новою (див. нижче).
Увага:відсутність рядка у Додатку РІ не значить, що можна «пропустити» податкову різницю.
На подачу Додатка РІ, як бачимо, впливає рішення про незастосування податкових різниць. Нагадаємо ці правила:
новостворені підприємства вказують, чи використовують податкові різниці при подачі першої декларації з податку на прибуток (для них це буде річна декларація);
діючі підприємства можуть прийняти рішення про незастосування коригувань ФР не більше 1 разу протягом безперервної сукупності років, в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Якщо у такого платника в будь-якому наступному році річний дохід перевищить 40 млн грн, то платник визначає об’єкт оподаткування, починаючи з такого року, шляхом коригування ФР до оподаткування на усі різниці.
Рішення про незастосування податкових різниць зазначається у прикінцевій частині декларації у спеціальному полі «Наявність рішення про незастосування коригувань ФР до оподаткування на усі різниці». Для цього ставиться знак «+» і здійснюється запис реквізитів документа, яким прийнято рішення про незастосування різниць, наприклад внутрішній наказ по підприємству, його назва, дата та номер. Якщо це рішення не змінюється, то малодоходникам щоразу при подачі річної декларації слід його наводити у даному полі.
Увага:не подати Додаток РІ можна лише в одному випадку – взагалі відсутні податкові різниці, які підлягають внесенню до нього. Це ймовірно лише у малодоходників, які прийняли рішення про незастосування податкових різниць.
Податкові різниці у Додатку РІ, які стосуються всіх платників податку на прибуток
До податкових різниць, які поширюються на всіх платників податку (дохід більше чи менше 40 млн грн значення не має) належать:
податкові збитки минулих років (ряд. 3.2.4 Додатка РІ, пп. 134.1.1 ПКУ). Такі збитки можна обліковувати аж до їх повного погашення прибутком без строку давності. Однак є умова – вони повинні бути задекларованими. Якщо платник податку у минулому періоді збитки не показував, то необхідно спершу виправити помилку, наприклад, за допомогоюДодатка ВП до декларації;
різниці по договорам довгострокового страхування (ряд. 4.1.5 Додатка РІ, ст. 1231 розд. ІІ ПКУ). Застосовуються у разі порушення умов договорів довгострокового страхування життя і недержавного пенсійного страхування (мається на увазі дострокове розірвання договору протягом перших 5 років його дії);
різниці за необоротними активами гірничих підприємств (ряд. 4.1.6-4.1.8 Додатка РІ, п. 19 підрозд. 4 Перехідних положень ПКУ), зокрема витрати на спорудження свердловин;
сумнівна заборгованість, заходи до стягнення якої були вжиті до 01.01.2015 р. (ряд. 4.1.9-4.1.11; 4.2.6-4.2.8 Додатка РІ, п. 17 підрозд. 4 розділу ХХ ПКУ).
Увага:збитки минулих періодів – це також податкова різниця для Додатка РІ. Однак лише за умови, що вони використовуються на зменшення ФР поточного періоду.
Юрособа на загальній системі застосовує податкові різниці, має кредит на обладнання за програмою «Доступні кредити 5–7–9», за якою Фонд розвитку підприємництва компенсує частину відсотків за кредитом. Чи потрібно показувати компенсовані відсотки в додатку РІ до квартальної/піврічної прибуткової декларації?
Зміни до Додатка РІ є й у 2023 році, які вніс наказ Мінфіну від 20.02.2023 р. № 101 (набув чинності 31.03.2023). Унаслідок цих змін з’явилися нові податкові різниці щодо:
першого продажу майбутньої житлової нерухомості замовниками, девелоперами (рядки 4.1.4.2, 4.2.3.1, 4.1.4.3 та 4.2.3.2 Додатка РІ; також див. пп. 141.12.2 ПКУ);
в операцій з отримання за рішенням Кабміну власності РФ та її резидентів (рядки 4.1.24, 4.2.27, 4.2.28 Додатка РІ; див. також п. 67 підрозд. 4 Перехідних положень ПКУ). Суть цих коригувань фінансового результату – доходи від списання кредиторської заборгованості перед суб’єктами РФ та отримане за рішенням уряду від суб’єктів РФ майно, – виключаються з фінансового результату;
коштів, які отримуються з держбюджету в межах процедури врегулювання заборгованості на ринку природного – зменшують фінансовий результат (ряд. 4.2.26 Додатка РІ; п. 64 підрозд. 4 Перехідних положень ПКУ).
Податкові різниці високодоходників 2023
Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації та інших операцій з необоротними активами
До цієї групи різниць належать:
різниці за операціями з виробничими основними засобами та нематеріальними активами (п. 138.1 ПКУ та п. 138.2 ПКУ);
різниці за операціями з невиробничими основними засобами та нематеріальними активами (пп 138.3.2 ПКУ).
Виробничі основні засоби та нематеріальні активи. Суть коригувань щодо амортизації необоротних активів полягає в такому (ряд. 1.1.1 та 1.2.1 ПКУ):
ФР збільшується на суму амортизації основних засобів і нематеріальних активів, яка нарахована відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
ФР зменшується на суму амортизації основних засобів і нематеріальних активів, яка нарахована за правилами п. 138.3 ПКУ, серед яких зокрема дотримання мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, визначених ПКУ. Також нагадуємо, що малоцінні необоротні матеріальні активи не вважаються для цілей ПКУ основними засобами.
Увага:основні засоби й нематеріальні активи у невиробничій/негосподарській діяльності – типова причина появи податкової різниці.
Також коригування проводяться при переоцінці та зміні корисності необоротних активів (ряд. 1.1.1.1, 1.2.1.1 та 1.2.1.2 Додатка РІ);
ФР збільшується на суму уцінки основних засобів і нематеріальних активів та на суму втрат від зменшення їх корисності, які визначені за правилами бухгалтерського обліку;
ФР зменшується на суму дооцінки основних засобів і нематеріальних активів (в межах колишньої уцінки) та на суму вигід від відновлення корисності (в межах раніше визнаних витрат від зменшення їх корисності), які визначені за правилами бухгалтерського обліку.
Крім того, для цілей податкового обліку первісна вартість переоцінених об’єктів не змінюється, що спричиняє податкові різниці внаслідок відмінності в амортизаційних відрахуваннях за бухгалтерським обліком та вимогами ПКУ (див. вище).
При ліквідації (або продажу чи іншому вибутті основних засобів і нематеріальних активів) також здійснюються коригування в ряд. 1.1.2 та 1.2.2 Додатка РІ (ст. 138 ПКУ).
Невиробничі основні засоби та нематеріальні активи. Такі об’єкти непризначені для використання у господарській діяльності платника податку (пп. 138.3.2 ПКУ). Достатньо навіть самого факту невикористання їх у господарській діяльності, тобто навіть якщо вони спочатку були призначені для господарської діяльності, а потім перестали такими бути, то для ДПС вони стають невиробничими (ІПК від 17.10.2017 р. № 2251/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
На невиробничі основні засоби амортизація не нараховується, а також не визнаються витрати пов’язані з ремонтом. Все це відображається подібно до виробничих необоротних активів (див. вище), тобто в таких рядках Додатка РІ:
різниці в нарахування амортизації – у ряд. 1.1.1;
різниці, які пов’язані з ремонтом, – у ряд. 1.1.4
Приклад. За 6 місяців 2023 року підприємство нарахувало амортизацію невиробничих основних засобів у сумі 9500 грн та здійснило ремонт невиробничого міні-холодильника на суму 12000 грн. Отже, необхідно:
збільшити ФР на суму 9500 грн (ряд. 1.1.1 Додатка РІ);
збільшити ФР на суму 12000 грн (ряд. 1.1.4 Додатка РІ).
Різниці, що виникають при формуванні забезпечень (резервів)
До цієї групи різниць належать:
різниці за сумнівними боргами (п. 139.2 ПКУ);
різниці на забезпечення щодо відшкодування майбутніх витрат (крім забезпечень витрат пов’язаних з оплатою праці) (п. 139.1 ПКУ). До таких забезпечень можуть належати, наприклад, забезпечення гарантійних зобов’язань. Такі коригування здійснюються в ряд. 2.1.1 (збільшення) та в ряд. 2.2.1 і 2.2.1.1 (зменшення);
різниці щодо резерв очікуваних кредитних збитків (п. 139.2 ПКУ). Аналогічно все резерву сумнівних боргів.
Щодо забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток, то коригування на нього не поширюється (п. 139.1 ПКУ), тому такі витрати для цілей складання декларації визнаються за правилами бухгалтерського обліку.
збільшується на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів згідно НП(С)БО або МСФЗ (пп. 139.2.1 ПКУ);
збільшується на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів. При цьому збільшення відбуваються на суму всієї списаної дебіторської заборгованості, включаючи ПДВ, незалежно від того чи відповідала така заборгованість податковим ознакам безнадійності (пп. 14.1.11 ПКУ) чи не відповідала (ІПК від 22.08.2017 р. № 1707/ІПК/04-36-12-32-20) (пп. 139.2.1 ПКУ);
зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився ФР до оподаткуванням згідно НП(С)БО або МСФЗ (пп. 139.2.2 ПКУ);
зменшується на суму списання дебіторської заборгованості (у т.ч. за рахунок створення резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним у пп. 14.1.11 ПКУ для безнадійної заборгованості (пп. 139.2.2 ПКУ).
ФР зменшується на суму списаної дебіторської заборгованості незалежно від того, чи був створений резерв сумнівних боргів та з урахуванням суми ПДВ (ІПК від 22.08.2017 р. № 1707/ІПК/04-36-12-32-20). Також не впливає період формування резерву сумнівних боргів (ІПК № 1553/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
У системі «Експертус Головбух» бухгалтер завжди може отримати швидку і точну відповідь на своє професійне запитання. Кожне рішення, запропоноване Системою, є актуальним і своєчасним. Цим вона і унікальна.
Хочемо вас порадувати — дати безплатний демодоступ до Системи
Різниці, що виникають через штрафи, пені та неустойки
Коригування здійснюється, якщо у звітному періоді були сплачені суми штрафи, пені, неустойки (пп. 140.5.11 ПКУ):
на користь осіб, які не є платниками податку на прибуток (крім фізосіб, які сплачують ПДФО). Це стосується й платників єдиного податку (пп. 140.5.10 ПКУ, п. 44 підрозд. 4 Перехідних положень ПКУ, лист Мінфіну від 10.04.2017 р. № 11210-09-10/9617 та роз’яснення ДПС у 102.13 ЗІР);
на користь платників податку на прибуток, які застосовують ставку оподаткування 0% відповідно до п. 44 підрозд. 4 Перехідних положень ПКУ.
ФР необхідно збільшити на такі сплачені штрафні санкції (ряд. 3.1.11 Додатка РІ).
